YAZARLARIMIZ
Ömür Ilıca
Avukat
av.omurilica@hotmail.com



Türk Vergi Hukukunda Uzlaşma Müessesi

Vergi hukukunda uzlaşma müessesine giriş yapmadan önce uzlaşma kelimesinin ne anlama geldiğini incelemekte fayda olduğunu düşünmekteyim. Uzlaşma kelimesi için bu zamana kadar birçok kaynağa göre farklı tanımlamalar yapılmıştır.  Bu tanımlamalardan Türk Dil Kurumu’nun tanımına göre uzlaşma[1]; “aralarındaki düşünce veya çıkar ayrılığını, karşılıklı ödünlerle kaldırarak uyuşmak, karşılıklı anlaşmak ve mutabık kalmak, antant kalmak” diye tanımlanmıştır. Tanımlamadan yola çıkacak olursak vergi hukukunda uzlaşmayı; vergi idaresi ile mükellef arasındaki anlaşmazlığın, mahkeme yoluna başvurulmadan tarafların karşılıklı anlaşması olarak tanımlamak gerekmektedir.

Vergi hukukundaki tanıma göre uzlaşma yargı yoluna başvurulmadan önceki bir çözüm yolu olarak karşımıza çıkmaktadır. Gerçekten de Türk Vergi Hukuku’nda vergi uyuşmazlıklarının çözüm şekli iki türlü olmaktadır. Vergi uyuşmazlıkları henüz mahkemeye intikal etmeden idari aşamada çözümlenebilmek ile birlikte çözüm sağlanmadığı durumlarda yargı yolu ile de çözümlenmektedir. İdari aşamada çözüm yollarından en etkini olan uzlaşma müessesidir. Uzlaşma uygulaması karşımıza tarhiyat öncesi uzlaşma ve tarhiyat sonrası uzlaşma olarak iki şekilde çıkmaktadır. Vergi idaresi tarafından bir mükellef hakkındaki incelemeye istinaden yapılacak tarhiyattan önceki uzlaşmaya Tarhiyat Öncesi Uzlaşma, vergi idaresi tarafından yapılan inceleme neticesinde yapılan tarhiyattan sonra yapılacak uzlaşmaya ise Tarhiyat Sonrası Uzlaşma denmektedir.[2]

A-)TARHİYAT ÖNCESİ UZLAŞMA

Türk Vergi Hukukuna uzlaşma, ilk defa 3239 sayılı Kanunu’nun 33. Maddesiyle 01.01.1986 yılında girmiştir. Zaman içinde yasa koyucu tarafından değişiklikler yapılmış ve 14.08.1999 tarih ve 23786sayılı Resmi Gazete’ de yayımlanan  4444 sayılı Kanunun 7. maddesiyle değiştirilip V.U.K. ‘un Ek Madde 11 ile vergi hukukumuza giren bir müessese olmuştur. VUK’un Ek 11. Maddesinin son fıkrasına dayanılarak Maliye Bakanlığı’nca “Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliği” çıkartılarak 03.02.1999 gün 23600 sayılı Resmi Gazete’ de yayımlanmıştır.

Tarhiyat öncesi uzlaşma müessesi; vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca yapılan vergi incelemelerine dayanılarak tarh edilecek ve bakanlık vergi dairelerinin tarha yetkili olduğu bütün vergi, resim ve harçlar ile bunlara ilişkin olarak kesilecek vergi zıyaı cezası, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarını kapsamaktadır. Bu kapsam alanına girmeyen ve tarhiyat öncesi uzlaşmanın tek istisnası olan madde ise 213 sayılı VUK’ un 344. Maddesidir. Buna göre VUK’ un 344. Maddesinin 2 fıkrasında belirtildiği üzere, vergi zıyaine VUK’ un 359. Maddesindeki fiillerle sebebiyet verilmesi hallerinde 3 kat ceza kesilenlere tarhiyat öncesi uzlaşmadan faydalanma imkanı tanınmamıştır. Madde metninde atıfta bulunulan 213 sayılı VUK’ un 359. Maddesi incelendiğinde kaçakçılık suçlarının düzenlendiği görülmektedir. Buna göre vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan, defter ve kayıtlarda hesap ve muhasebe hileleri yapanlar, gerçek olmayan veya kayda konu işlemlerle ilgisi bulunmayan kişiler adına hesap açanlar veya defterlere kaydı gereken hesap ve işlemleri vergi matrahının azalması sonucunu doğuracak şekilde tamamen veya kısmen başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydedenler, defter, kayıt ve belgeleri tahrif edenler veya gizleyenler veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar, defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar, bu kanun hükümlerine göre ancak Maliye Bakanlığı ile anlaşması bulunan kişilerin basabileceği belgeleri, bakanlık ile anlaşması olmadığı halde basanlar veya bilerek kullananlar hakkında kaçakçılık suçu takibatı yapılacağı belirtilmiştir. Bu fiilleri işleyenler hakkında tarhiyat öncesi uzlaşma müessesinin çalıştırılamayacağı kanunlar tarafından belirtilmiştir.

