Recep Selimoğlu
Yeminli Mali Müşavir
Tarih: 02.11.2011
TMS/16 Maddi Duran Varlıklar Standardının amacı, ilgili
standartta, finansal tablo kullanıcılarının, işletmenin maddi duran
varlıklardaki yatırımını ve bu yatırımdaki değişimleri belirleyebilmelerini
sağlayan maddi duran varlıklarla ilgili muhasebe işlemlerini düzenlemek şeklinde
yer almaktadır.
Standarda göre, MDV değerlemesi için aşağıdaki iki yöntemden
biri kullanılabilir:
1-Maliyet Yöntemi
2-Yeniden Değerleme Yöntemi
İşletme, MDV ile ilgili muhasebe politikası olarak maliyet
veya yeniden değerleme modellerinden birini seçer ve bu politikayı ilgili maddi
duran varlık sınıfının tamamına uygular.
MALİYET
YÖNTEMİ
Bu yöntemde, bir maddi duran
varlık kalemi varlık olarak muhasebeleştirildikten sonra, finansal tablolarda,
maliyetinden birikmiş amortisman ve varsa birikmiş değer düşüklüğü zararları
indirildikten sonraki değeri ile gösterilir. (TMS/16.30)
MDV Bilanço Değeri :
(Elde etme veya üretim maliyeti) – ( B.Amortismanları + Değer
düşüklüğü zararları)
İlgili standart uygulamasında bazı terimlerin anlamlarının
bilinmesi gerekir.
Maliyet:
Bir varlığın elde edilmesinde veya inşaatında ödenen nakit
veya nakit benzerlerini veya verilen diğer bedellerin gerçeğe uygun değerini
veya belli durumlarda, ilk muhasebeleştirme sırasında ilgili varlığa atfedilen
bedeli ifade eder.
Defter Değeri:
Bir varlığın birikmiş amortisman ve birikmiş değer düşüklüğü
zararları indirildikten sonra finansal tablolara yansıtıldığı tutardır.
Gerçeğe Uygun Değer:
Karşılıklı pazarlık ortamında, bilgili ve istekli gruplar
arasında bir varlığın el değiştirmesi ya da bir borcun ödenmesi durumunda ortaya
çıkması gereken tutardır. (piyasa fiyatı…)
İşletmeye özgü değer:
Bir işletmenin bir varlığın devamlı kullanımından ve yararlı
ömrünün sonunda elden çıkarıldığında elde edilmesi beklenen veya bir
yükümlülüğün karşılanmasında oluşması beklenen nakit akışlarının bugünkü
değerini ifade eder. (kullanım değeri…)
Maddi duran varlıklarda değer düşüklüğü varsa, bu
durumda ‘’Geri Kazanılabilir Tutar’’ tespitinin yapılması gerekir.
Geri Kazanılabilir Tutar:
Bir varlığın gerçeğe uygun değerinden satış giderleri
çıkarılarak bulunan değeri (net gerçeğe uygun değer) ile kullanım değerinden
büyük olanıdır.
Örneğin, net gerçeğe uygun değeri 50.000 TL, kullanım değeri
60.000 TL olan bir varlığın geri kazanılabilir tutarı 60.000 TL dır.
Değer Düşüklüğü Zararı:
Bir varlığın defter değerinin, geri kazanılabilir tutarını
aşan kısmını ifade eder. Varlığın defter değeri, geri kazanılabilir tutarının
üstündeyse, bu durumda değer düşüklüğü zararı hesaplanmalıdır. Şayet varlığın
defter değeri geri kazanılabilir tutarının altındaysa, değer düşüklüğünden söz
edilemez.
Örneğin, Defter değeri 45.000 TL olan bir maddi duran
varlığın, Geri Kazanılabilir Tutarı 50.000 TL ise, değer düşüklüğü yok
demektir…
Değer düşüklüğü zararından söz edilebilmesi için, varlığın
defter değerinin geri kazanılabilir tutarından fazla olması gerekir. Bu durum
aynı zamanda, defter değerinin net gerçeğe uygun değerinin üstünde olmasını da
gerektirir. Örneğin, defter değeri 30.000 TL olan bir varlığın net gerçeğe uygun
değeri 35.000 TL ise, değer düşüklüğü zararından söz edilemez.
