Nusret KURDOĞLU
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir

DÖNEM SONU İŞLEMLERİ

Tarih: 30/01/2006

I) GENEL OLARAK

2005 yılı tüm meslek mensupları için son derece hareketli geçti. Özellikle yılın ilk aylarında, 2004 yılı sonuçları ile uğraşmak yerine, önce 2003 ve 2004 yılları enflasyon düzeltmesi işlemleri yapıldı, 2004 yılı mali tabloları bu işlemlerden sonra oluşturuldu. Sonra da, salt 2004 yılına özgü bir uygulama yapılarak, TL bazında hazırlanan mali tablolar, YTL bazına çevrildi.

2005 yılının her geçici vergi dönemi, yeniden enflasyon düzeltmesinin başlatılması olasılığının yarattığı helecanlarla geçirildi, sonuçta 2005 yılı mali tablolarının hazırlanması aşamasına gelindi.

Her yılın sonunda yapıldığı gibi, bu yılın sonunda da, bir yandan yıl sonu işlemlerine yönelik çok sayıda seminer çalışmaları yapıldı, bir yandan da Oda Bülteni için özel sayı hazırlanıyor.

Bu çalışma bir monografi üzerinde işlem yapılacak biçimde programlanmadı. Dönem sonunda yapılması gerekli çeşitli işlemlerin muhasebe kayıtlarına örnekler sunma ve dolayısıyla yapılması gerekli işlemleri anımsatma amacı güdüldü. Bu arada tüm hesaplar değil, sadece değerlemesinde dikkat edilmesi gereken noktalar olan hesaplar ele alındı.

Yapılması gereken işlemleri kısaca özetlersek, karşımıza şöyle bir tablo çıkmaktadır;

· 31.12.2005 için gerekli günlük kayıtlar tamamlandıktan sonra genel geçici mizanın alınması

· Mizanda yer alan tüm hesapların elden geçirilmesi, banka hesaplarının, alıcı – satıcı, verilen – alınan çeklerin ve alacak ve borç senetlerinin mutabakatlarının yapılması,

· VUK değerleme hükümlerine göre değerlenecek tüm hesapların tek tek ele alınarak değerlemelerin yapılması,

· Bu değerlemeler yapılırken, tüm giderler ve bazı gelirler için ödemenin değil, tahakkukun esas alınması gerektiğinin göz önünde tutulması,

· Öncelikle 7 grubu hesaplarını etkileyecek kalemlerin ele alınması ve dönemsellik kavramı da göz önünde tutularak değerleme ve aktarmaların yapılması,

· 7 grubu hesaplarına aktarımlar tamamlandıktan ve artık bu gruba eklenecek bir tutar olmadığı kesinleştikten sonra, bu gruptaki tutarların ilgili bilanço ve gelir tablosu hesaplarına yansıtılması,

· Bu yansıtmalar sırasında, yansıtma hesaplarının (düzeltme işlemleri hariç) ana hesaplarla karşılıklı kapatılma öncesinde hiçbir zaman borçlanmayacağının unutulmaması,

· Yıllara yaygın inşaat ve onarma işleri yapan işletmelerde, yansıtma işlemleri yapılmadan önce ortak giderlerin dağılımının (740 hesabın borcuna karşılık ilgili gider hesaplarının alacağı kullanılarak) yapılması, dağıtım anahtarı olarak yapılan giderlerin kullanılması,

· 7 grubu hesaplarının yansıtılması işleminden sonra, 6 grubundaki doğrudan kayıt yapılabilecek gider ve tün gelir hesaplarına eklenecek işlem bulunup bulunmadığının kontrolünün yapılması

· Bu işlemler tamamlandıktan sonra, 600 – 689 hesaplar arası bir mizan alınarak, dönem ticari karının elde edilmesi,

· Yapılan tüm bu işlemlerin kontrolü, dönem ticari karının kesinleştirilmesi,

· Sadece Kurumlar Vergisi ödevlileri için, dönem ticari karının kesinleştirilmesinden sonra, gerekli ekleme ve çıkartmaların yapılmasıyla dönem matrahının bulunması ve vergi karşılıklarının hesaplanması, (Bu işlem gelir vergisi ödevlileri için yapılmaz)

· Elde edilen ve bilançoya esas olacak son mizanda önemlilik kavramı uyarınca açılması gereken yeni hesap olup olmadığının araştırılması, gerek varsa bu hesapların açılması,

· Mali Tabloların oluşturulması.

Ancak, 2005 yılı dönem sonu işlemlerine girmeden önce, önemli bazı hususları göz önünde tutmakta yarar var.

1) Öncelikle, 2004 yılı enflasyon düzeltmesinin ve bu düzeltmeler sonrasında ortaya çıkan bazı ihmallerin bu güne yansıyan sonuçları düzeltilmelidir.

1-A) Bazı işletmelerde, 2003 ve 2004 bilançolarının düzeltilmesinde ortaya çıkan ve 580 hesaba alınan önceki dönem zararları ile, öz sermaye kalemlerinde (502, 540, 541, 542, 549 v.b.) ortaya çıkan enflasyon düzeltme farklarının karşılıklı mahsubunun yapılmadığı ve bu tutarların 2005 yılı kayıtlarına aktarılmış olduğu görülmektedir. 2004 yılı sonu itibariyle yapılmamış olan bu mahsup işlemi, en geç 2005 yılı sonu itibariyle yapılmalıdır. Bilançonun sadeleştirilmesine yönelik bu işlem yapılırken, öz sermaye kalemlerinde oluşan enflasyon düzeltmesi (ED) farkları, 549 hesaptan başlayarak yukarı doğru yapılması önerilir.

Örnek: 1

580 hesapta oluşan önceki dönem zararı 100.000 YTL,

502 hesapta oluşan Sermaye Düzeltmesi Olumlu Farkları 115.000 YTL,

540 hesapta oluşan Yasal Yedekler ED Farkı 12.000 YTL,

542 hesapta oluşan Olağanüstü Yedekler ED Farkı 11.000 YTL,

549 hesapta oluşan Özel Fonlar ED Farkı 5.000 YTL olsun.

Mahsup işlemlerini yaparken, (bana göre) öncelikle 549 hesaptan başlayarak, yukarıya doğru gidilmeli, sona kalan tutar 502 hesaptan mahsup edilmelidir.

549 99 ÖZEL FONLAR ED FARKI 5.000

542 99 OLAĞANÜSTÜ YD. ED FARKI 11.000

540 99 YASAL YEDEKLER ED FARKI 12.000

502 SERM.DÜZ.OL.FARKLARI 72.000

580 GEÇMİŞ YILLAR ZARARLARI 100.000

Aslında 2004 yılı sonu itibariyle yapılmış olması gereken bu işlem, 2004 yılında yapılmadıysa, 2005 yılında mutlaka yapılmalıdır. İşlemin gecikmesinin yasal bir yaptırımı yoktur, ancak özellikle sermaye artırımları sırasında karşılaşılan sıkıntılar, kendiliğinden yaptırım oluşturmaktadır.

1-B) Enflasyon düzeltmesi sonucunda, varlık kalemlerinin bir çoğunda maliyet artışı ortaya çıkmıştır.

Maliyet değeri düzeltme sonucunda yükselen bu varlıkların bir kısmı, 2005 yılında elden çıkartılmıştır. Bu konu, amortismana tabi olmayan varlıkların, enflasyon düzeltmesi sonucunda ulaşılan değerin altında bir bedelle elden çıkarılmış olması halinde önem kazanmaktadır. Amortismana tabi tutulan varlıklar hangi bedelle satılırsa satılsın, ulaşılan değer vergisel yönden de maliyet kabul edilir. Ama, amortismana tabi olmayan varlık kalemlerinin, özellikle stok kalemlerinin satılmasında bu konuda dikkatli olunmalıdır. Çünkü, amortismana tabi olmayan varlıklarda, enflasyon düzeltmesinden doğan ve satış bedelinin üstünde kalan maliyet kısmı, Kanunen Kabul Edilmeyen Gider (KKEG) olarak işlem görecektir.

Stoklar, toplulaştırılmış yöntemlerle düzeltildiyse ve 2005 yılındaki stok devir hızı (1) den fazla ise, sorun yoktur. 2004 yılından devreden stok enflasyon düzeltme farkları da, devreden tüm stokun elden çıkarılmış olduğu kabul edildiğine göre, satış maliyetine gönderilecektir. Dolayısıyla, özellikle toplulaştırılmış yöntemle stok değerlemesi yapılan işletmelerde, (stok devir hızı (1) in üzerinde kabul edilerek) 2005 yılı sonu itibariyle, stok tutarlarında ED Farkı ortadan kalkmış olacaktır.

Ancak, stoklarını gerçek yöntemle değerlemiş olan işletmelerde, satılmamış kalemlerde bu farklar doğal olarak devam edecek, satılan mallarda da eğer satış bedeli enflasyon düzeltmesi sonucunda ulaşılan değerin altında kaldıysa, ortaya bir KKEG olgusu çıkacaktır.

Örnek 2

Devreden stok maliyet değeri (A malı) 30.000 YTL

Gerçek yöntemle oluşan ED Farkı 15.000 YTL

Devreden toplam maliyet 45.000 YTL

Satış bedeli 40.000 YTL

Bu durumda, 45.000 YTL tutarlı toplam maliyet, bütünüyle 621- Satılan Ticari Mallar Maliyeti hesabına aktarılmalı, ancak ED Farkının, satış bedelinin altında kalan 5.000 YTL lık kısmı için KKEG işlemi yapılmalıdır.

120- ALICILAR HESABI 47.200

600-YURTİÇİ SATIŞLAR 40.000

391- HSP. KDV 7.200

---------------- ----------------------

621- SATILAN TİCARİ MALLAR MLYT. 45.000

153- TİCARİ MALLAR 45.000

---------------- -----------------------

950 01 KKEG 5.000

951 01 KKEG KARŞILIĞI 5.000

---------------- -----------------------

2) Dönem sonu işlemlerine ilişkin olarak başvurulan kaynaklarda sıkça rastlanan “gider yazılamaz” deyimini doğru algılamak gerekir. Kullanılan bu deyimin asıl anlamı, “matrahtan indirilemez” biçimindedir. İşletme kişiliğine göre gider oluşturan tüm kalemler, ilgili gider hesaplarına gider olarak yazılmalı, bu giderlerin içerisinde KKEG niteliğinde olanlar matrah hesaplanması sırasında göz önünde tutulmalıdır. (Ödenmeyen SSK primleri, kıdem tazminat karşılıkları, özel iletişim vergileri v.b.)

Bu uygulamanın sağlıklı biçimde yürütülebilmesi için çeşitli yöntemler vardır, ancak en sağlıklı ve pratik yöntemin Nazım Hesaplar yöntemi olduğu açıktır.

Tekdüzen Muhasebe Sistemi (TDMS), dönem sonunda elde edilecek temel mali tabloların, gerek “Muhasebenin Temel Kavramları” gerekse “Temel Mali Tabloların Düzenlenme İlkeleri” ile tam uyumlu olması gereğini öngörür. Bundaki temel amaç, mali tablolarda yer alan bilgilerin karar vericiler tarafından en iyi şekilde ve süratle kullanılabilmesi için bu tabloların anlaşılabilir, gereksinimlere uygun, doğru ve güvenilir, karşılaştırılabilir olmasıdır. Bu bağlamda, mali tabloların, işletmenin rapor tarihindeki gerçek durumunu tüm açıklığı ile ortaya koyması gerekir.