Tarhiyat öncesi uzlaşmanın kapsamına değinildikten sonra kapsamdan yola çıkarak tarhiyat sonrası uzlaşma ile farklarının neler olduğunu belirtmekte fayda vardır. Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliği’nin kapsam başlıklı 2. Maddesinde “…vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca yapılan vergi incelemelerine dayanılarak tarh edilecek.” denmektedir. Madde de belirtildiği üzere tarhiyat öncesi uzlaşmanın bir vergi incelemesine dayalı olması gerektiği sonucuna varılmaktadır. Bu durumda madde de salt vergi incelemesi ibaresi yer aldığından ötürü Takdir Komisyonları tarafından takdir edilen tarhiyatlar bakımından tarhiyat öncesi uzlaşma yoluna gidilememektedir.[3]Tarhiyat sonrası uzlaşma ile aralarındaki diğer bir fark ise; Tarhiyat Sonrası Uzlaşma’nın düzenlendiği 213 sayılı VUK’ un ek 1. Maddesinde “Mükellef tarafından, ikmalen, re'sen veya idarece tarh edilen vergilerle bunlara ilişkin vergi ziyaı cezalarının” denmekle sadece vergi ziyaı cezalarının kapsam alanında olduğunu belirtmiş tarhiyat öncesi uzlaşma yönetmeliğinin kapsam alanında olan usulsüzlük cezalarını kapsam dışı tutmuştur.

Tarhiyat öncesi uzlaşma için nezdinde vergi incelemesi yapılan kimsenin bizzat veya noterden alınmış vekâletnameye dayanarak vekili vasıtasıyla (tüzel kişiler, küçük ve kısıtlılarla, vakıflar ve cemaatler ile tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde bunların kanuni temsilcileri marifetiyle) başvurması gerekmektedir. Mükellef veya avukat olmak zorunluluğu olmayan vekili uzlaşma talebini yazılı olarak incelemeyi yapana veya bağlı bulunduğu birime yahut ekip başkanlığına iletir.  Ayrıca uzlaşma talebinin inceleme tutanağında yer alması, ilgili mercie yapılmış yazılı başvuru yerine geçmektedir. Doğrudan mükellef tarafından başvuru yapılabileceği gibi inceleme elemanın daveti üzerine de uzlaşma yapılabilir.

Tarhiyat öncesi uzlaşma talebi vergi incelemesinin başlangıcından, inceleme ile ilgili son tutanağın düzenlenmesine kadar geçen süre içerisinde nezdinde inceleme yapılan kimseler tarafından her zaman bulunulabilir. Ancak yönetmeliğin 11. Maddesinde belirtildiği üzere vergi incelemesini yapan tarafından uzlaşmaya davet edilmesi durumunda davet yazısının tebliğ tarihinden itibaren en geç 15 gün içerisinde uzlaşma talebinde bulunulabilir. Bu durumun tek istisnası İncelemenin sonuçlandığı tarihte tarh zamanaşımının sona ermesine üç aydan az bir zaman kalması halidir. Bu durumda mükellefe uzlaşma talebinde bulunup bulunmadığı sorulmaz ve uzlaşma talebinde bulunmaya davet edilmez.

Vergi incelemesine maruz kalan kişi tarafından yapılan tarhiyat öncesi uzlaşma talebinin, uzlaşma komisyonu tarafından yerinde görülmesi durumunda belirlenen uzlaşma günü ve saati bir yazı ile uzlaşma gününden en az 15 gün önce mükellefe bildirilir veya inceleme tutanağına yazılır. Mükellefin istemesi halinde 15 günlük süreye bağlı kalmaksızın daha önceki bir tarih uzlaşma günü olarak belirlenebilir. Uzlaşmaya davet durumunda davet yazısı ile birlikte bu bilgiler bildirilir.

