Soner Ülgen
Yeminli Mali Müşavir
Eski Baş Hesap Uzmanı
sonerankara@yahoo.com

Kendi Paylarına İktisap Eden Şirketlerin Hisse Senedi veya Ortaklık Paylarını Sermaye Azaltımı Yoluyla İtfa Etmelerinin KVK 32/B Maddesi Kapsamında Değerlendirilmesi

7420 sayılı Gelir Vergisi Kanunu İle Bazı Kanun Ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun 9/11/2022 tarihli ve 32008 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmış olup, aynı Kanunun 22’nci maddesi ile; Sermayesi, işletmeden çekilmesi halinde vergilendirilmeyecek olan ayni veya nakdi sermayenin dışında farklı sermaye unsurları da barındıran şirketlerin, sermayelerini azaltmaları durumunda, sermayenin hangi unsurunun ne kadar tutarda azalmış sayılacağı ve azaltıma konu edilen bu unsurlar üzerinden nasıl vergileme yapılacağı hususu açıklığa kavuşturulmuştur.

• 7420 sayılı Kanunla Getirilen Düzenleme

7420 sayılı Kanunla 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununa eklenen “Sermaye azaltımında vergileme” başlıklı 32/B maddesinde yapılan düzenleme ile sermaye eklenen öz sermaye kalemlerinin eklendikten sonra beş yıl içerisinde sermaye azaltımına konu edilip edilmemesine göre vergileme esasları belirlenmiştir. Bu düzenlemeyi kısaca özetleyecek olursak:

• Öz Sermaye Kalemlerinin Sermaye Eklendikten Beş Yıldan Sonra Sermaye Azaltımına Konu Edilmesi

Yapılan düzenleme ile kurumlar tarafından sermayeye eklenen öz sermaye kalemlerinin, sermayeye eklendiği tarihten itibaren beş tam yıl geçtikten sonra herhangi bir şekilde sermaye azaltımına konu edilmesi durumunda, nakdî veya ayni sermaye ile sermayeye eklenen diğer unsurların toplam sermayeye oranlanması suretiyle azaltıma konu edilen tutarların hangi öz sermaye kalemlerinden karşılandığı tespit edilecektir.

Oranın tespiti ise şu şekilde yapılacaktır; a) Sermayeye ilave dışında başka bir hesaba nakledilmesi, işletmeden çekilmesi veya sermaye hesabından başka hesaplara aktarımı kurumlar vergisine ve kâr dağıtımına veya ana merkeze aktarılan tutara bağlı vergi kesintisine tabi tutulacak öz sermaye kalemlerinin[1],  b) Sadece kâr dağıtımına veya ana merkeze aktarılan tutara bağlı vergi kesintisine tabi tutulacak öz sermaye kalemlerinin[2], c) Başka bir hesaba nakledilmesi veya işletmeden çekilmesi halinde vergilendirilmeyecek olan ayni ve nakdî sermayenin[3] toplam sermaye içindeki payları dikkate alınmak suretiyle kurumlar vergisine ve vergi kesintisi yapılacak tutar belirlenecektir.  

• Öz Sermaye Kalemlerinin Sermayeye Eklendikten Beş Yıldan Önce Sermaye Azaltımına Konu Edilmesi

Kanun düzenlenmesinde kurumların öz sermaye kalemlerini sermayeye ekledikleri tarihten itibaren beş tam yıllık süre tamamlanmadan sermaye azaltımı yapmaları durumunda, azaltım için bir sıralama öngörülmüş. Yapılan azaltımın sırasıyla;

• Öncelikle sermayeye ilave dışında başka bir hesaba nakledilmesi, işletmeden çekilmesi veya sermaye hesabından başka hesaplara aktarımı kurumlar vergisine ve kâr dağıtımına veya ana merkeze aktarılan tutara bağlı vergi kesintisine tabi tutulacak öz sermaye kalemlerinden,
• Daha sonra   sadece kâr dağıtımına veya ana merkeze aktarılan tutara bağlı vergi kesintisine tabi tutulacak öz sermaye kalemlerinden,
• Son olarak ise başka bir hesaba nakledilmesi veya işletmeden çekilmesi halinde vergilendirilmeyecek olan ayni ve nakdî sermayenin sermaye unsurlarından yapıldığı kabul edilmiştir.