Oysa, TDMS’nin bir aracı olan Tekdüzen Hesap Planı, mevcut hesaplarıyla işletmeye ait tüm bilgileri kapsayamamaktadır. Bu da çok doğaldır. İşletmenin çeşitli taahhütlerden doğan riskleri, (örn. Teminat mektupları, verdiği kefaletler, pasifte yer almayan taahhütler gibi..) işletmenin edindiği referansları (alınan kefaletler gibi), çeşitli şekillerde işletmeye tanınan avantajlar (örn. yatırım indirimine ilişkin bilgiler) gibi gerekli bazı bilgiler, bilanço hesapları içerisinde yer almamaktadır. Bu nedenle, sırf bilanço hesaplarından oluşan bir mali tabloda, bu tür bilgiler eksik kalmaktadır. Bu nedenle, bu tür bilgilerin mali tablo dip notlarında açıklanması zorunluluğu doğmaktadır.

Ayrıca, bilindiği gibi, mali tablo dip notlarında işletmenin katlandığı risklere ilişkin bilgilerin yanı sıra, “aktif değerlerin toplam sigorta tutarları v.b.” gibi bilgiler araştırılmaktadır. İşte, Nazım Hesaplar, bu tür bilgilerin dönem içerisinde depolandığı bir not defteri gibi de kullanılabilir ve dönem sonunda dip notların hazırlanmasında zaman kaybını önleyebilir.

Öte yandan, TDMS’ne göre; ”Bu düzenleme kapsamında bulunan işletmeler, muhasebe sistemlerini bu tebliğ ve ekinde öngörülen kurallara uygun olarak yürüteceklerdir. Ancak, vergiye tabi karın tespiti aşamasında vergi kanunlarında yer alan özel hükümleri göz önünde tutmak zorundadırlar.”

Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği’nin (MSUGT), "V"inci bölümünde de belirtildiği gibi, (TDMS) muhasebeden artık sadece "Doğru Matrah" değil "Doğru Kar" ya da "Doğru Sonuç" istemektedir. Bu istem, "Kişilik Kavramı" ve "Tam Açıklama Kavramı" ile birlikte düşünüldüğü zaman uygulamaya çok büyük değişiklikler getirecek niteliktedir. Özellikle gerçekte "İşletme Kişiliği" açısından gider ya da gelir olan, ancak matrah saptanmasında eklenmesi ya da indirilmesi kabul edilmeyen (matrah hesaplanmasında göz önüne alınmaması gereken) çeşitli işlemlerin kaydedilmesinde (ki bunların hepsinin kaydedilmesi artık zorunludur.) değişik ve amaca uygun yöntemlerin seçilmesi ve bu yöntemlerin iyi, doğru kullanılması gerekmektedir.

Her üç durumda da, TDMS’nin gereklerine göre mali tablo oluşturmak için, sürekli “Nazım Hesap” kullanımını neredeyse zorunlu hale gelmektedir. Konuya derinlemesine girildiğinde, Nazım Hesap sisteminin, ana hesap sisteminden neredeyse daha önemli hale gelmiş olacağı açıkça görülecektir. Kısaca, (TDMS) ile yürürlükteki vergi mevzuatının uyumunu sağlamanın yanı sıra, bilanço hesaplarında yer alamayan önemli bilgilerin açıklanmasında, neredeyse tek “altın anahtar” NAZIM HESAPLAR’dır. Ve bütün bunlar göz önüne alındığında, Nazım Hesaplar’ın en az üç ayrı biçimde kullanım alanı olduğu ortaya çıkıyor;

· Dönem Karı veya Zararı’ndan Matraha geçiş anahtarı oluşturan Nazım Hesaplar:

Genellikle “950-951” ve “960-961” olarak kullanımı yaygınlaşan bu hesaplar, yıllara yaygın inşaat ve onarım işi yapan işletmeler dışında kalan tüm işletmelerde, dönem sonlarında vergi karşılıklarının (ya da matrahın) hesaplanmasından sonra kapatılır ve bilançoda yer almaz. Sadece yıllara yaygın inşaat ve onarım işi yapan işletmelerde, doğrudan yıllara yaygın işlere ait olan KKEG ve dağılıma tabi tutulan ortak giderler içindeki KKEG payları, o işlerin bitiminde matraha eklenmek üzere kapatılmaz, bilançoda “Nazım Hesaplar” toplamının içerisinde yer alır.

· Mevcut hesaplarla belirtilemeyen işletme risklerinin ve referanslarının not edildiği Nazım Hesaplar:

İşletmenin karşı karşıya olduğu, ancak ana hesap sisteminde yer almayan çeşitli risklerin ve referansların izlendiği Nazım Hesaplar, bu risk ve referansların devam ettiği sürece ertesi dönemlere aktarılmak üzere bilançoda yer alırlar. Alınan - verilen teminat mektupları, alınan - verilen kefaletler v.b.

· Dip notlarda yer alması gereken bazı bilgilerin not edildiği Nazım Hesaplar.

Dip notlarda yer alması gereken bilgilerin toparlandığı Nazım Hesaplar, gerekli bilgi aktarım fonksiyonlarını tamamladıktan sonra, dönem sonunda kapatılırlar ve bilançoda yer almazlar. Gerekli açıklamalar, dip notlarda yapılır. Aktifler üzerindeki sigorta teminatları toplamı gibi..

Yukarıda sözü edilen “gider yazılamaz” söylemi ile ilgili konuyu (açık bir tanımla KKEG konusunu) daha iyi açabilmek ve yine yukarıda tanımlanan Nazım Hesapların kullanımını daha iyi kavramak için, “Muhasebenin Temel Kavramları” arasında, 2. ve 9. sıralarda yer alan “Kişilik Kavramı” ve “Tam Açıklama Kavramları” na da değinmek uygun olacaktır.

2-A) Kişilik Kavramı:

<Tebliğ metni>

Bu kavram; işletmenin sahip veya sahiplerinden, yöneticilerinden, personelinden ve diğer ilgililerden ayrı bir kişiliğe sahip olduğunu ve işletmenin muhasebe işlemlerinin sadece bu kişilik adına yürütülmesi gereğini öngörür.

Bu kavrama göre, işletmenin türü ne olursa olsun, işletme sahibi ya da ortağı, işletmeden ayrı bir kişidir. Bu nedenle tüm muhasebe işlemleri de bu <işletme kişiliği> adına yürütülmelidir. Her işletmede faaliyet sonucu oluşan kar, bütünü ile işletme kişiliğine aittir. Ortağa veya işletme sahibine bu kardan sadece bir pay, bir temettü düşer.

Bu noktada, "Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler" ve "Matrahtan İndirilmesi Gereken Gelirler" konularını da iyice açmak gerekiyor. Zira yasalarda var olmasına karşın, artık (TDMS)'nde ve eskiden beri öğretide, kabul edilmeyen gider yoktur. Muhasebe sistemi ile vergi sistemi arasındaki bu iki zıt olgunun bir “aracı işlem”le uzlaştırılması gerekmektedir.

<İşletme Kişiliği> açısından gider olduğu halde, matrah saptanmasında yasanın gider kabul etmediği giderler "Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler" olarak tanımlanmaktadır. "Kişilik Kavramı" gereği, bu tür giderler (MSUG) Tebliği'nin V. bölümü hükmüne göre, "İşletme Kişiliği" açısından gider olarak kaydedilecek, böylece işletmenin gerçek karına ulaşılacaktır. Ancak vergiye tabi karın (matrah) saptanması aşamasında, vergi yasalarınca kabul edilmeyen bu tutarlar "Gerçek Kar" a ekleneceklerdir. Bu olgu açısından kurum ile şahıs işletmeleri arasında hiç bir fark gözetilmeden aynı uygulama yürütülecektir.

Çünkü "Kişilik Kavramı" hem kurumları hem de şahıs işletmelerini kapsamaktadır. Aynı durum, matraha eklenmeyecek belli gelir türleri için de geçerlidir.

Diğer taraftan, özellikle "Gelir Tablosu İlkeleri'nin amaçları" dikkatlice gözden geçirildiğinde, TDMS’ne göre tüm giderlerin gerek 7’li "Maliyet Hesapları" ana hesap sınıfında, gerekse gelir hesaplarıyla birlikte 6’lı "Gelir Tablosu Hesapları" ana hesap sınıfında sınıflandırılmış ve gerçeğe uygun olarak gösterilmesi gerektiği açıkça ortaya çıkmaktadır.

Bu durumda, TDMS öncesindeki yaygın uygulamaya son vermek ve bu tür giderleri, "6" lı ya da "7" li gider hesapları arasında açılan tek bir "Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler" hesabında toplamaktan kaçınmak gerekiyor. "İşletme Kişiliği" açısından gider olan her harcama, ilgili gider hesabı hangisi ise ona kaydedilmeli, eğer bu gider "Kanunen Kabul Edilmeyen Gider" ise, aynı anda bu amaçla açılmış Nazım Hesaba da kaydedilmeli ve orada izlenmelidir. Dönem sonunda da, Nazım Hesapta toplanan bu tutar, TDMS kurallarına göre saptanan ve 690 hesapta oluşan "Ticari Kar" tutarına eklenerek, matraha ulaşılmalıdır.

"Matrahtan indirilmesi gereken gelirler" kavramına gelince, bu da "kanunen kabul edilmeyen giderler" kavramının tam tersine işleyecek bir kavramdır. Bir kısım gelirler, <işletme kişiliği> açısından gelir oluşturduğu halde, matrah hesaplanmasında göz önüne alınmaz. Bunun yanı sıra, işletmede, bir dönem önce "İşletme Kişiliği" açısından gider olup, yasa gereği "Kanunen Kabul Edilmeyen Gider" olarak kaydedilen, ancak bir sonraki dönemde de "İşletme Kişiliği" açısından gelir haline gelen işlemler mevcuttur. VUK'nca kabul edilmeyen ama MSUG Tebliği gereği aktiflerdeki değer düşüklükleri için ayrılan karşılıklardan ya da önceki dönemlerde ayrılan kıdem tazminat karşılıklarından iptaller gibi... İşte bu tür gelirleri de dönem matrahından indirebilmek (ya da matraha eklenmesini önlemek) amacıyla yine bir Nazım Hesap çiftinde izlemek gerekir.

Her iki uygulama için bu güne kadar üzerinde anlaşma sağlanan ve çoğunlukla kullanılan hesaplar;

"950- Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler ve

951- Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler Karşılığı

960- Diğer İndirimler Karşılığı ve

961- Diğer İndirimler" hesaplarıydı.

Ancak, uygulamada geçen yıllar ve son dönemlerde vergi yasalarındaki değerleme hükümlerinde ve bunların yorumlarında yapılan değişiklikler, bu iki Nazım Hesap çiftinin bu şekliyle amaca hizmette yetersiz kaldığını, gereksinimi karşılayamadığını göstermiştir. Kanunen kabul edilmeyen giderler, sonuçta birer gider kalemidir, ilgili gider yerine gider yazılır, sonra kara eklenerek matraha ulaşılır. Oysa, geçen zaman içerisinde gider olmadığı halde matraha eklenen unsurlar ve gelir olmadığı halde matrahtan indirilecek unsurlar da olduğu görülmüştür. Son yasa değişikliklerinden önce, önceki dönemde gelire eklendiği halde matraha eklenmemiş mevduat faizlerinin, tahsil edildiği dönemde gelir yazılmaksızın matraha eklenmesi, ya da önceki dönemde ödenmediği için matrahtan indirilmemiş olan, ama cari dönemde ödendiği için gider yazılmaksızın matrahtan indirilmesi gereken SSK primleri gibi..