Mükellefin, tarhiyat öncesi uzlaşma komisyonunun davetine icabet etmemesi, muhatabın bilinen en son adresine uzlaşmaya davet yazısının tebliğ edilememesi, uzlaşmaya geldiği halde uzlaşma tutanağını imzalamaması veya bu tutanağı ihtirazi kayıtla imzalamak istemesi hallerinde uzlaşma temin edilememiş sayılır. Tarhiyat öncesi uzlaşmanın herhangi bir nedenle temin edilememesi veya uzlaşmaya varılamaması hallerinde, mükellefler verginin tarhı ve cezanın kesilmesinden sonra tarhiyat sonrası uzlaşma talep edemezler.

Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliği’nin 17. Maddesinde uzlaşmanın kesinliğinin ve dava konusu edilemeyeceğinin düzenlendiği görülmektedir. Buna göre komisyonların, uzlaşma neticesinde düzenleyecekleri uzlaşma tutanakları kesin olup, gereği vergi dairelerince derhal yerine getirileceği, üzerinde uzlaşılan veya tutanakla tespit edilen hususlar hakkında dava açılamayacağı ve hiçbir makama şikâyette bulunulamayacağı anlaşılmaktadır. Ayrıca üzerinde uzlaşılan ceza hakkında Kanunun 376’ncı maddesi hükümlerinin kendilerine uygulanmasını talep edemeyecektir.

Uzlaşmanın vaki olması durumunda, uzlaşma tutanağı düzenlenir ve hemen vergi dairesine gönderilir. Bu uzlaşma tutanağı tahakkuk fişi yerine geçer. Uzlaşma tutanağı vergi ve cezaların ödeme zamanlarından önce ilgiliye tebliğ edilmişse kanuni ödeme zamanlarında; ödeme zamanları kısmen veya tamamen geçtikten sonra ilgiliye tebliğ edilmiş ise ödeme süreleri geçmiş olanlar uzlaşma tutanağının tebliğ tarihinden itibaren bir ay içinde ödenir.

Tarhiyat öncesi uzlaşmaya katılıp taraflar birbiri ile anlaşamadığı takdirde, mükellefin dava açma hakkı vardır[4]. İhbarnamelerin tebliğ tarihinden itibaren genel dava açma süresi olan 30 gün içerisinde dava açabilirler.

B-) TARHİYAT SONRASI UZLAŞMA

Tarhiyat Sonrası Uzlaşma müessesinin kapsamı 213 sayılı VUK’ un ek 1 maddesinde belirtildiği gibi yine uzlaşma yönetmeliğinin 2. Maddesinde de belirtilmiştir. Buna göre tarhiyat sonrası uzlaşma kapsamına ikmalen, re'sen veya idarece salınan ve Bakanlık Vergi Dairelerinin tarha yetkili olduğu bütün vergi, resim ve harçlar ile bunlara ilişkin olarak kesilecek vergi ziyaı cezaları (usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları ile Kanunun 344 üncü maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca vergi ziyaı cezası kesilen tarhiyata ilişkin vergi ve ceza hariç) girmektedir. Görüldüğü üzere madde metnine göre uzlaşmanın uygulanabilmesi için ortada ikmalen, re’sen veya idarece vergi tarhının olması gerekmektedir.[5] Yukarıdaki kanun maddesine göre usulsüzlük cezaları tarhiyat sonrası uzlaşma kapsamına dahil bulunmamaktadır. Tarhiyattan önceki uzlaşma ile tarhiyat yapıldıktan sonraki uzlaşmanın farklılıklarından bir tanesi kapsam alanında ortaya çıkmaktadır.

Bir mükellef veya resmî vekâletli vekili (tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin kanunî temsilcileri vasıtasıyla) vergi ziyaına sebebiyet verilmesinin kanun hükümlerine yeterince nüfuz edememekten ortaya çıkması durumunda, tarhiyatta VUK’ un 369’uncu maddesindeki yanılmadan kaynaklandığını iddia etmesi durumunda, yine VUK’un116, 117 ve 118 inci maddelerinde yazılı vergi hataları ile bunun dışında her türlü maddi hata bulunduğu durumlarda veya yargı kararları ile idarenin ihtilaf konusu olayda görüş farklılığının olduğunun ileri sürülmesi durumlarında vergi ceza ihbarnamesinin mükellefe tebliğinden itibaren 30 gün içerisinde dilekçe ile tarhiyat sonrası uzlaşmaya başvurabilir.

