YAZARLARIMIZ
Abbas Coşar
Yeminli Mali Müşavir
Bir Bağımsız Denetim
a.cosar@birdenetim.com



Konkordato Alacağına Şüpheli Alacak Karşılığı Ayrılır Mı?

I. GİRİŞ:

Bilindiği üzere, 7101 sayılı Kanun ile 2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu'nda önemli değişiklikler yapılarak iflas ertelemesi müessesesi yürürlükten kaldırılmış(İflas erteleme uygulamasında kötüye kullanım ve istismarın artmasıyla birlikte ticaretin işlemesi zor bir hale gelmişti) ve yerine konkordato müessesesi kapsamlı bir şekilde yeniden düzenlenmişti.

Tabi olumsuz havanın hızlı yayılması hasebiyle  2018 yılında mahkemelere yaklaşık 1500 civarında konkordato başvurusu yapılmıştır. Şirketlerin döviz cinsinden borç yükünün artması nedeniyle borçlarını ödeyemez hale gelmeleri bu süreci hızlandırmıştır. Tıpkı iflas ertelemede olduğu gibi konkordato da açıkça istismar edilmeye başlanmıştır. Bunun üzerine, alacaklılar haklı olarak isyan etmeye ve bu durumu şikâyet etmeye başlamışlardır.

Konkordatonun kötü kullanımıyla birlikte istismarını önlemek ve şartları zorlaştırmak amacıyla,19 Aralık 2018 tarihli resmi gazete ile 7155 sayılı torba kanunla yapılan düzenlemeler ve yeni yönetmelikler derken bağımsız denetim kuruluşlarının denetim ve raporlamaları ön şart haline de getirilince çember firmalar için iyice daralmaya başlamıştır.

Bugün gelinen nokta itibarıyla haliyle konkordato talebiyle açılan davaların pek çoğu reddedilmiştir. Yeni düzenlemelerle konkordato talebi nedeniyle açılan dava sayısı önemli ölçüde azalmaya başlamıştır.

İşte bizde bugünkü makalemizde en son Vergi Usul Sirküleri çerçevesinde konkordato alacaklarına genelde amortisman uygulanıp uygulanmayacağı özelde şüpheli alacak karşılığı ayırmanın koşulları ve sonuçları üzerine bir çalışma özeti sunulmuştur.

II. YASAL DÜZENLEME:

Bilindiği üzere İcra İflas Kanununda 28 Şubat 2018 tarihinde köklü düzenlemeler yapılmış iflas ertelemesi kaldırılmış Konkordato ise daha kapsamlı yeniden düzenlenmiştir.[1]

Konkordato, Geçici Mühlet ve Kesin Mühlet Kararları Nedir?[2]

Vadesi gelen borçlarını ödeyemeyen borçlu, vade verilmek ya da tenzilat yapılarak borçlarını ödeme kolaylığı sağlanması yani iflastan kurtulmak için mahkemelerden konkordato talep edebilir.

Mahkeme Geçici Mühlet İki Farklı Durum Olabilir…

Geçici Mühlet ve Konkordato Devam

1.Mahkeme geçici mühlet kararı verir. Geçici mühlet üç aydır. Mahkeme bu üç aylık süre dolmadan borçlunun veya geçici komiserin yapacağı talep üzerine geçici mühleti en fazla iki ay daha uzatabilir, uzatmayı borçlu talep etmişse geçici komiserin de görüşü alınır. Geçici mühletin toplam süresi beş ayı geçemez. "Geçici mühlet, kesin mühletin sonuçlarını doğurur.

Geçici Mühleti Kaldırıp Konkordatonun Reddine

2.Mahkeme geçici mühletin uzatılmasına ve geçici mühletin kaldırılarak konkordato talebinin reddine de karar verebilir.

Mahkeme Kesin Mühlet İki Farklı Durum Olabilir :

a.Kesin Mühlet ve Konkordato Kararı Verebilir

Mahkeme Konkordatonun başarıya ulaşmasının mümkün olduğunun anlaşılması hâlinde borçluya bir yıllık kesin mühlet verilir.

b.Kesin Mühlet ve Konkordatonun Reddine Karar Verebilir

Mahkeme yine Kesin mühlet verilmesine, kesin mühletin uzatılmasına ve kesin mühletin kaldırılarak konkordato talebinin reddine de karar verebilir.