Bunları göz önüne aldığımız zaman, 950 - 951 ve 960 - 961 Nazım Hesapların, yukarıda belirtildiği gibi değil de, aşağıda listelenen şekilde kullanılmasının daha doğru olacağı ortaya çıkmaktadır.

950- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR

950 01- KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER

950 02- MATRAHA EKLENECEK DİĞER UNSURLAR

951- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR KARŞILIĞI

951 01- KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER KARŞILIĞI

951 02- MATRAHA EKLENECEK DİĞER UNSURLAR KARŞILIĞI

960- MATRAHTAN İNDİRİLECEK UNSURLAR KARŞILIĞI

960 01- MATRAHTAN İNDİRİLECEK GELİRLER KARŞILIĞI

960 02- MATRAHTAN İNDİRİLECEK DİĞER UNSURLAR KARŞILIĞI

961- MATRAHTAN İNDİRİLECEK UNSURLAR

961 01- MATRAHTAN İNDİRİLECEK GELİRLER

961 02- MATRAHTAN İNDİRİLECEK DİĞER UNSURLAR

Burada önemli nokta, Nazım Hesap sisteminin kullanılış şeklidir. Bir nazım hesap hiçbir şekilde tek başına kullanılmaz. Daima çift çift kullanılır. Konuyu giderler açısından ele alırsak, bir gider kalemi, önce ilgili gider hesabına alınır. Ardından gelen mahsup fişinde de ilgili Nazım Hesap çiftine ayrıca kayıt yapılır.

Örnek: 3

İşletmede her hangi bir dönemde gelen telefon faturası ile ilgili bilgiler aşağıdaki gibi olsun;

Fatura toplamı                                      37,75
            Toplam tutarın içindeki;
            KDV tutarı                              5.09
            Ö.İletişim V. tutarı                   4.25
            Haberleşme gideri tutarı           28.41

Bu kalemlerin son ikisi, “İŞLETME KİŞİLİĞİ” açısından birer giderdir. Ama, bunların arasında Özel İletişim Vergisi (ÖİV), aynı zamanda bir Kanunen Kabul Edilmeyen Gider kalemidir. Buna göre, önce tahakkuk işlemini kayda alalım;

            770- GENEL YÖNETİM GİDERLERİ                                32.66
            770 0?- HABERLEŞME GİDERLERİ                     32.66
            770 0? 0? Telefon giderleri                     28.41
            770 0? 0? Özel İletişim Vergisi Gid.           4.25
            191- İND. KDV                                                            5.09
                          320- SATICILAR HESABI
                          320 0?- T.TELEKOM AŞ.                                                    37.75

---------------- ----------------------

Bu tahakkuk maddesinin ardından, ÖİV’nin dönem sonu matrah hesaplanması sırasında KKEG olarak göz önüne alınabilmesi için, yukarıda alt detayları verilmiş olan 950 – 951 Nazım Hesap çiftine de kaydedilmesi gerekir

------------------   --------------------
            950- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR                                            4.25
            950 01- KAN. KABUL EDLM. GİDERLER                        4.25
                           951- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR KARŞILIĞI                        4.25
                           951 01- KAN. KABUL EDLM. GİD. KARŞILIĞI               4.25
            ---------------- -----------------------

2-B) Tam Açıklama Kavramı:

<Tebliğ metni>

Tam açıklama kavramı; mali tabloların, bu tablolardan yararlanacak kişi ve kuruluşların doğru karar vermelerine yardımcı olacak ölçüde yeterli, açık ve anlaşılır olmasını ifade eder.

Mali tablolarda finansal bilgilerin tam olarak açıklanması yanında, mali tablo kalemleri kapsamında yer almayan ancak alınacak kararları etkileyebilecek, gerçekleşmesi muhtemel olaylara da yer verilmesi bu kavramın gereğidir.

Bu kavram (ilke) bir bakıma tutarlılık kavramı (ilkesi) ile bütünleşmektedir. Bir önceki dönem mali tabloları ile kıyaslanabilir nitelikte olan mali tablolar, karar verme durumunda olan kişilere, işletme ile ilgili bilgileri tam ve açık olarak sunabilmelidir.

Mali tabloların içerdiği bilgilere girmesi mümkün olmayan ama ilgililerin sağlıklı ve doğru karar vermeleri için gerekli olan bilgiler, mali tabloların ayrılmaz parçası olan dipnotlarda belirtilir. Buna karşın mali tablolarda belirtilen bilgilerin belirtilme sistemi de önemlidir. Mali tabloların düzenlenmesinde tam açıklama ilkesine en uygun örnek, (Mali tablo içeriğindeki bilgiler açısından) "36" grubu olarak gösterilebilir. Bilindiği gibi, bilançoda, "36" grubundaki "360- ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR" ve "361- ÖDENECEK SOSYAL GÜVENLİK KESİNTİLERİ" hesaplarında sadece tahakkuk etmiş ancak henüz ödeme günü gelmemiş borçlar yer alabilir. Eğer mali tabloda yer alan "360" ve "361" hesaplarda vadesi geçtiği halde ödenmemiş borçlar yer alıyorsa, bu mali tablonun üretiminde hem açıklık ilkesine, hem sosyal sorumluluk ilkesine uyulmamış olma durumu ortaya çıkar. Doğru düzenlenmiş bir mali tabloda, bu tür borçlar "360" ve "361" hesaplarda yer alamaz. Bunlar, dönemin sonunda "368- VADESİ GELMİŞ ERTELENMİŞ VEYA TAKSİTLENDİRİLMİŞ VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLER" hesabına aktarılmalı, mali tablo tarihi itibariyle oluşmuş gecikme zamları da tahakkuk ettirilerek "369- ÖDENECEK DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLER" hesabında gösterilmelidir.

Örnek: 4

İşletmede, 31.12.2005 tarihli mizanda görünen 361 hesap bakiyesinin dağılımı aşağıdaki gibi olsun;

Ekim 2005 SSK primi 255.25

Kasım 2005 SSK primi 255.25

Aralık 2005 SSK Primi 255.25

Toplam 765.75

31.12.2005 itibariyle bu listeye bakıldığında, Ekim 2005 prim tutarının ödeme vadesinin geçtiği görülmektedir. Kasım primi de henüz ödenmemiş durumdadır ama, 31.12.2005 tarihi hafta sonu tatiline denk geldiği için, henüz ödeme vadesi geçmiş değildir.

Bu durumda, vadesi geçtiği halde ödenmemiş olan Ekim 2005 prim borcunun, 31.12.2005 tarihli bilançoda, 361 hesap içerisinde değil, 368 hesapta yer alması gerekir. Bu aktarma işlemini yaparken de, daha önce tahakkuk sırasında ilgili gider yerine yazılmış olan bu tutarın, giderden silinmeksizin matrahtan indirilmesini önlemek gerekmektedir.

Yapılması gereken kayıtlar aşağıdaki gibidir;

---------------- ----------------------

361- ÖDN. SOSYAL GÜV. KES. 255.25

368-VD.GEÇ.ERT.TAKS.VER.VE DİĞ.YÜK. 255.25

---------------- ----------------------

950- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR 255.25

950 01- KAN. KABUL EDLM. GİDERLER 255.25

951- MATRAHA EKLENECEK UNS. KARŞ. 255.25

951 01- KAN. KABUL EDLM. GİD. KARŞ. 255.25

---------------- ----------------------

Ödenmemiş olan bu primin 31.12.2005 itibariyle oluşan gecikme zammı tutarı da 42.37 YTL olsun. Bu tutarın da, dönemsellik kavramı gereği dönem giderleri içerisinde, yabancı kaynaklara ilişkin ilkeler gereğince de, bilançoda borçlar arasında yer alması gerekir. Bunu sağlamak için de, aşağıdaki kayıt yeterlidir;

---------------- ----------------------

770- GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 42.37

770 0? GECİKME ZAMMI GİDERLERİ 42.37

369- ÖDENECEK DİĞER YÜK.LER 42.37

---------------- ----------------------

950- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR 42.37

950 01- KAN. KABUL EDLM. GİDERLER 42.37

951- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR KARŞILIĞI 42.37

951 01- KAN. KABUL EDLM. GİD. KARŞILIĞI 42.37

---------------- ----------------------

2-C) Dipnotlara Yönelik Bilgiler

Nazım Hesapların, yukarıda belirtilen alanlar dışında da geçici kullanım alanı vardır.

Bilindiği gibi, dipnotlar temel mali tabloların ayrılmaz parçalarıdır. Dipnotlardaki bazı bilgilerin, beyanname dönemlerindeki zaman sıkışıklığı içerisinde kolaylıkla toparlanabilmesi, yine Nazım Hesap kullanımıyla oldukça kolaylaşmaktadır. Dönem içerisinde işlem oluştuğu zaman Nazım Hesap sistemine konulacak küçük notlar, mali tablo düzenlenmesi ve beyanname hazırlığı sırasında büyük zaman kazancı sağlamaktadır.

Örneğin, bilanço dipnotlarında, “Aktif değerlerin toplam sigorta tutarları” sorulmaktadır. Eğer daha önce Nazım Hesap sistemi bu konuda kullanılmadıysa, bu sorunun yanıtlanması için bütün geçerli sigorta poliçelerinin, o sıkışık dönemde tek tek elden geçirilmesi gerekecektir ki, bu azımsanmayacak bir zaman kaybı doğuracaktır. Oysa, örneğin bir kasko poliçesi giderleştirilirken, aynı mahsupta ilgili Nazım Hesap çiftine de kayıt düşülmüş olsa, sorunun yanıtını bulmak, birkaç saniyeden fazla zaman almayacaktır.

Örnek: 5

İşletme, 25.000 YTL teminatla aktifindeki bir taşıta kasko sigortası yaptırmış, toplam 120 YTL prim borçlanmıştır. Poliçe geçerlik tarihleri, 05.11.2005 – 04.11.2006 arasıdır. (Taşıt genel yönetim hizmetlerinde kullanılmaktadır.)

Buna göre, 2005 yılı Kasım ve Aralık aylarına düşen gider payı 57 gün için 18.74 YTL’dır. 2006 yılına düşen gider payını ise Geçici Vergi dönemlerine göre giderleşecek şekilde paylaştırırsak, 1.döneme 90 gün üzerinden 29.59 YTL, 2. döneme 91 gün üzerinden 29.92 YTL, 3. döneme 92 gün üzerinden 30.25 YTL ve 4. döneme 35 gün üzerinden 11.50 YTL. düşmektedir. Buna göre poliçenin prim tutarının kaydını aşağıdaki biçimde yapabiliriz;

770- GENEL YÖNETİM GİDERLERİ

770 05- ÇEŞİTLİ GİDERLER

770 05 04- Sigorta Giderleri 18.74

180- Gelecek Aylara Ait Giderler

180 03- Sigorta Giderleri

180 03 05- Gel. Yıl 1. Dönem Sig. Gid. 29.59

180 03 06- Gel. Yıl 2. Dönem Sig. Gid. 29.92

180 03 07- Gel. Yıl 3. Dönem Sig. Gid. 30.25

180 03 08- Gel. Yıl 4. Dönem Sig. Gid. 11.50

320- SATICILAR

320 0?- .... Sigorta Ltd. Şti. 120

Bu işlem, sigorta poliçesi için borçlanılan prim tutarının kayda alınması için yeterlidir.