• Sermaye İçerisinde Hem 5 Yıllık Süreyi Dolduran Hem de Doldurmayan Öz Sermaye Kalemlerinin Birlikte Bulunması Durumu

Kanun düzenlemesinde sermaye içerisinde sermayeye eklendikten sonra beş yıllık süresi dolan veya dolmayan öz sermaye kalemlerinin birlikte bulunması durumunda sermaye azaltımında, sermayeye ilave edilen öz sermaye kalemlerinden, öncelikle sermayeye eklenme tarihi beş tam yıllık süreyi geçmemiş olanların işletmeden çekildiği kabul edileceği hüküm altına alınmıştır.

Öz sermaye kalemlerinden beş yıllık süreyi doldurmayan tutarı aşan sermaye azaltımında aşan tutar için oranlama yapılacaktır.

• Hem Kurumlar Vergisine Hem de Vergi Kesintisine Tabi Öz Sermaye Kalemlerinin Vergilendirilmesi

Sermaye azaltımının kurumlar vergisine ve vergi kesintisine tabi öz sermaye kalemlerinden oluşması durumunda, kesinti matrahı hesaplanan kurumlar vergisi düşüldükten sonra kalan tutar olup, bu tutar üzerinden Kanunun 15’inci ve 30’uncu maddeleri ile 193 sayılı Kanunun 94’üncü maddesi hükmü kapsamında yüzde 10 oranında kesinti yapılacaktır.  

• Kendi Paylarını İktisap Eden Şirketler İçin Kesinti Oranı Sıfır Olarak Belirlenmiştir.

7256 sayılı Kanunun 17’nci maddesiyle Gelir Vergisi Kanunu’nun 94’üncü maddesinde yapılan düzenleme ile tam mükellef sermaye şirketlerinin 17.11.2020 tarihinden itibaren iktisap ettikleri kendi hisse senetleri ile ortaklık paylarının dağıtılmış kar payı olarak vergi kesintisi uygulaması getirilmişti. Düzenlemeyle, tam mükellef sermaye şirketlerinin kendi hisselerini iktisap etmek suretiyle vergisiz bir şekilde kâr dağıtımı yapmalarının önüne geçilmek istenmiş ve şirket karlarının dağıtılıp dağıtılmadığına bakılmaksızın tevkif yoluyla alınacak vergiye ilişkin bir vergi güvenlik müessesesi ihdas edilmişti. Getirilen düzenleme, tam mükellef sermaye şirketlerinin   17.11.2020 tarihinden itibaren iktisap ettikleri kendi hisse senetleri ve ortaklık payları açısından geçerli olmuş, anılan tarihten önce iktisap edelin hisse senetleri veya ortaklık payları için herhangi bir vergileme söz konusu olmamıştı.

14 Şubat 2023 tarih ve 32104 sayılı Resmi Gazete ’de yayımlanan 6791 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile tam mükellef sermaye şirketlerinin iktisap ettikleri kendi hisse senetleri veya ortaklık paylarına ilişkin olarak dağıtılmış kar payı sayılan tutarlar üzerinden yapılacak tevkifat oranı % 0 olarak belirlenmiştir.

• İktisap Edilen Hisse Senetlerinin ve Ortaklık Paylarının Sermaye Azaltımına Yoluyla İtfa Edilmesi Durumunda Tevkifat
• Tam mükellef sermaye şirketlerinin iktisap ettikleri kendi hisse senetleri veya ortaklık paylarını sermaye azaltımı yoluyla itfa etmeleri halinde, iktisap bedeli ile hisse senetlerinin veya ortaklık paylarının itibari değeri arasındaki olumsuz fark, sermaye azaltımına ilişkin kararın ticaret siciline tescil edildiği tarih itibarıyla kendi paylarını iktisap eden şirketler nezdinde % 0 oranında vergi kesintisine tabi tutulacaktır.
• Sermaye şirketlerinin kendi hisselerini iktisap etmesi sonucu yapılan sermaye azaltımı

Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin dördüncü fıkrası esas itibarıyla kendi paylarını iktisap eden ve iktisap ettikleri bu kıymetleri sermaye azaltımı yoluyla itfa eden sermaye şirketlerinin, kendi hisse senetleri ve ortaklık paylarının iktisabına ilişkin ödenen bedel ile bu varlıkların itibari değeri arasındaki farkın şirketler için dağıtılmış kar payı olarak kabul edileceği ve bu tutar üzerinden Kanunda belirtilen % 0 oranında vergi kesintisi yapılması gerektiğine yönelik hususları düzenlemektedir. Sermaye azaltımında vergilemeye yönelik hükümler içeren Kurumlar Vergisi Kanununun 32/B maddesi ise kurumlar tarafından yapılan sermaye azaltımında sermayenin hangi unsurundan ne kadar azaltılacağına yönelik hükümler ihtiva etmektedir. Bu bağlamda, söz konusu Kanun maddeleri birbirinden farklı iki hususu düzenlemekte olup, sermaye azaltımı dolayısıyla azaltılan tutar üzerinden yapılması gereken vergi kesintisi ile sermaye şirketlerinin iktisap ettikleri kendi payları üzerinden dağıtılmış kar payı sayılan ve vergi kesintisi yapılan tutar birbirinden farklı kaynakları ihtiva etmektedir.

Örnek: (ATN) A.Ş.'nin hisse senetlerinin itibari değeri her bir hisse için 1.000 TL'dir. Kurum kendi hisselerini (1000 TL itibari değerle 1.500 adet hisse senedini) 15.01.2023 tarihinde 4.500.000,00 TL bedel karşılığında satın alınmıştır.  Şirketin 10.07.2015 tarihinde tescil edilen sermayesi 15.000.000,00 TL olup, 7.500.000,00 TL’si nakit olarak ödenmiş kalan kısım olan 4.500.000,00 TL enflasyon düzeltme olumlu farklarından, 3.000.000,00 TL’lik kısmı ise geçmiş yıl karlarından oluşmaktadır.

(ATN) A.Ş. 4.500.000,00 TL'ye iktisap ettiği kendi hisse senetleri için sermaye azaltımı kararı almış ve itibari değeri 1.000 TL olan 1.500 adet hisse senedi için alınan itfa kararını 07.04.2023 tarihinde ticaret sicilinde tescil ettirmiştir.

Buna göre, (ATN) A.Ş. 7.04.2023 tarihi itibarıyla, hisse senetlerinin iktisap bedeli ile itibari değeri arasındaki fark olan 3.000.000,00 TL [4.500.000,00 – (1.500 x 1.000)] üzerinden %0 oranında vergi kesintisi yapacaktır. 

Sermayeye ilave olunan öz sermaye kalemlerinin sermayenin bir unsuru olduğu tarihten itibaren beş tam yıl geçtikten sonra, kurumlar tarafından sermaye azaltılması halinde; işletmeye konulan nakdi veya ayni sermaye ile sermayeye eklenen diğer unsurların toplam sermayeye oranlanması suretiyle azaltıma konu edilen tutar içerisindeki sermaye unsurları tespit edilecektir. (KVK 32/B)

Buna göre, mükellefin toplam 15.000.000,00 TL tutarındaki sermayesinin %50’i nakdi sermayeden, %30’u enflasyon düzeltmesi olumlu farklarından, %20’u ise geçmiş yıl karlarından oluşmaktadır. 7/4/2023 tarihinde sermayenin 1.500.000,00 TL azaltılması nedeniyle azaltılan tutarın 750.000,00 TL’sinin (1.500.000,00 TL x 0,50) nakdi sermayeden, 450.000,00 TL’sinin (1.500.000,00 TL x 0,30) enflasyon düzeltmesi olumlu farklarından, 300.000,00 TL’sinin (1.500.000,00 TL x 0,20) ise geçmiş yıl karlarından kaynaklandığı kabul edilecektir.

Azaltıma konu edilen ve enflasyon düzeltmesi olumlu farklarından kaynaklanan 450.000,00 TL hem kurumlar vergisine hem de ortakların niteliğine bağlı olarak kar dağıtımına bağlı vergi kesintisine, geçmiş yıl karından kaynaklanan 300.000,00 TL ise ortakların niteliğine bağlı olarak yalnızca kar dağıtımına bağlı vergi kesintisine tabi tutulacaktır.

Nakdi sermayeden kaynaklanan 750.000 TL üzerinden ise herhangi bir vergileme yapılması söz konusu olmayacaktır.

Saygılarımızla

---

[1] Pasif kalemlere ait enflasyon fark hesapları, taşınmaz ve iştirak kazancı istisnası konu fonlar, yeniden değerleme değer artış fonu

[2] Sermaye yedekleri, Emisyon Primi, Kar yedekleri ve Geçmiş yıl karları

[3] Kayda alınan emtia karşılığı

27.02.2023

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.