Konkordato sürecine giren borçludan olan alacakların şüpheli alacak karşılığı uygulaması karşısındaki durumu hakkında sirküler yayınlanmıştır.[3]

Alacaklarda amortisman konusuyla ilgili olarak 213 sayılı Vergi Usul Kanunu 322. Madde Değersiz Alacakları, 323. Madde Şüpheli Alacakları ve 324. Madde Vazgeçilen alacakları düzenlenmiştir. 

III. KONKORDATO ALACAĞININ AMORTİSMANI

Alacakların Amortismanı Mevzusu

Kanun Koyucu Sabit Kıymet üzerinden itfa payı amortisman olur da alacaklar üzerinden neden olmasın? Diye düşünerek şirket aktifleri arasında yer alan alacak tutarlarından tahsil edilemeyen kısımların, aktif grubundan çıkarılarak doğrudan zarar olarak değerlendirilmesi uygulamasını getirmiştir. Alacaklarda amortismanlar Vergi Usul Kanunu’nun 322, 323 ve 324. maddelerin de olmak üzere üç başlık altında düzenlenmiştir. 

Bir örnek üzerinden bu müesseseleri izah etmeye çalışalım.

Avcılar Vergi Dairesi mükellefi ABBA Kunduracılık Deri A.Ş. 29 OCAK 2018 tarihinde müşterisi Pembe Patikler Ltd. Şti.’ne 20.000.000 TL tutarında ayakkabı ve yan ürünlerinden satmıştır. Ödeme güçlüğüne düşen Pembe Patikler firması 30 Ağustos 2018 tarihinde Konkordato ilan etmiştir. Anlaşmaya göre %25 alacağından alacaklar anlaştığı için vazgeçmiştir.

Sirkülere Göre Alacaklarda Amortisman Ayrılmasını Değerlendirecek olursak aşağıdaki sonuçlara varılacaktır.

Geçici Mühlet Dönemi…

1.a Geçici Mühlet Kararından Önce Dava veya İcra Safhasına İntikal Etmiş Olan Alacaklar

Yukarıda ki örneğimizde vadesi 29 Şubat 2019 olan alacağı için ABBA Kunduracılık 5 Mart 2019 tarihinde dava açmıştır. Pembe Patikler firması ise 1 Nisan 2018 tarihinde konkordato için mahkemeye başvurmuş mahkeme 3 ay Geçici Mühlet vermiştir firmaya.

Bu durumda Geçici mühlet kararından önce dava veya icra safhasına intikal etmiş olan alacaklar için karşılık ayrıldığı için 1. Geçici Vergi döneminde ayrılan karşılığa ilişkin ABBA Kunduracılığın herhangi bir düzeltme (gelir kaydı) yapmasına gerek yoktur.

1.b Geçici Mühlet Kararından Önce Dava veya İcra Safhasına İntikal Etmemiş Olan Alacaklar

Örneğimize dönersek Pembe Patikler firması ise 1 Nisan 2018 tarihinde konkordato için mahkemeye başvurmuş mahkeme 3 ay Geçici Mühlet vermiştir firmaya. Vadesi 29 Nisan 2019 olan alacağı için ABBA Kunduracılık Geçici Mühlet döneminde şüpheli alacak karşılığı ayırabilecektir. Yani özetleyecek olursak Geçici mühlet kararıyla birlikte takip yapılması mümkün olmadığından, bu karardan önce dava veya icra safhasına intikal ettirilmemiş alacaklar için geçici mühlet kararının ilan edildiği hesap dönemi itibarıyla şüpheli alacak karşılığı ayrılabilecek.

2.Mahkeme Geçici Mühleti Kaldırıp Konkordatonun Reddine Karar Verirse…

Geçici Mühletten Önce Karşılık ayırmışsa herhangi bir düzeltme yapmayacaktır ABBA Kunduracılık.

Geçici Mühlet dönemi içinde Karşılık ayırmışsa ABBA Kunduracılık konkordato talebinin red kararının ilan edildiği hesap döneminde düzeltme yapması(gelir yazması) gerekmektedir.

Bu alacakların dava veya icra safhasına intikal etmesi durumunda genel hükümler çerçevesinde şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün olacak.