Ama, yukarıda sözü geçen dip not sorusunun yanıtlanmasına yeterli değildir. 25.000 YTL. tutarındaki teminat tutarının da, bir Nazım Hesap çifti kanalıyla not edilmesi, dip notların hazırlığı sırasında kolaylık sağlayacaktır. (Bir işletmenin aktifinde, birden fazla sigortalı varlık olacağını, hatta bu sayının bazı işletmelerde 10’larca sayıya ulaşabildiğini düşünürsek, aşağıdaki kaydın sağlayacağı zaman kazancı daha iyi anlaşılır.)

940- VARLIKLAR SİGORTA TEMİNATLARI 25.000

941- VARLIKLAR SG. TEM. KARŞ. 25.000

Dönem sonunda sadece matraha ve sadece mali tablo dipnotlarına yönelik bilgiler taşıyan Nazım Hesaplar, birbirleri ile karşılaştırılarak kapatılır ve mali tablolarda yer almazlar. (Yıllara yaygın inşaat ve onarım işi yapan işletmelerin, devreden taahhütlerine ait KKEG tutarları hariç) Buna karşılık, işletmenin taahhütleri ve doğabilecek rizikolarına ait Nazım Hesaplar ve yatırım indirimlerini belirten Nazım Hesaplar, “Tam Açıklama Kavramı” uyarınca bilançoda yer alır ve dipnotlarda açıklanır.

Bu bilgiler çerçevesinde, bir işletmede kullanılması önerilebilecek Nazım Hesap örnekleri aşağıda listelenmiştir.

90- NAZIM HESAPLAR

900- TEMİNAT MEKTUBU ALACAKLARI

901- TEMİNAT MEKTUBU BORÇLARI

(Mektup alınan bankalara göre bölümlenmelidir.)

910- ALINAN YATIRIM İNDİRİMİ

911- ALINAN YATIRIM İNDİRİMİ KARŞILIĞI

920- KULLANILAN YATIRIM İNDİRİMİ

921- KULLANILAN YATIRIM İNDİRİMİ KARŞILIĞI

930- VERİLEN EMANET DEĞERLER

931- VERİLEN EMANET DEĞERLER KARŞILIĞI

940- VARLIKLAR SİGORTA TEMİNATLARI

941- VARLIKLAR SİGORTA TEMİNATLARI KARŞILIĞI

950- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR

950 01- KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER

950 02- MATRAHA EKLENECEK DİĞER UNSURLAR

951- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR KARŞILIĞI

951 01- KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER KARŞILIĞI

951 02- MATRAHA EKLENECEK DİĞER UNSURLAR KARŞILIĞI

960- MATRAHTAN İNDİRİLECEK UNSURLAR KARŞILIĞI

960 01- MATRAHTAN İNDİRİLECEK GELİRLER KARŞILIĞI

960 02- MATRAHTAN İNDİRİLECEK DİĞER UNSURLAR KARŞILIĞI

961- MATRAHTAN İNDİRİLECEK UNSURLAR

961 01- MATRAHTAN İNDİRİLECEK GELİRLER

961 02- MATRAHTAN İNDİRİLECEK DİĞER UNSURLAR

970- ALINAN KEFALETLER KARŞILIĞI

971- ALINAN KEFALETLER

980- VERİLEN KEFALETLER

981- VERİLEN KEFALETLER KARŞILIĞI

gibi...

II) BİLANÇO KALEMLERİNDE DEĞERLEME

II-A) KASA HESABI :

Özelliği gereği, YTL ve yabancı para cinsinden tüm nakitleri içermektedir. Öncelikle fiili envanter yapılır. Fiili envanter ile kaydi envanter arasında fark yoksa, yabancı paralar için 31.12.2005 TCMB efektif alış kuru esas alınarak değerleme yapılır. Değerleme sonucunda ortaya çıkan olumlu kur farkları “646- KAMBİYO KARLARI” hesabına, olumsuz kur farkları “656- KAMBİYO ZARARLARI” hesabına kaydedilir.

Örnek: 6

İşletme kasasında mevcut 500 USD nın maliyet kuru 1.3426 YTL dır. 31.12.2005 TCMB efektif alış kuru ise, 1.3409 YTL dır. Bu durumda, (1.3426 x 500 = ) 671.30 YTL tutarlı yabancı para, değerleme sonucunda (1.3409 x 500 =) 670.45 YTL na azalmış olup, 0.85 YTL kambiyo zararı oluşmuştur.

Bu durumun kayıt altına alınması;

---------------- ----------------------

656- KAMBİYO ZARARLARI 0,85

100- KASA HESABI 0,85

---------------- ----------------------

Fiili envanterle kaydi envanter arasında fark varsa, bu fark, incelenmek ve nedeni araştırılmak üzere, eksiklik halinde “197- SAYIM VE TESELLÜM NOKSANLARI”, fazlalık halinde ise “397- SAYIM VE TESELLÜM FAZLALARI” hesabına aktarılır. Konu incelenip, farkın nedeni bulunduğunda bulunan nedene göre düzeltme yapılır.

Neden bulunamadığı takdirde, eksiklik, “689- DİĞER OLAĞANDIŞI GİDER VE ZARARLAR” hesabına aktarılır. Ama aynı zamanda da “950 01 – 951 01” Nazım Hesaplara kaydedilerek, bu gider için KKEG işlemi yapılmalıdır. Nedeni bulunamayan fazlalık ise, “679- DİĞER OLAĞANDIŞI GELİR VE KARLAR” hesabına aktarılır.

Örnek: 7

31.12.2005 günü kasa sayımında 100 YTL eksiklik olduğunu varsayalım. Günlük işlemlerle ilgili kayıtlar yapılırken, bu fark “197” hesaba alınır, böylece kasa denkliği sağlanır.

---------------- ----------------------

197- SAYIM VE TESELLÜM NOKSANLARI 100

100- KASA HESABI 100

---------------- ----------------------

Araştırmalar sonucunda farkın gerekçesi bulunursa, buna göre işlem yapılır. Örneğin, farkın veznedarın sorumluluğunu gerektiren bir nedenle oluştuğu ortaya çıkarsa, fark veznedara zimmetlenerek 197 hesap kapatılır.

---------------- ----------------------

136- DİĞER ÇEŞİTLİ ALACAKLAR 100

197- SAYIM VE TESELLÜM NOKS. 100

---------------- ----------------------

Ya da, farkın sebebi ve sorumlusu bulunamamışsa, fark, yukarıda da belirtildiği gibi, 689 hesaba aktarılarak kapatılır. Aynı zamanda bu gidere, KKEG işlemi yapılır.

---------------- ----------------------

689- DİĞER OLĞ.DIŞI GİD.VE ZARARLAR 100

197- SAYIM VE TESELLÜM NOKS. 100

---------------- ----------------------

950- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR 100

950 01- KAN. KABUL EDLM. GİDERLER 100

951- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR KARŞILIĞI 100

951 01- KAN. KABUL EDLM. GİD. KARŞILIĞI 100

---------------- ----------------------

II-B) ALINAN – VERİLEN ÇEKLER İLE ALACAK – BORÇ SENETLERİ DEĞERLEME VE REESKONTU:

Önce fiili envanter yapılır, kaydi envanterle karşılaştırılır. Fark varsa, kasa farklarında uygulanan işlemler yapılır.

Yabancı paralarla düzenlenen alınan çekler ve alacak senetleri, nakit varlıklar gibi 31.12.2005 TCMB efektif alış kuru esas alınarak değerlenir. Yabancı paralarla düzenlenen verilen çekler ve borç senetleri ise, 31.12.2005 TCMB döviz alış kuru esas alınarak değerlenir. Ortaya çıkan kambiyo farkları, kasa ile aynı uygulamaya tabi tutulur. Bu arada vadesi 2006’ya sarkan verilen çekler, özün önceliği kavramı uyarınca “321- BORÇ SENETLERİ” hesabına aktarılır, vadesi 2005 olup, yıl sonu itibariyle hamilince henüz bankadan çekilmemiş olan çekler ise, tutarı ne olursa olsun, “103” hesapta bırakılır. (Hazır değerler toplamı eksiye dönse dahi)

Tüm çekler ve senetler için, değerleme işlemleri yapıldıktan sonra, ayrıca dönemsellik kavramı gereği reeskont yapılmalı, çeklerle ilgili reeskont gider ve gelirleri aynı zamanda Nazım Hesaplara alınmalıdır. Reeskont yapılırken, senet üzerinde bir faiz oranı belirtilmişse bu oran, belirtilmemişse (ki genelde belirtilmemektedir) 20.12.2005 tarihinde açıklanan TCMB avans işlemleri faiz oranı olan % 25 oranı kullanılacaktır.

Reeskont formülü : Senet Bedeli X Faiz X Gün biçimindedir.
36000 + (Faiz X Gün)

Örnek: 8

09.02.2006 vadeli 10.000 YTL tutarlı bir belgeyi ele alalım, bu belgenin, alacak veya borç senedi ya da alınan veya verilen çek olmasına göre reeskont kayıtlarını oluşturalım.

Reeskont Tutarı : 10.000 x 25 x 40 10.000.000 = 270.27

36.000+(25x40) 37.000

Bulunan bu 270.27 YTL tutarındaki reeskont için, değişik belge türlerine göre 2005 yılı sonundaki ve 2006 yılı başındaki kayıtları yapalım;

a) Belge ALACAK senedi ise;

2005 yılı sonunda;

---------------- ----------------------

657- REESKONT FAİZ GİDERLERİ 270.27

122- ALACAK SENETLERİ REESK. 270.27

---------------- ----------------------

2006 yılı başında;

---------------- ----------------------

122- ALACAK SENETLERİ REESK. 270.27

647- REESKONT FAİZ GELİRLERİ 270.27

---------------- ----------------------

b) Belge BORÇ senedi ise;

2005 yılı sonunda;

---------------- ----------------------

322- BORÇ SENETLERİ REESK. 270.27

647- REESKONT FAİZ GELİRLERİ 270.27

---------------- ----------------------

2006 yılı başında;

---------------- ----------------------

657- REESKONT FAİZ GİDERLERİ 270.27

322- BORÇ SENETLERİ REESK. 270.27

---------------- ----------------------

c) Belge ALINAN ÇEK ise;

2005 yılı sonunda;

---------------- ----------------------

657- REESKONT FAİZ GİDERLERİ 270.27

122- ALACAK SENETLERİ REESK. 270.27

---------------- ----------------------

950- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR 270.27

950 01- KAN. KABUL EDLM. GİDERLER 270.27

951- MATRAHA EKLENECEK UNS. KARŞ, 270.27

951 01- KAN. KABUL EDLM. GİD. KARŞILIĞI 270.27

---------------- ----------------------

2006 yılı başında;