MDV’nin Defter Değeri, Net
Gerçeğe Uygun Değerinin üstünde ise, bu durumda, varlığın geri
kazanılabilir tutarının tespiti açısından ayrıca kullanım değerinin de bilinmesi
gerekir.
Örnek:
İşletmede kayıtlı Değeri 60.000 TL , B.Amortismanları(-)
15.000 TL olan bir kamyonun, piyasa satış fiyatının 38.000 TL olduğu ve
satılması durumunda satışla ilgili 1.000 TL gidere katlanılacağı ve güncel
kullanım değerinin 40.000 TL olduğu belirlenmiştir. Buna göre,
Defter Değeri(Kayıtlı Net Değeri): (60.000 – 15.000) 45.000
TL Net Gerçeğe Uygun Değeri (38.000 – 1.000) 37.000 TL dır.
Geri Kazanılabilir tutar, Net Gerçeğe Uygun Değer ile
Kullanım Değerinden BÜYÜK OLANI dır.
Kullanım Değeri 40.000 TL, Net gerçeğe uygun değeri 37.000 TL
olduğundan, Geri Kazanılabilir tutarı 40.000 TL dır.
Defter Değeri
45.000 TL dır. Bu durumda, 5.000 TL Değer Düşüklüğü için karşılık ayrılmalı ve
gider yazılmalıdır.
YENİDEN
DEĞERLEME YÖNTEMİ:
Gerçeğe uygun değeri güvenilir olarak
ölçülebilen bir MDV kalemi, varlık olarak muhasebeleştirildikten sonra, YENİDEN
DEĞERLENMİŞ TUTARI ÜZERİNDEN gösterilir.
Yeniden Değerlenmiş Tutar:Yeniden
Değerleme tarihindeki gerçeğe uygun değerinden, müteakip birikmiş amortisman ve
müteakip birikmiş değer düşüklüğü zararlarının indirilmesi suretiyle bulunan
değerdir.(TMS/16.31)
Yeniden Değerlenmiş Tutar:
Gerçeğe Uygun Değer
(-) Birikmiş Amortismanlar
(-) Değer düşüklüğü zararları
Gerçeğe Uygun Değer:
Arazi ve Binaların gerçeğe uygun değeri genellikle, piyasa
koşullarındaki kanıtların mesleki yeterliliğe sahip Değerleme Uzmanları
tarafından değerlendirilmesi sonucu saptanır.
MDV Kalemlerinin gerçeğe uygun değeri, genellikle değerleme
yoluyla belirlenmiş piyasa değerleridir.
Yeniden değerlemelerin sıklığı,
yeniden değerleme konusu maddi duran varlık kalemlerinin gerçeğe uygun
değerlerindeki değişimlere bağlıdır. Yeniden değerlenen varlığın gerçeğe uygun
değerinin defter değerinden önemli ölçüde farklılaşması durumunda, varlığın
tekrar yeniden değerlenmesi gerekir.
Bazı MDV kalemlerinin gerçeğe
uygun değerleri önemli değişiklikler göstermesi nedeniyle, yıllık olarak yeniden
değerlenmeyi gerektirir. Gerçeğe uygun değerlerinde önemli değişiklikler olmayan
MDV kalemleri için bu sıklıkta (her yıl…) yeniden değerleme yapılmasına gerek
yoktur. Bu kalemler için sadece üç veya beş yılda bir yeniden değerleme
yapılması gerekli olabilir.(TMS/16.34)
Bir MDV kalemi yeniden
değerlendiğinde, o varlığın ait olduğu tüm MDV sınıfı da yeniden değerlenir.