Kesin Mühlet Dönemi…

1.Kesin Mühlet Kararı

Yukarıda ki örneğimizde vadesi 29 Şubat 2019 olan alacağı için ABBA Kunduracılık 5 Mart 2019 tarihinde dava açmıştır. Pembe Patikler firması ise 1 Nisan 2018 tarihinde konkordato için mahkemeye başvurmuş mahkeme 3 ay Geçici Mühlet vermiştir firmaya. Mahkeme 30 Ağustos 2018 tarihinde ise geçici mühleti kesin mühlet kararına çevirmiştir.

Bu durumda Kesin mühlet verilmesi durumunda, daha önce ayrılmış olan karşılıkların düzeltilmesine gerek yoktur.

2.Konkordato Talebinin Reddine Karar Verilmesi

Geçici Mühletten önce ayrılan karşılıklar için düzeltme yapılmayacaktır. Ancak Geçici Mühlet döneminde ayrılan alacaklar için konkordatonun  red kararının ilanı döneminde ayrılan karşılık için ise düzeltme (gelir yazması) yapılacaktır.

Ancak konkordato talebinin reddine borçlunun iflasına karar verilmesi durumunda ise daha önce ayrılan şüpheli alacak karşılıkları için düzeltme yapılmasına gerek yoktur. Konkordato projesinin reddedilmesi durumunda, borçlunun iflasına resen karar verilecek olup, iflas masasına kaydedilen alacaklarda şüphelilik hali devam edeceğinden daha önce ayrılan karşılıklar için düzeltme yapılması gerekmeyecektir.

Konkordato Projesinin Sonuçlanması Projenin Tasdik Edilmesi Hali…

Yukarıda ki örneğimize dönecek olursak ABBA Kunduracılık, Pembe Patikler firmasından olan 20.000.000 TL alacağının %25’den vazgeçmiştir. ABBA Kunduracılık için bu 5.000.000 TL tutar Değersiz Alacaktır. Pembe Patikler içinse Vazgeçilen Alacaktır. Abba Kunduracılık konkordato tasdik kararının ilanı döneminde kayıtlardan silinecektir.

ABBA Kunduracılık kayıtlarına göre, 15.000.000 TL tutar  vazgeçilmeyip yenilenen alacaklar olduğu için ayrılmış karşılıklar projenin tasdik kararının ilan döneminde düzeltilecek gelir yazılacaktır. Çünkü şüphelilik hali ortadan kalkmıştır. Bu nedenle gelir yazarak iptal edilmesi gerekmektedir.

Ancak Geçici Mühletten önce ayrılan karşılık içinse dava ve icra statüsünde değişiklik olmadığı için düzeltmeye gerek yoktur.

Muhasebe Kayıtları

Değersiz Alacak Muhasebesi

Tek Düzen Hesap Planına göre Değersiz Alacaklar işletmenin diğer olağan faaliyetleri ile ilgili gider ve zararlar çerçevesinde muhasebeleştirilmesi gerekir. Yani değersiz alacak haline dönüşen alacak ait olduğu alacak hesabından çıkarılır. “659-Diğer Olağan Gider ve Zararlar Hesabına” aktarılır. 659 no’lu hesap ise dönem sonunda 690 no’lu K/Z hesabına devredilir.

Değersiz hale gelen alacak ya Alıcılar hesabındaki ya da Şüpheli Alacaklar hesaplarındaki alacaklardır. Daha önce karşılık ayrılmış bir alacak değersiz hale geldiğinde doğrudan gider kaydedilmek yerine öncelikle karşılık gösterilmesi gerekir.

Şüpheli Alacaklar

Vergi Usul Kanununa göre, “Ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla;

1.      Dava veya icra safhasında bulunan alacaklar;

2.      Yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar;

şüpheli alacak sayılır.

Alacağın Şüpheli Alacaklar Hesa­bına Alınmasına İlişkin Muhasebe Kaydı 

-------------- ------------------------------  /  ------------------------------------

128 - Şüpheli Ticari Alacaklar Hesabı   

120 - Alıcılar Hesabı                                               

Şüpheli hale gelen alacağın alıcılar hesabından çıkarılması

--------------- --------------------------- /    ------------------------------------- 

------------------------------------ / -------------------------------  

654 - Karşılık Giderleri Hesabı                  

129 - Şüpheli Ticari Alacaklar Karşılık Hesabı      

Şüpheli hale gelen alacak için karşılık ayrılması

--------------- --------------------------- /  -------------------------------------

Şüpheli Alacağın Değersiz Alacağa Dönüşmesi

Şüpheli alacaklar daha sonra herhangi bir nedenle, (açılan davanın kaybedil­mesi gibi) değersiz alacağa dönüşebilir. Bu gibi durumlarda yapılması gereken muhasebe kayıtları aşağıdaki gibi olacaktır. 