---------------- ----------------------

122- ALACAK SENETLERİ REESK. 270.27

647- REESKONT FAİZ GELİRLERİ 270.27

---------------- ----------------------

960- MATRAHTAN İNDİRİLECEK UNS.KARŞ. 270.27

960 01- MATRAHTAN İND. GELİRLER KARŞILIĞI 270.27

961- MATRAHTAN İNDİRİLECEK UNSURLAR 270.27

961 01- MATRAHTAN İND. GELİRLER 270.27

---------------- ----------------------

d) Belge VERİLEN ÇEK ise;

2005 yılı sonunda;

---------------- ----------------------

322- BORÇ SENETLERİ REESK. 270.27

647- REESKONT FAİZ GELİRLERİ 270.27

---------------- ----------------------

960- MATRAHTAN İNDİRİLECEK UNS.KARŞ. 270.27

960 01- MATRAHTAN İND. GELİRLER KARŞILIĞI 270.27

961- MATRAHTAN İNDİRİLECEK UNSURLAR 270.27

961 01- MATRAHTAN İND. GELİRLER 270.27

---------------- ----------------------

2006 yılı başında;

---------------- ----------------------

657- REESKONT FAİZ GİDERLERİ 270.27

322- BORÇ SENETLERİ REESK. 270.27

---------------- ----------------------

950- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR 270.27

950 01- KAN. KABUL EDLM. GİDERLER 270.27

951- MATRAHA EKLENECEK UNS. KARŞ, 270.27

951 01- KAN. KABUL EDLM. GİD. KARŞILIĞI 270.27

---------------- ----------------------

II-C) BANKALAR VE BANKA KREDİLERİ :

Envanteri, defter kayıtları ile ilgili banka ekstreleri karşılaştırılarak yapılır. Farklar, belgelere göre düzeltilir.

Yabancı para mevduatının değerlemesinde yine 31.12.2005 TCMB efektif alış kuru esas alınır. Oluşan olumlu farklar, kambiyo karı, olumsuz farklar ise kambiyo zararı olarak kayda alınır.

Yabancı paraya dayalı kredi hesaplarının değerlenmesinde ise, 31.12.2005 TCMB döviz alış kuru esas alınır. Değerleme sonucu oluşan borç azalması, kambiyo karları hesabına alınır. Değerleme sonrası oluşan borç artışı ise, kambiyo zararı olarak değil, finansman gideri olarak muhasebeleştirilir.

Vadeli mevduatlarda, dönemsellik ilkesini göz önüne alarak VUK 281/1. ve 285/1. maddelerini değiştiren 5228 sayılı Yasa uyarınca, dönem sonu itibariyle mutlaka faiz gelir tahakkuku, banka kredileri için de yine dönem sonu itibariyle faiz gider tahakkuku yapılmalıdır. Repo işlemlerinin de vadeli mevduat sayıldığı, 102 hesapta izlenmesi gerektiği, repo için de 31.12.2005 itibariyle faiz gelir tahakkuku yapılması gerektiği unutulmamalıdır.

Örnek: 9

Vadeli mevduat için faiz gelir tahakkuku;

---------------- ----------------------

181- GELİR TAHAKKUKLARI XXXX

642- FAİZ GELİRLERİ XXXX

---------------- ----------------------

Bu tutara ait stopaj tutarının mahsubu, faizin tahsil tarihine bağlıdır. Eğer, söz konusu faiz beyanname verilmeden önce tahsil edilir ve kesinti belgelenebilirse, 2005 yılı beyannamesinden, tahsilat beyanname verildikten sonraki döneme kalırsa, 2006 yılı beyannamesinden yapılabilecektir.

Banka kredileri için faiz gider tahakkuku;

---------------- ----------------------

780- FİNANSMAN GİDERLERİ XXXX

381- GİDER TAHAKKUKLARI XXXX

---------------- ----------------------

II-D) MENKUL DEĞERLER :

VUK 279. maddesinde sayılan menkul değerler (Hisse senetleri, portföyünün en az % 51’i Türkiye’de kurulmuş bulunan şirketlerin hisse senetlerinden oluşan yatırım fonu katılma belgeleri, kar zarar ortaklığı belgeleri, gelir ortaklığı senetleri, geçici ilmühaberler) alış bedeli ile değerlenir. Bu sayılan menkul değerler dışında kalanlar ise, borsa rayici ile değerlenir. Borsa rayici bulunmayan, ya da bu rayicin oluşmasında muvazaa olduğu anlaşılan menkul değerler için değerlemeye esas bedel, alış bedeline vadede elde edilecek bedelin değerleme gününe kadar geçen süreye isabet eden kısmın eklenmesiyle bulunur.

II-E) TİCARİ ALACAKLAR ve KARŞILIKLAR :

İşletmenin ticari işlemlerinden doğan senetli ve senetsiz alacakları bu (12 ve 22) gruplarda yer alan hesaplarda gösterilir. Bu gruplarda yer alan yabancı paraya dayalı tüm alacaklar, 31.12.2005 TCMB döviz alış kuru ile değerlendirilir.

Senet ve çeke bağlanmış alacaklar için envanter, kur değerlemesi ve reeskont işlemlerine yukarıda (II-B) bölümünde değinilmiştir.

İşletmenin ana faaliyet dalı çerçevesindeki senetsiz ticari alacakları tahsilat beklentilerine göre, 120 veya 220 hesaplarda, yine ana faaliyet dalı çerçevesindeki senetli ticari alacakları ise, vadelerine göre 121 veya 221 hesapta yer alırlar.

İşletmenin ana faaliyet dalı dışında kalan ama ticari nitelik taşıyan senetli ya da senetsiz alacakları ise, 127 hesapta yer alır. Örneğin; duran varlık satışından doğan senetli ya da senetsiz alacaklar bu hesaba kayıtlanır.

Şüpheli hale gelmiş alacaklar “128- Şüpheli Ticari Alacaklar” hesabına aktarılmalı ve bunlar için karşılık ayrılmalıdır. Bu alacakların içerisinde KDV’nin de olması bir sorun doğurmamaktadır.

Örnek: 10

---------------- ----------------------

128- ŞÜPHELİ TİCARİ ALACAKLAR XXX

121- ALACAK SENETLERİ XXX

---------------- ----------------------

654- KARŞILIK GİDERLERİ XXX

129- ŞÜPH. TİC. ALC. KARŞILIĞI XXX

---------------- ----------------------

Gelecek dönemlerde şüpheli alacak kısmen ya da tamamen tahsil edildiğinde;

---------------- ----------------------

100/102 – KASA / BANKA XXX

128- ŞÜPHELİ TİCARİ ALACAKLAR XXX

---------------- ----------------------

129- ŞÜPH. TİC. ALC. KARŞILIĞI XXX

644- KONUSU KALMAYAN KARŞ. XXX

---------------- ----------------------

Ya da tahsil umudunun kalmadığı belgelendiğinde;

---------------- ----------------------

129- ŞÜPH. TİC. ALC. KARŞILIĞI XXX

128- ŞÜPHELİ TİCARİ ALACAKLAR XXX

---------------- ----------------------

II-F) DİĞER ALACAKLAR ve KARŞILIKLAR :

İşletmenin ticari olmayan işlemleri sonucunda aktifine giren ve 13 – 23 gruplarında izlenen senetli ve senetsiz alacakları için de, reeskont ve şüpheli alacak işlemleri yapılır. Ancak, bu tür alacakların ticari olmaması, doğuşunun gelirlerle ilgisi olmaması nedeniyle, bu işlemlerden doğacak gider ve gelirlerin matrahla bağlantısı kesilmelidir. Bu konuda da en uygun yöntem, Nazım Hesaplar yöntemidir.

II-G) STOKLAR:

İşletmenin bir yıllık süreç içerisinde paraya çevirebileceğini, üretime sevk edeceğini ya da tüketeceğini düşündüğü stoklar, 15 grubu hesaplarında yer alır.

Buna karşın, tedbirli davranma sonucu bir yıllık gereksinimden fazla satın alma veya üretme ya da stok devir hızı düşüklüğü nedeniyle bir yıldan daha fazla sürede elden çıkarılacağı veya kullanılacağı düşünülen stoklar ise, “293- GELECEK YILLAR İHTİYACI STOKLAR” hesabında izlenir. Bunlar, dönemi geldiğinde 15 grubundaki ilgili hesaplara aktarılır.

Çeşitli nedenlerle kullanılma veya hemen elden çıkarılma olanağını yitiren stoklar ise, “294- ELDEN ÇIKARILACAK STOKLAR VE MADDİ DURAN VARLIKLAR” hesabına aktarılır.

Stokların değerlemesi kural olarak maliyet değeri ile yapılır. Yapılan fiili sayım ile kaydi envanter karşılaştırılır. Fark görüldüğünde, olumsuz farklar “197- SAYIM VE TESELLÜM NOKSANLARI” hesabına, olumlu farklar ise “397- SAYIM VE TESELLÜM FAZLALARI” hesabına kaydedilir. Farkların nedeni bulunamazsa, kasa hesabında görülen farklarla aynı işleme tabi tutulur.

Stoklarda bir değer düşüklüğü belirlendiğinde, karşılık ayrılır. Ayrılacak karşılık tutarının belirlenmesi sırasında takdir komisyonu kararı alınması halinde, oluşan karşılık gideri matrahtan indirilir. Aksi halde, bu tutar Nazım Hesaplara da kaydedilerek, karşılık giderinin matrahtan indirilmesi önlenmelidir.

Örnek: 11

a) Takdir komisyonu kararı varsa

---------------- ----------------------

654- KARŞILIK GİDERLERİ XXX

158- STOK DEĞER DÜŞ.LÜĞÜ KARŞ. XXX

---------------- ----------------------

b) Takdir komisyonu kararı yoksa

---------------- ----------------------

654- KARŞILIK GİDERLERİ XXX

158- STOK DEĞER DÜŞ.LÜĞÜ KARŞ. XXX

---------------- ----------------------

950- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR XXX

950 01- KAN. KABUL EDLM. GİDERLER XXX

951- MATRAHA EKLENECEK UNS. KARŞ, XXX

951 01- KAN. KABUL EDLM. GİD. KARŞILIĞI XXX

---------------- ----------------------

Stoklarla ilgili olarak değinilmesi gereken bir önemli konu da, “157- DİĞER STOKLAR” hesabının genellikle hatalı kullanımıdır.

Bir kısım işletmelerin, özellikle tüketim için topluca aldıkları stok kalemlerini “150- İLK MADDE VE MALZEME” hesabında izlemeleri gerekirken, “157” hesapta izledikleri görülmektedir.

Oysa, “157” hesap, bir yıl içerisinde elden çıkarılacağı ya da tüketileceği düşünülen defolu ürünler, yan ürünler, artık, hurda gibi kalemlerin izlenmesi için kullanılmalıdır. Bu tür kalemlerin bir yıldan uzun süreçte elden çıkartılabileceği düşünülüyorsa, bunlar, yukarıda da sözü geçen “294” hesapta izlenmelidir.

II-H) DÖNEMSELLİK KAVRAMI, 18 ve 28 GRUPLARI :

Bu gruplardaki hesaplar, dönemsellik kavramının bilanço aktifindeki uygulama alanını oluştururlar.