Yeniden değerleme, aynı grupta yer alan MDV kalemlerinin tamamına yapılır. (TMS/16.36)
Yeniden Değerlemenin Muhasebeleştirilmesi:
Eğer, bir varlığın defter değeri yeniden değerleme sonucunda
artmışsa, bu artış diğer kapsamlı gelirde muhasebeleştirilmelidir ve
doğrudan özkaynak hesap grubunda yeniden değerleme değer artışı adı altında
toplanmalıdır. (TMS/16.39)
Örneğin, Defter değeri 100
Yeniden değerlenmiş değeri 120 ise,
Değerleme farkı (+20 ) dönem K/Z hesapları içinde değil,
doğrudan diğer kapsamlı gelir mahiyetinde Bilançoda Öz kaynaklar içinde ayrı bir
kalem olarak muhasebeleştirilir.
-------------------------------/----------------------------------
İlgili MDV hesabı xxx
550-MDV Yeniden Değerleme Artışları xxx
-------------------------------/-----------------------------------
Eğer, bir varlığın defter değeri yeniden değerleme sonucunda
azalmışsa, bu azalma gider olarak muhasebeleştirilir.
-------------------------------/----------------------------------
654-Karşılık Giderleri(-) xxx
256-MDV Değer Düşüklüğü Karşılıkları(-) xxx
-------------------------------/-----------------------------------
Ancak bu azalış, diğer kapsamlı gelirde bu varlıkla ilgili
olarak yeniden değerleme fazlasındaki her tür alacak bakiyesinin kapsamı
ölçüsünde muhasebeleştirilmelidir. Diğer kapsamlı gelirde muhasebeleştirilen söz
konusu azalış, yeniden değerleme fazlası başlığı altında özkaynaklarda birikmiş
olan tutarı azaltır.(TMS/16.40
Bir yeniden değerleme değer artışı, aynı varlığın daha önce
kâr ya da zarar ile ilişkilendirilmiş bulunan yeniden değerleme değer azalışını
tersine çevirdiği ölçüde, gelir olarak muhasebeleştirilmelidir. (TMS/16.39)
Özetle:
Yeniden değerleme sonucunda değer artışı hesaplanmışsa,
doğrudan özkaynaklarda muhasebeleştirilir. Yeniden değerleme sonucunda değer
azalışı hesaplanmışsa, MDV değer düşüklüğü olarak doğrudan gider yazılır. Ancak,
aynı MDV kalemi için daha önce değer artışı hesaplanmış ve özkaynaklara
kaydedilmişse, bu durumda, sonradan hesaplanan değer azalışı, önce
özkaynaklardaki değer artışından düşülür, kalan tutar varsa bu tutar gider
yazılır.
Örnek:
Yeniden değerleme sonucu değer artışı tutarı 15.000
2.Değerleme sonucu değer azalışı tutarı 16.000
ise
Bu durumda kayıtlar aşağıdaki gibi olmalıdır:
------------------------/---------------------------------
İlgili MDV hesabı 15.000
550-MDV Y.D.Artışları 15.000
------------------------/----------------------------------
550-MDV Y.D.Artışları 15.000
654-Karşılık Giderleri(-) 1.000
256-MDV Değer Düşüklüğü Karşılıkları(-) 16.000
-----------------------/-----------------------------------
Tersi durumda, yani önce değer azalışı
nedeniyle doğrudan gider yazılmış ve sonraki değerlemede değer artışı
hesaplanmışsa, bu durumda, önceden gider yazılmış tutar kadar kısım gelir
yazılarak düzeltilir ve kalan değer artışı kısmı özkaynaklarda
muhasebeleştirilir.
Örnek:
Yeniden değerleme sonucu değer azalışı tutarı 20.000
2.Değerleme sonucu değer artışı tutarı
25.000 olsun.