---------- ----------------------------------/  ------------------------------------------------------

129 - Şüpheli Ticari Alacaklar Karşılığı Hes.          

128 - Şüpheli Ticari Alacaklar                                

Karşılık Hesabının tahsilat nedeniyle kapatılması

Vazgeçilen Alacaklar

Konkordato veya sulh yoluyla alınmasından vazgeçilen alacaklar, borçlunun defterlerinde özel bir karşılık hesabına alınır. Bu hesabın muhteviyatı alacaktan vazgeçildiği yılın sonundan başlayarak üç yıl içinde zararla itfa edilmediği takdirde kâr hesabına aktarılır.

İster konkordato, ister sulh yoluyla olsun, tahsilinden vazgeçilen alacaklar için borçlu ve alacaklı tarafların muhasebe kaydı farklı farklı olduğu için vergiyi doğuran olay nedeniyle farklı farklı işlem yapılmaktadır. Alacaklı taraf açısından tahsilinden vazgeçilen alacak artık bir değersiz alacaktır.

Bu nedenle değersiz alacak işlemi yapılır. Değersiz alacaklar bu niteliği kazandığı tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve kayıtlı değerleri ile zarara geçirilerek yok edilirler.

Değersiz hale gelen alacağının alacaklı yönünden muhasebe kaydı

––––––––––––––––––– / –––––––––––––––––––

689 - Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar 

                     120 - Alıcılar

––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––– 

Borçlu Şirketin Karşılık Ayrılması

------------------------------------/---------------------------------

320/321 Satıcılar/Borç Senetleri  

                     549- Özel Fonlar                      

------------------------------------/---------------------------------

Bekleme süresi içinde oluşan zararın Özel Fondan mahsubu

––––––––––––––––––– / –––––––––––––––––––

549- Özel Fonlar           

                     690 – Dönem Kârı veya Zararı Hs.

––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––– 

Bekleme süresi içinde zarar oluşmaması ya da oluşan zararı aşan karşılık bulunması halinde son bekleme yılına girilmesi

––––––––––––––––––– / –––––––––––––––––––

549- Özel Fonlar           

                      379 - Borç ve Gider Karşılıkları

––––––––––––––––––– / ––––––––––––––––––– 

Bekleme süresinin dolması halinde

––––––––––––––––––– / –––––––––––––––––––

379 - Borç ve Gider Karşılıkları 

                     671 - Önceki Dönem Gelir ve Kârları

––––––––––––––––––– / –––––––––––––––––––

IV.SONUÇ:

Muhasebe ve verginin iki temel ilkesinden biri dönemsellik ilkesi diğeri tahakkuk esasıdır. Tahakkuk ilkesine göre satışların gelir olarak beyan edilmesi için tahakkuk etmesi yani doğumu yeterli kabul edilir, tahsil edilmesi şart değildir. Harcamaların gider veya maliyet unsuru olabilmesi için ödeme yapılma şartı aranmaz. 

İşte kanun koyucu alacakların tahsilinde olağanüstü durumların ortaya çıkması halinde firmalara bazı avantajlar sağlayarak mağduriyetini ödeme yoluna gitmiştir. Sadece sabit kıymetler için değil madem alacak tutarını tahsil edemediysen bu tutarları aktiften çıkarıp doğrudan zarar yazarak mali tablonu daha makul seviyelere getirmek için alacaklarda amortisman müessesesini getirmiştir.

Son söz, kriz ekonomilerinde borçlu olmak zaten belli vadeye katlanmak manasında bir mağduriyetken üstelik konkordato ile daha çekilmez bir hal alan borç sarmalının bazı müesseselerle hafifletilmesi hiç yoktan iyidir.


[1] 9/6/1932 tarihli ve 2004 sayılı İcra ve İflas Kanununda, 28/2/2018 tarihli ve 7101 sayılı İcra ve İflas Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanunla yapılan değişiklikler…

[2] 2004 sayılı İcra İflas Kanunu, 285, 286-297-308. Maddelere bakınız…

[3] 14.02.2019 tarih ve sayılı Vergi Usul Kanunu Sirküleri…

28.02.2019

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

GÜNDEM