Bu gruplarda yer alan hesaplardan, özellikle “180- GELECEK AYLARA AİT GİDERLER” ve “280- GELECEK YILLARA AİT GİDERLER” hesaplarının uygulamada hatalı kullanıldığı sıklıkla görülmektedir.

“180- GELECEK AYLARA AİT GİDERLER” hesabı, Dönen Varlıklar ana hesap grubunda yer alan bir hesaptır. Hesabın açıklaması da çok nettir; “Peşin ödenen (veya borçlanılan) ve cari dönem içerisinde ilgili gider hesaplarına kaydedilmemesi gereken, gelecek döneme ait giderleri izlemek için kullanılır.

2005 yılı için gelecek dönem, 2006 yılıdır. O halde, 2005 yılında doğan, (ödenen veya borçlanılan) ama 2006 yılında giderleşecek olan tutarlar, sadece “180” hesapta yer almalıdır.

Buna karşın, 2005 yılında yaptırılan bir sigorta poliçesinin 2006 yılına ait bölümünü, “180” hesap yerine “280” hesapta izleyen işletmeler mevcuttur.

Oysa, “280- GELECEK YILLARA AİT GİDERLER” hesabının kullanım alanı çok kısıtlıdır. Bu hesap çok az işletmede kullanılabilir. Örneğin, ancak birkaç yıllık peşin kira ödemesi ya da üretim işletmelerinin üç – dört yıllık periyodik büyük bakım giderleri gibi yıllara dağıtılması gereken ender olaylar için “280” hesap kullanılabilir.

Öte yandan, “180” hesaba alınarak, gelecek döneme aktarılması gereken bazı giderlerin, uygulamada “770” hesaba alınarak doğrudan giderleştirildiği de görülmektedir. Örneğin, her yılın aralık ayında satın alınan ve onaylattırılan, ama aslında ertesi yıl kullanılacak olan defterlere ait noter ve satın alma giderlerinin “180” hesaba kaydedilmesi ve giderin ertesi yıla aktarılması gerekirken, doğrudan “770” hesaba alınarak, aynı yıla gider kaydedildiği görülmektedir. Bu uygulama dönemsellik kavramına aykırıdır, tüm giderler ait oldukları (yararlanıldıkları) dönemde gider yazılmalıdır.

Bir diğer hatalı kullanım örneği, “Örnek 4” te adı geçen “ödenmeyen (dönem sonu itibariyle ödenmemiş) SSK primleri” konusunda görülmektedir. Anılan örnekteki ödenmemiş olan Ekim 2005 SSK primi, bazı işletmelerde kaydedildiği gider hesabından çıkartılarak “180” hesaba aktarılmakta, bu uygulama ile dönemsellik kavramı açıkça yok edilmektedir. Ekim 2005 gideri, ekim 2005’de değil de, ödemenin yapıldığı örneğin, Mayıs 2006’da giderleşmiş olmaktadır. Oysa, doğru uygulama gidere hiç dokunmadan, matrah hesaplamalarının yapılmasıdır.

Konuyu, ödeme işlemini de içerecek biçimde daha iyi açıklayabilmek için, söz konusu örneği tekrar irdelemekte yarar vardır.

Örnek: 12

a) SSK priminin ödenmediği dönemdeki kayıtlar;

İşletmede, 31.12.2005 tarihli mizanda görünen 361 hesap bakiyesinin dağılımı aşağıdaki gibi olsun;

Ekim 2005 SSK primi 255.25

Kasım 2005 SSK primi 255.25

Aralık 2005 SSK Primi 255.25

Toplam 765.75

Yapılması gereken kayıtlar aşağıdaki gibidir;

---------------- ----------------------

361- ÖDN. SOSYAL GÜV. KES. 255.25

368-VD.GEÇ.ERT.TAKS.VER.VE DİĞ.YÜK. 255.25

---------------- ----------------------

950- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR 255.25

950 01- KAN. KABUL EDLM. GİDERLER 255.25

951- MATRAHA EKLENECEK UNS. KARŞ. 255.25

951 01- KAN. KABUL EDLM. GİD. KARŞ. 255.25

---------------- ----------------------

770- GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 42.37

770 0? GECİKME ZAMMI GİDERLERİ 42.37

369- ÖDENECEK DİĞER YÜK.LER 42.37

---------------- ----------------------

950- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR 42.37

950 01- KAN. KABUL EDLM. GİDERLER 42.37

951- MATRAHA EKLENECEK UNS. KARŞ. 42.37

951 01- KAN. KABUL EDLM. GİD. KARŞ. 42.37

---------------- ----------------------

b) Ekim 2005 SSK priminin ödendiği dönemdeki kayıtlar;

Ödemenin Şubat 2006 da yapıldığını ve toplam 65 YTL gecikme zammı ödendiğini varsayalım,

---------------- ----------------------

368-VD.GEÇ.ERT.TAKS.VER.VE DİĞ.YÜK. 255.25

369- ÖDENECEK DİĞER YÜK.LER 42.37

770- GENEL YÖN. GİD. 22.63

100 / 102 KASA ya da BANKA 320.25
---------------- ----------------------

Ekim 2005 SSK priminin ödendiği dönemde tekrar giderleştirilmeden matrahtan indirilmesi için;

---------------- ----------------------

960- MATRAHTAN İNDİRİLECEK UNS.KARŞ. 255.25

960 02- MATRAHTAN İND. DİĞER UNS. KARŞILIĞI 255.25

961- MATRAHTAN İNDİRİLECEK UNSURLAR 255.25

961 02- MATRAHTAN İND. DİĞ. UNSURLAR 255.25

---------------- ----------------------

Şubat 2006 da giderleşen gecikme zammı için;

---------------- ----------------------
950- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR 22.63

950 01- KAN. KABUL EDLM. GİDERLER 22.63

951- MATRAHA EKLENECEK UNS. KARŞ. 22.63

951 01- KAN. KABUL EDLM. GİD. KARŞ. 22.63

---------------- ----------------------

Sonuç olarak, 2005 yılında 950 – 951 Nazım Hesap çifti kullanılarak, Ekim 2005 de doğan giderin, yine Ekim 2005 de yani doğduğu dönemde gider kaydedilmesi ama matrahtan indirilmemesi sağlanmış, ödendiği Şubat 2006 döneminde ise, bu kez 960 – 961 Nazım Hesap çifti kullanılarak, primin ödendiği dönemde gider kaydedilmeksizin matrahtan indirilmesi sağlanmıştır.

II-İ) DÖNEMSELLİK KAVRAMI, 38 – 48 GRUPLARI :

İçinde bulunulan dönemde ortaya çıkan ama, gelecek dönemlere ait olan gelirler ile, faaliyet dönemine ait olup, kesinleşmesi gelecek dönemlerde yapılacak olan giderler bu gruplardaki hesaplarda yer alır.

Örneğin, 2005 yılında 3 yıllık peşin kira tahsilatı yapılması halinde, 2005 yılına ait olan gelir, 2005 yılında gelir tablosundaki ilgili hesaba aktarılır, 2006 yılına ait olan bölüm, “380- GELECEK AYLARA AİT GELİRLER” hesabına, 2006 yılından sonraki döneme sarkan bölüm ise, “480- GELECEK YILLARA AİT GELİRLER” hesabına alınır.

Bu grupta yer alan “381- GİDER TAHAKKUKLARI” hesabına, önceki bölümlerde, faiz gelir tahakkukları nedeniyle değinilmiştir.

Buna ek olarak, dönem sonunda cari dönem gider kayıtlarına girmesi açısından dikkat edilmesi gereken bazı noktalar daha vardır;

Aralık 2005 telefon faturaları Ocak 2006 da gelmekte ve ödenmektedir. Eğer, telefon sabit telefon ise, Türk Telekom A.Ş. bu faturaları 31.12.2005 tarihi itibariyle düzenlemektedir. Bu tür faturaların 2005 yılında giderleşmesi sırasında, alacaklı hesap, fatura tarihinin 31.12.2005 olması nedeniyle, “320- SATICILAR” hesabı olmalıdır. KDV indirimi de Aralık 2005 de yapılmalıdır.

Buna karşın, Aralık 2005 dönemine ait olup, Ocak 2006 da ödenmesi gereken telefon faturası, bir cep telefonuna ait faturanın düzenlenme tarihi genellikle Ocak 2006 içerisinde olmaktadır. Bu durumda ise, bu faturanın sadece gider bölümü, “381- GİDER TAHAKKUKLARI” hesabının alacağı karşılığında kayda alınmalı, “320” hesap burada kullanılmamalıdır. KDV indirimi de, faturanın düzenlendiği dönemde, yani Ocak 2006 da yapılmalıdır.

II-J) DÖNEMSELLİK KAVRAMI, GELİR TABLOSU ve YABANCI KAYNAKLARA İLİŞKİN İLKELER, KIDEM TAZMİNAT KARŞILIKLARI :

Yabancı Kaynaklara İlişkin Bilanço İlkeleri uyarınca, bilanço tarihi itibariyle işletmenin var olan, doğmuş olan tüm borçları tespit edilmeli ve mutlaka bilançoda gösterilmelidir.

Gelir tablosu ilkeleri ve özellikle dönemsellik kavramına göre, işletmenin dönem içerisinde doğan tüm giderleri tespit edilmeli ve dönem giderleri içerisinde yer almalıdır.

Bu kavram ve ilkeler ışığında bakıldığında, işletmelerin dönem sonu itibariyle oluşan kıdem tazminat karşılık gideri tutarlarının mutlaka hesaplanması, bir yandan bilançoda UVYK olarak yer alması, öte yandan da dönem giderlerine kaydedilmiş olması gerekmektedir.

Bu arada, söz konusu kıdem tazminatı karşılık giderlerinin KKEG olarak işlem görmesi için, 950 01 – 951 01 Nazım Hesap çiftine de kaydedilmesi gerektiği unutulmamalıdır.

Öte yandan, 2005 yılında ilk kez kıdem tazminat karşılığı ayıran işletmeler, 2005 yılına düşen kıdem tazminatı karşılığını cari dönem giderlerine kaydederken, 2005 yılı öncesi dönemlere düşen karşılık tutarını da “681- ÖNCEKİ DÖNEM GİDER ve ZARARLARI” hesabına almalıdırlar.

Örnek: 13

a) İlk kez 2005 yılında kıdem tazminat karşılığı ayıran bir işletmede 31.12.2004 itibariyle 1.500 YTL ve 31.12.2005 itibariyle de 2000 YTL kıdem tazminat karşılık tutarı hesaplanmış olsun. Bu tutarlara bakıldığında, toplam 2.000 YTL tutarındaki karşılığın 1.500 YTL lık kısmının 2005 yılı öncesine, 500 YTL lık kısmının da 2005 yılında doğduğu görülmektedir. (Personelin genel yönetim hizmetlerinde çalıştığı varsayılmıştır.)