Bu durumda kayıtlar aşağıdaki gibi olmalıdır:
------------------------/----------------------------------
654-Karşılık Giderleri(-) 20.000
256-MDV Değer Düşüklüğü Karşılıkları(-) 20.000
-----------------------/-----------------------------------
256-MDV Değer
Düşüklüğü
Karşılıkları(-) 20.000
İlgili MDV Hesabı 5.000
644-Konusu
Kalmayan Karş. 20.000
550-MDV
Y.D.Artışları 5.000
------------------------/------------------------------------
YENİDEN DEĞERLEME DEĞER ARTIŞININ GEÇMİŞ YIL KÂRLARINA AKTARILMASI
Bir MDV kalemine ilişkin
özkaynak hesap grubundaki yeniden değerleme değer artışı, ilgili varlık finansal
durum tablosu (bilanço) dışı bırakıldığında, doğrudan geçmiş yıl kârlarına
aktarılabilir.
Aynı husus, varlığın kullanımdan çekilmesi veya elden
çıkarılması durumunda da geçerli olabilir. (TMS/16.41)
Örnek:
İşletmede Duran Varlıklarda yer alan bir iş makinesinin
Özkaynaklarda , 550-MDV Yeniden Değerleme Artışları
hesabında yer alan değer artışı tutarı 20.000 TL dır.
Söz konusu MDV, satıldığında veya kullanımdan çekildiğinde,
20.000 TL değer artışı tutarı
570-Geçmiş Yıllar Kârları hesabına alınabilir.
·
Değer artışının
bir kısmı, varlık işletme tarafından kullanıldıkça da geçmiş yıl kârlarına
aktarılabilir. Bu durumda, aktarılan değer artışı ancak, varlığın yeniden
değerlenmiş değeri üzerinden hesaplanan amortisman ile, maliyet bedeli üzerinden
hesaplanan amortisman arasındaki fark kadar olabilir.
Örnek/1:
İşletmede Duran Varlık olarak kullanılmakta olan bir iş
makinesinin:
Maliyet(alış) bedeli 100.000 TL,
Yeniden Değerlenmiş Değeri 130.000 TL,
Özkaynaklarda 550-MDV Yeniden Değerleme Artışları
hesabında yer alan değer artışı tutarı ise 30.000 TL dır.
Amortisman oranı % 20 olduğunda:
Yeniden Değerlenmiş Değeri üzerinden
hesaplanan amortisman tutarı (130.000 x%20)
26.000
Maliyet bedeli üzerinden hesaplanan (100.000 x%20) 20.000
Fark……………………………. 6.000
*** 570-Geçmiş Yıllar Kârları hesabına aktarılabilecek Değer
Artışı tutarı, en fazla 6.000 TL olabilecektir.
-----------------------------/--------------------------
550-MDV Y.D.Artışları 6.000
570-Geçmiş Yıllar Kârları 6.000
----------------------------/---------------------------
Örnek/2:
İşletmede önceki yılda alınan Duran Varlık olarak
kullanılmakta olan bir iş makinesinin:
Maliyet(alış) bedeli 30.000 TL,
Yeniden Değerlenmiş Değeri 35.000 TL,
Özkaynaklarda 550-MDV Yeniden Değerleme Artışları
hesabında yer alan değer artışı tutarı ise 5.000 TL dır.
Amortisman oranı % 25 olduğunda:
Yeniden Değerlenmiş Değeri üzerinden
hesaplanan amortisman tutarı (35.000 x%25)
8.750
Maliyet bedeli üzerinden hesaplanan (30.000 x%25) 7.500
Fark………………………
1.250
*** 570-Geçmiş Yıllar Kârları hesabına aktarılabilecek Değer
Artışı tutarı, en fazla 1.250 TL olabilecektir.
-----------------------------/--------------------------
550-MDV Y.D.Artışları 1.250
570-Geçmiş Yıllar Kârları 1.250
----------------------------/---------------------------
Kaynaklar:
www.tmsk.org.tr
Türkiye Muhasebe –Finansal Raporlama Standartları
Prof.Dr.Remzi Örten-Prof.Dr.Hasan Kaval-Prof.Dr.Aydın Karapınar
Kaynak:
www.MuhasebeTR.com
(Bu makale yazılı veya elektronik ortamda kaynak
göstermeden yayınlanamaz. Kaynak göstermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem
yapılacaktır.)
SGK İşveren Primleri Daire Başkanlığı Şub Müdürü Eyüp Sabri Demirci