Mükellef veya resmi vekâletli vekili tarafından süresi içerisinde yapılan uzlaşma başvurusu sonucunda uzlaşma komisyonunca nasıl hareket edileceği Uzlaşma Yönetmeliği’nde açıklanmıştır. Uzlaşma talebinde bulunulan dilekçe üzerine uzlaşma komisyonu sekretaryası öncelikle uzlaşma talebinin uygun şekilde ve süresi içinde yapılıp yapılmadığını, Uzlaşmanın komisyonun yetkisi içinde bulunup bulunmadığını, inceler. Bu durumlara aykırılık durumunda uzlaşma talebi reddedilir. Aykırılığın olmadı tespit edilirse; sekretarya tarafından uzlaşma ile ilgili olarak yapılacak görüşmelere bizzat katılması veya resmi vekaletini haiz vekilini bulundurması hususu, görüşmenin tarihi yapılacağı yer ve saati yazı ile ve en az 15 gün önceden mükellefe bildirilir. Mükellefin istemesi halinde 15 günlük süreye bağlı kalınmaksızın daha önceki bir tarih, uzlaşma günü olarak belirlenebilir. Yapılan uzlaşma görüşmelerinde mükellef, uzlaşma görüşmelerinde, bağlı olduğu meslek odasından bir temsilci ve 01/06/1989 tarihli ve 3568 sayılı Kanuna göre kurulan meslek odasından bir meslek mensubu bulundurabilir. Uzlaşma görüşmeleri sonucunda mükellef ile idare arasında uzlaşma sağlanmış olabilir, uzlaşma temin edilememiş olabilir ya da uzlaşma vaki ( komisyonun teklifinin kabul edilmemesi) olmamış olabilir. Uzlaşmanın temin edilemediği durumlarda mükellef aynı vergi ve ceza için yeniden uzlaşma talebinde bulunulamaz. Ancak Uzlaşmanın vaki olmadığı durumlarda mükellef dava açma süresinin son günü akşamına kadar komisyonun nihai teklifini kabul ettiğini bir dilekçe ile vergi dairesine bildirdiği takdirde bu tarih itibariyle uzlaşma vaki olmuş sayılır. Uzlaşma vaki olduğu takdirde komisyonların düzenleyecekleri uzlaşma tutanakları kesindir. Üzerinde uzlaşılan ve tutanakla tespit edilen hususlar hakkında dava açılamayacağı gibi hiçbir makama şikayet bulunulamaz. Mükellef için kesinlik olduğu gibi vergi idaresince de kesinlik oluşturmaktadır. Buna göre uzlaşılan dönem için artık bir daha vergi idaresi tarafından mükellef hakkında tarhiyat yapılamaz.[6] Yine uzlaşma tutanağının kesinliğinden ötürü idarenin tek taraflı iradesi ile uzlaşmanın iptali sağlanamaz.[7]

            Uzlaşma vaki olmadığı ya da uzlaşmanın temin edilemediği durumlarda mükellefin vergi mahkemesinde dava açma hakkı bulunmaktadır. Mükellef tarhiyat sonrası uzlaşma talebinde bulunmadan önce o dönemdeki şartlardan dolayı dava açma yoluna gidebilir. Dava açıldıktan sonra uzlaşma başvurusunda da başvuran mükellefin açmış olduğu vergi mahkemesindeki dava uzlaşma işleminin sonuca bağlanmasından önce incelenemez, herhangi bir sebeple incelenir ve karara bağlanırsa bu karar hükümsüz sayılır.

Yine Uzlaşmanın vaki olmaması halinde mükellef, tarh edilen vergiye veya kesilen cezaya uzlaşmanın vaki olmadığına dair düzenlenen ve kendisine tebliğ olunan tutanağın tebliğinden itibaren genel hükümler dairesinde ve yetkili vergi mahkemesi nezdinde dava açabilir. Bu takdirde dava açma süresi bitmiş veya 15 günden az kalmış ise bu müddet tutanağın tebliğ tarihinden itibaren 15 gün olarak uzar.