Buna göre;

---------------- ----------------------
            770- GENEL YÖNETİM GİD.                                                                       500
            770 0?- KID.TAZM.KARŞ.GİD.                                          500
            681- ÖNC. DÖNEM GİDER VE ZARARLARI                                           1.500
                        472- KIDEM TAZMİNATI KARŞILIĞI                                                      2.000

---------------- ----------------------

950- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR 2.000

950 01- KAN. KABUL EDLM. GİDERLER 2.000

951- MATRAHA EKLENECEK UNS. KARŞ. 2.000

951 01- KAN. KABUL EDLM. GİD. KARŞ. 2.000

---------------- ----------------------

b) Önceki dönemlerde de karşılık ayırmış olan bir işletmede, 2005 yılı için yine 500 YTL karşılık hesaplandığında;

---------------- ----------------------
            770- GENEL YÖNETİM GİD.                                                                       500
            770 0?- KID.TAZM.KARŞ.GİD.                                        500
                        472- KIDEM TAZMİNATI KARŞILIĞI                                                      500

---------------- ----------------------

950- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR 500

950 01- KAN. KABUL EDLM. GİDERLER 500

951- MATRAHA EKLENECEK UNS. KARŞ. 500

951 01- KAN. KABUL EDLM. GİD. KARŞ. 500

---------------- ----------------------

c) 472 hesapta, 2004 yılından 1.500 YTL birikmiş kıdem tazminatı devreden bir personelin 2005 yılında ayrılması hali;

ca) Ayrılan personelin ayrılma tarihi itibariyle 1.700 YTL na hak kazanması;

Öncelikle, önceki dönemde ayrılan karşılık tutarı ödemeye hazırlık olmak üzere, 472 hesaptan 372 hesaba aktarılır. Bu arada önceki dönemde giderleştirilmiş ama matrahtan indirilmemiş olan bu tutarın, ödeme döneminde giderleştirilmeden matrahtan indirilmesi için gerekli önlem alınır; (Bu aktarmanın nedeni açıktır, 4 ana hesap sınıfı hesaplarından doğrudan ödeme yapılamaz.)

---------------- ----------------------
472- KIDEM TAZMİNAT KARŞILIĞI 1.500
372- KIDEM TAZMİNAT KARŞILIĞI 1.500

---------------- ----------------------

960- MATRAHTAN İNDİRİLECEK UNS.KARŞ. 1.500

960 02- MATRAHTAN İND. DİĞER UNS. KARŞILIĞI 1.500

961- MATRAHTAN İNDİRİLECEK UNSURLAR 1.500

961 02- MATRAHTAN İND. DİĞ. UNSURLAR 1.500

---------------- ----------------------

Sonra, 2005 yılında oluşan karşılık giderleştirilir. Bu işlem ödeme için yapılacağından, giderleşme sonucu matrah azalmasının önlenmesi gereği yoktur.

            ---------------- ----------------------
            770- GENEL YÖNETİM GİD.                                                         200
            770 0?- KID.TAZM.KARŞ.GİD.                                        200
                        372- KIDEM TAZMİNATI KARŞILIĞI                                          200
            ---------------- ----------------------

Bu işlemden sonra, “372” hesapta ödenmesi gereken karşılık birikmiş durumdadır. Gerekli kesintiler yapılarak, ödeme “372” hesaptan yapılır.

cb) Personelin kıdem tazminatı almaya hak kazanmadan ayrılması hali;

Böyle bir durumda, tazminat almadan ayrılan personel için önceki dönemlerde ayrılmış ve 472 hesapta birikmiş olan 1.500 YTL, artık ödenmeyeceğine göre, işletme için bir gelir oluşacaktır. Bir borç ortadan kalkmış durumdadır.

Bu 1.500 YTL tutarlı karşılık, önceki dönemde ayrılırken giderleştirilmiş, ancak Nazım Hesaplar yardımı ile, giderleşen bu tutarların matrahtan indirilmesi önlenmişti.

Bu kez, ödenmeyeceği belli olan ve işletme için gelir oluşturan bu tutarın gelire alınması, ancak bu gelirin matraha eklenmesi önlenmelidir.

---------------- ----------------------

472- KIDEM TAZMİNATI KARŞILIĞI 1.500

679- DİĞER O.DIŞI GELİR VE KARLAR 1.500

---------------- ----------------------

960- MATRAHTAN İNDİRİLECEK UNS.KARŞ. 1.500

960 01- MATRAHTAN İND. GELİRLER KARŞILIĞI 1.500

961- MATRAHTAN İNDİRİLECEK UNSURLAR 1.500

961 01- MATRAHTAN İND. GELİRLER 1.500

---------------- ----------------------

III) YANSITMALAR ve TİCARİ KAR,

Bütün bu işlemlerin tamamlanmasından ve 6 ve 7 grubu hesaplarına alınacak başka bir işlem kalmadığından emin olduktan sonra, sıra önce yansıtmaların yapılmasına, sonra da dönem ticari karının hesaplanmasına gelir.

Yansıtma işlemi çok basit, ancak dikkat edilmesi gereken bir işlemdir. Eğer yıl içerisinde zaman zaman mali tablo alınmışsa, yansıtma işlemlerinin bir kısmı da yıl içinde yapılmış demektir. Bu durumda, yıl sonunda 7 grubu hesaplarında kalan farklar yansıtılacak demektir. Yansıtma işlemi bittiğinde 7 grubundaki asıl gider hesaplarıyla yansıtma hesaplarının bakiyelerinin eşit olması gerekir. Eşitlik yoksa, o hesabın yansıtmasında bir hata var demektir.

Yansıtma işlemi tamamlandıktan sonra, bakiyeleri eşit olan asıl hesap ve yansıtma hesabı ters çevrilerek karşılıklı kapatılır.

Örnek: 14

a) Yansıtma örnekleri;

---------------- ----------------------

151- YARI MAMULLER XXX

711- DİREKT İLK MD.VE MLZ.YANS.HS. XXX

721- DİREKT İŞÇİLİK GİD.YANS.HS. XXX

731- GENEL ÜRETİM GİD. YANS. HS. XXX

---------------- ----------------------

622- SATILAN HİZMET MALİYETİ XXX

741- HİZMET ÜRETİM MLYT. YANS.HS. XXX

(Normal hizmet üreten işletmelerde veya dönem içinde başlayıp biten inşaat taahhüt işlerinde)

---------------- ----------------------

170- A İNŞAATI MALİYETLERİ XXX

171- B İNŞAATI MALİYETLERİ XXX

172- C İNŞAATI MALİYETLERİ XXX

741- HİZMET ÜRETİM MLYT. YANS.HS. XXX

(Yıllara yaygın inşaat işi yapan işletmelerde..)

---------------- ----------------------

631- PAZ. SAT. VE DAĞ. GİDERLERİ XXX

761- PAZ. SAT. VE DAĞ.GİD. YANS. HS. XXX

---------------- ----------------------

632- GENEL YÖNETİM GİDERLERİ XXX

771- GENEL YÖN. GİD. YANS. HS. XXX

---------------- ----------------------

660- KISA VADELİ BORÇL. GİD. XXX

661- UZUN VADELİ BORÇL. GİD. XXX

781- FİNANSMAN GİN. YANS.HS. XXX

---------------- ----------------------

b) Yansıtma Sonrası 7 Grubu Hesaplarının Karşılıklı Kapatılması;

Bu aşamada, asıl hesaplarla yansıtma hesaplarının, örneğin 710 hesapla 711 hesabın ya da 770 hesapla 771 hesabın bakiyelerinin eşit olması gerekir. Eşitlik olmaması, yansıtma işlemlerinde bir hata olduğunu gösterir.

Karşılıklı kapatma işlemi aşağıda toplu olarak yapılmıştır. Ama, işletmelerimizde, asıl hesaplar çok sayıda alt hesap da içerdiğinden, bu karşılıklı kapatma işleminin ayrı ayrı yapılması daha uygundur.

---------------- ----------------------

711- DİREKT İLK MD.VE MLZ.YANS.HS. XXX

721- DİREKT İŞÇİLİK GİD.YANS.HS. XXX

731- GENEL ÜRETİM GİD. YANS. HS. XXX

741- HİZMET ÜRETİM MLYT. YANS.HS. XXX

761- PAZ. SAT. VE DAĞ.GİD. YANS. HS. XXX

771- GENEL YÖN. GİD. YANS. HS. XXX

781- FİNANSMAN GİN. YANS.HS. XXX

710- DİREKT İLK MD. VE MLZ. GİD. XXX

720- DİREKT İŞÇİLİK GİDERLERİ XXX

730- GENEL ÜRETİM GİDERLERİ XXX

740- HİZMET ÜRETİM MALİYETİ XXX

760- PAZ. SAT. VE DAĞ. GİDERLERİ XXX

770- GENEL YÖNETİM GİDERLERİ XXX

780- FİNANSMAN GİDERLERİ XXX

---------------- ----------------------

Bu işlemden sonra, 7 grubu hesapları bütünüyle kapatılmış durumdadır, geriye bilanço hesapları dışında sadece 6 grubu hesapları kalmıştır.

Bu aşamada, 600 – 689 hesaplar arası bir mizan alındığında, mizanın borç – alacak sütunlarındaki fark dönem ticari kar veya zararını ortaya çıkartacaktır.

Mizan alınıp, ticari kar tutarı belirlenip son kontrolleri yapıldıktan sonra, 6 grubundaki tüm gelir ve gider hesaplarının 690 hesaba devri ile, 6 grubu hesapları da vergi karşılığı ayrılması dışında kapatılmış olacaktır.

Bilanço usulüne tabi şahıs işletmelerinde, bu aşamada mali tablolar hemen alınabilir. Çünkü, şahıs işletmelerinde vergi işletme karından hesaplanan matrahın değil, şahıslara düşen kar payının vergisidir, bu nedenle vergi karşılığı ayrılmaz.

Kurumlarda ise, vergi, işletme dönem karından hesaplanan matrahın vergisidir, işletmenin bir borcunu oluşturur. Bu nedenle de hesaplanıp, mali tablolarda açıkça gösterilmesi gerekir.

Sözü edilen 600- 689 hesaplar arası mizan ticari kar ya da zarar tutarını verecektir. Bu matraha ulaşmak, eğer dönem içerisinde matrahı etkileyecek bilgiler düzenli olarak Nazım Hesaplara alındıysa, son derece basittir.

Bulunan ticari kar (690 hesap bakiyesi) üzerine dönem içerisinde 950 hesapta biriken tutarlar (yıllara yaygın inşaat işi yapan işletmelerde bu taahhüt işine ilişkin tutarlar hariç) eklenmeli, 961 hesapta birikenler de indirilmelidir. Bu işlemden sonra, varsa yatırım indirimi v.b. indirimler hariç, matrah ortaya çıkacaktır.

Örnek: 15

Ticari Kar (ya da zarar) “690 hesap bakiyesi” XXXXX

Matraha Eklenecek Unsurlar “950 hesap bakiyesi” + XXXXX

Toplam XXXXX

Matrahtan İndirilecek Unsurlar “961 hesap bakiyesi” - XXXXX

Dönem Matrahı (Yat. İnd. V.b. ind.öncesi) XXXXX

Matrah belirlendikten sonra artık bir fonksiyonu kalmayan “950 – 951” ve “960 – 961” Nazım Hesaplar, ters çevrilerek kapatılmalıdır. Bu hesaplar bilançoda (yıllara yaygın inşaat ve onarım işi yapan işletmelerin devreden taahhütlerine ait olanlar hariç) yer almazlar.

IV) VERGİ KARŞILIKLARI

Matrah belirlendikten sonra, kurumlarda mali tabloların düzenlenmesinden önceki son adım dönem karı vergi ve yasal yükümlülük karşılıklarının ayrılması aşamasıdır.

Bulunan matraha göre, vergi tutarı hesaplanır. Bu tutar için karşılık ayrılması işleminde gerekli muhasebe kayıtları, çeşitli olasılıklara göre aşağıda örneklenmiştir.

VI-A) HESAPLANAN KURUMLAR VERGİSİ KARŞILIK TUTARININ TİCARİ KAR TUTARINI AŞMAMASI HALİ;

Örnek: 16

İşletmede dönem sonunda ortaya çıkan ticari kar ve hesaplanan vergi karşılığı aşağıdaki gibi olsun; (193 hesapta da 300.000 YTL geçici vergi olduğunu kabul edelim.)

690- DÖNEM KARI VEYA ZARARI ........................................... 400.000
950- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR.................................... + 800.000

            961- MATRAHTAN İNDİRİLECEK UNSURLAR.............................    -    100.000
               (Matrahtan indirilecek gelirler ve
                önceki dönem giderleşen ancak matrahtan
                indirilmeyen, bu dönem gelirleşen tutarlar)                                 ----------                                                                                                                                    MATRAH        1.100.000

% 30 KURUMLAR VERGİSİ KARŞILIĞI 330.000

Buna göre yapılacak kayıtlar;

---------------- ----------------------
            691-    DNM.KARI VERGİ VE DİĞ.YAS.YÜK.KARŞ.LARI                          330.000
            691 01- DNM.KARI KUR.VERGİSİ KARŞILIĞI                           330.000
                               370-    DNM.KARI VERGİ VE DİĞ.YAS.YÜK.KARŞ.LARI                        330.000
                               370 01- DNM.KARI KUR.VERGİSİ KARŞILIĞI        330.000

---------------- ----------------------
            690-    DÖNEM KARI VEYA ZARARI                                                       400.000
                                692-    DÖNEM NET KARI VEYA ZARARI                                              70.000
                                691-    DNM.KARI VERGİ VE DİĞ.YAS.YÜK.KARŞ.LARI                        330.000
                                691 01- DNM.KARI KUR.VERGİSİ KARŞILIĞI      330.000

---------------- ----------------------
691- DÖNEM NET KARI VEYA ZARARI 70.000
590- DÖNEM NET KARI VEYA ZARARI 70.000

---------------- ----------------------
371- DNM.KARININ PEŞ.ÖD.VER.VE DİĞ.YÜK. 300.000
193- PEŞİN ÖDN. VERGİLER VE FONLAR 300.000

---------------- ----------------------

VI-B) HESAPLANAN KURUMLAR VERGİSİ KARŞILIK TUTARININ TİCARİ KAR TUTARINI AŞMASI HALİ;

Örnek: 17

İşletmede dönem sonunda ortaya çıkan ticari kar ve hesaplanan vergi karşılığı aşağıdaki gibi olsun; (193 hesapta da 300.000 YTL geçici vergi olduğunu kabul edelim.)

690- DÖNEM KARI VEYA ZARARI .................................. 400.000
950- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR............................ + 1.200.000

            961- MATRAHTAN İNDİRİLECEK UNSURLAR.......................                - 100.000
               (Matrahtan indirilecek gelirler ve
                önceki dönem giderleşen ancak matrahtan
                indirilmeyen, bu dönem gelirleşen tutarlar)                                    ----------
                                                                                                  MATRAH    1.500.000

% 30 KURUMLAR VERGİSİ KARŞILIĞI 450.000

Bu örnekte görüldüğü gibi, dönem karı 400.000 YTL olduğu halde, matraha göre hesaplanan vergi karşılığı 450.000 YTL ile kar tutarından büyük bir tutara ulaşmıştır. Bu durumda, vergi öncesi kar oluştuğu halde, vergi sonrasında zarar ortaya çıkmaktadır.

Buna göre yapılacak kayıtlar;

---------------- ---------------------
            691-    DNM.KARI VERGİ VE DİĞ.YAS.YÜK.KARŞ.LARI                                450.000
            691 01- DNM.KARI KUR.VERGİSİ KARŞILIĞI                            450.000
                               370-    DNM.KARI VERGİ VE DİĞ.YAS.YÜK.KARŞ.LARI                              450.000

---------------- ----------------------
690- DÖNEM KARI VEYA ZARARI 400.000

692-    DÖNEM NET KARI VEYA ZARARI                                                       50.000
                               691-    DNM.KARI VERGİ VE DİĞ.YAS.YÜK.KARŞ.LARI                            450.000
                               691 01- DNM.KARI KUR.VERGİSİ KARŞILIĞI                            450.000
            ---------------- ----------------------
            591-    DÖNEM NET ZARARI                                                                         50.000
                               692-    DÖNEM NET KARI VEYA ZARARI                                                     50.000
            ---------------- ----------------------

371- DNM.KARININ PEŞ.ÖD.VER.VE DİĞ.YÜK. 300.000

193- PEŞİN ÖDN. VERGİLER VE FONLAR 300.000

---------------- ----------------------

Oluşan bu zararın tamamı vergi nedeniyle oluştuğundan beyannamede görülmeyecektir. Ama bilançoda zarar olarak devredecektir.

Bu zarar, bir sonraki dönemin vergi matrahından mahsup edilmeyecek bir zarardır. Ancak, gelecek dönemde vergi karşılıkları ayrıldıktan sonra 570 hesapta ortaklara dağıtılacak bir kar kalanı varsa, bu kalandan önce devreden ve matrahtan indirilemeyen zarar tutarı indirilecek, sonra kalan karın dağılımı yapılacaktır.

VI-C) TİCARİ ZARAR DOĞDUĞU HALDE, AYNI ZAMANDA MATRAH OLUŞMASI HALİ;

Örnek: 18

İşletmede dönem sonunda ortaya çıkan ticari kar ve hesaplanan vergi karşılığı aşağıdaki gibi olsun; (193 hesapta da 200.000 YTL geçici vergi olduğunu kabul edelim.)

            690- DÖNEM KARI VEYA ZARARI ...................................                       (400.000)
            950- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR............................                    + 1.200.000
           961- MATRAHTAN İNDİRİLECEK UNSURLAR......................                    -     100.000
               (Matrahtan indirilecek gelirler ve
                önceki dönem giderleşen ancak matrahtan
                indirilmeyen, bu dönem gelirleşen tutarlar)                                        ----------
                                                                                                        MATRAH    700.000

% 30 KURUMLAR VERGİSİ KARŞILIĞI 210.000

Bu örnekte görüldüğü gibi, 400.000 YTL dönem zararı olduğu halde, 210.000 YTL vergi karşılığı oluşmuştur. Bu durumda, vergi öncesi zarar, vergi sonrasında daha da büyüyecektir.

Buna göre yapılacak kayıtlar;

---------------- ----------------------

691- DNM.KARI VERGİ VE DİĞ.YAS.YÜK.KARŞ.LARI 210.000

691 01- DNM.KARI KUR.VERGİSİ KARŞILIĞI 210.000

370- DNM.KARI VERGİ VE DİĞ.YAS.YÜK.KARŞ.LARI 210.000

370 01- DNM.KARI KUR.VERGİSİ KARŞILIĞI 210.000

---------------- ----------------------

692- DÖNEM NET KARI VEYA ZARARI 610.000

690- DÖNEM KARI VEYA ZARARI 400.000

691- DNM.KARI VERGİ VE DİĞ.YAS.YÜK.KARŞ.LARI 210.000

691 01- DNM.KARI KUR.VERGİSİ KARŞILIĞI 210.000

---------------- ----------------------

591- DÖNEM NET ZARARI 610.000

692- DÖNEM NET KARI VEYA ZARARI 610.000

---------------- ----------------------

371- DNM.KARININ PEŞ.ÖD.VER.VE DİĞ.YÜK. 200.000

193- PEŞİN ÖDN. VERGİLER VE FONLAR 200.000

---------------- ----------------------

Oluşan bu zarara rağmen Matraha Eklenecek Unsurlar nedeniyle matrah ve vergi oluşmuştur. Zarar beyannamede görülmeyecektir. Ama bilançoda zarar olarak devredecektir.

Bu zarar da, bir sonraki dönemin vergi matrahından mahsup edilmeyecek bir zarardır. Ancak, gelecek dönemde vergi karşılıkları ayrıldıktan sonra 570 hesapta ortaklara dağıtılacak bir kar kalanı varsa, bu kalandan önce devreden ve matrahtan indirilemeyen zarar tutarı indirilecek, sonra kalan karın dağılımı yapılacaktır.

VI-D) TİCARİ ZARAR DOĞMASI AMA MATRAH OLUŞMAMASI HALİ;

Örnek: 19

İşletmede dönem sonunda ortaya çıkan ticari kar ve hesaplanan vergi karşılığı aşağıdaki gibi olsun; (193 hesapta geçici vergi olmadığı kabul edilsin.)

            690- DÖNEM KARI VEYA ZARARI ...................................                  (400.000)
            950- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR............................            +    200.000
           961- MATRAHTAN İNDİRİLECEK UNSURLAR......................           -      100.000
               (Matrahtan indirilecek gelirler ve
                önceki dönem giderleşen ancak matrahtan
                indirilmeyen, bu dönem gelirleşen tutarlar)                                  ---------
                                                                                MATRAH (ZARAR)       (300.000)

% 30 KURUMLAR VERGİSİ KARŞILIĞI YOK

Buna göre yapılacak kayıtlar;

---------------- ----------------------

692- DÖNEM NET KARI VEYA ZARARI 400.000

690- DÖNEM KARI VEYA ZARARI 400.000

---------------- ----------------------

591- DÖNEM NET ZARARI 400.000

692- DÖNEM NET KARI VEYA ZARARI 400.000

---------------- ----------------------

Oluşan ticari zararın tamamı bilançoda 591 hesapta (400.000 YTL olarak) görülecektir. Ancak beyannamede bu 400.000 YTL zarar, 300.000 YTL olarak ertesi yıla devredilecektir. Dolayısıyla bilançoda devreden zarar ile beyannamede devreden zarar arasında bir fark oluşacaktır. Kişilik kavramı uyarınca muhasebe yapıldığı ve tablo düzenlendiği için bu son derece doğal bir sonuçtur.

Oluşan bu iki tip zarardan, beyannamede hesaplanan 300.000 YTL tutarındaki zarar, bir sonraki yılın matrahından indirilebilecektir.

Geriye kalan 100.000 YTL zarar ise, matrahtan indirilemeyecek zarardır.

Ancak, her iki kalem de sonuçta, kar doğması halinde 2006 yılı vergi karşılıklarının ayrılmasından sonra kalan ve 2007 yılına devrederek 570 hesapta yer alacak olan net kar tutarından mahsup edilerek kapatılacaktır.

V) SON UYARILAR

Bilindiği gibi 2004 yılı başından bu yana amortisman sistemi değişmiştir. 2004 öncesinde alınan amortismana tabi varlıklara eski sistemin uygulanmasına devam edilecek, ama 01.01.2004 tarihinden itibaren edinilen amortismana tabi varlıklar için yeni sistem uygulanacaktır.

Bu arada, istendiği zaman amortisman ayırmamak türünden bir tercih, ayrılmamış amortismanların ayrılmış gibi kabul edilmesi kuralı uyarınca artık söz konusu olmamalıdır.

Arkadaşına Gönder

Sayfayı Yazdır

Dosyayı İndir