Mükellef ile vergi idaresi arasında uzlaşma olduğu takdirde mükellef buna ilişkin düzenlenen ve tebliğ olunan uzlaşma tutanağı vergi ve cezaların ödeme zamanlarından önce tebliğ edilmişse kanuni ödeme zamanlarında, ödeme zamanları kısmen veya tamamen geçtikten sonra tebliğ edilmişse ödeme süreleri geçmiş olanlar uzlaşma tutanağının tebliğinden itibaren gecikme faizi ile birlikte bir ay içinde öder.

SONUÇ

Uzlaşma, Türk Vergi Hukuku’nda vergi uyuşmazlıklarını mahkemeye gitmeden sonlandırmak için getirilen ve idari aşamada çözüm olarak karşımıza çıkan müessesedir. Vergi mevzuatlarımıza göre iki tür uzlaşma çeşidi vardır. Yukarıda da bahsedildiği üzere henüz tarhiyat yapılmadan önce inceleme elemanları tarafından yapılan vergi incelemesi sonucu bulunan vergi aslı ve cezaları için gidilen Tarhiyat Öncesi Uzlaşma ile tarhiyat yapıldıktan sonra vergi dairesince ihbarnamelerin mükellefe tebliğ edilmesi ile gidilen Tarhiyat Sonrası Uzlaşma yollarıdır. Uzlaşma müessesinin birçok faydası olduğu kadar eleştirilere maruz kaldığı da bilinmelidir. Ancak kanımızca da vergi uyuşmazlıklarını yargı organlarına intikal ettirmeden idari aşamada taraflar arasında sulh arayışında olması, gerek mükellef gerek vergi idaresi gerekse de vergi yargısı bakımından zaman bakımından büyük fayda sağlamaktadır.

KAYNAKÇA

1-) Çevrimiçi: http://tdk.gov.tr – Güncel Türkçe Sözlük

2-) Yusuf Karakoç, Genel Vergi Hukuku Gözden Geçirilmiş ve Genişletilmiş 3. Bası s.430

3-) Şükrü Kızılot- Zuhal Kızılot, Vergi İhtilafları ve Çözüm Yolları, Güncellenmiş 18. Bası s 235                   

4-) Metin Duran, “ Tarhiyat Öncesi Uzlaşmanın Sağlanamaması Üzerine Vergi Mahkemelerinde dava açma” Vergi Sorunları, Sayı 130 , s 47

5-) Muaalla Öncel, Ahmet Kumrulu, Nami Çağan “ Vergi Hukuku” Gözden Geçirilmiş Değişiklikler İşlenmiş 16. Bası,  s 171

6-) Dnş. 4. D’nin 12.10.2004 tarih ve 2004/641 e 2004/1960 k. Sayılı kararı ( Vergi Dünyası Mart 2005 s144)

7-) Turgut Candan, Vergilendirme Yöntemleri ve Uzlaşma, Yaklaşım Yayınları, Ankara 2001 s 296

8-) Maliye Bakanlığı,(03.02.1999) Uzlaşma Yönetmeliği.Ankara:Resmi Gazete (23600 sayılı)

9-) Maliye Bakanlığı,(31.10.2011)Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliği.Ankara:Resmi Gazete (28101 sayılı)

10-) T.C. Yasalar (10.01.1961) 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu. Ankara: Resmi Gazete (10703 sayılı)

 


[1] Çevrimiçi: http://tdk.gov.tr – Güncel Türkçe Sözlük

[2]Yusuf Karakoç, Genel Vergi Hukuku Gözden Geçirilmiş ve Genişletilmiş 3. Bası s.430

[3] Şükrü Kızılot- Zuhal Kızılot, Vergi İhtilafları ve Çözüm Yolları, Güncellenmiş 18. Bası s 235

[4] Metin Duran, “ Tarhiyat Öncesi Uzlaşmanın Sağlanamaması Üzerine Vergi Mahkemelerinde dava açma” Vergi Sorunları, Sayı 130 , s 47

[5]Muaalla Öncel, Ahmet Kumrulu, Nami Çağan “ Vergi Hukuku” Gözden Geçirilmiş Değişiklikler İşlenmiş 16. Bası, s 171

[6]Dnş. 4. D’nin 12.10.2004 tarih ve 2004/641 e 2004/1960 k. Sayılı kararı ( Vergi Dünyası Mart 2005 s144)

[7] Turgut Candan, Vergilendirme Yöntemleri ve Uzlaşma, Yaklaşım Yayınları, Ankara 2001 s 296

02.10.2018

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

GÜNDEM