Zeki Burak Özkösemen
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
Bağımsız Denetçi
Avukat
Bilim Uzmanı
burak@vergiyonetim.com

E-Defter Beratlarına Uygulanan Cezaların Dayanağına İlişkin Soru(n)lar

Geçtiğimiz haftalarda birçok mükellef ve meslek mensubu idare tarafından kendilerine gönderilen elektronik defterlere ilişkin berat dosyalarının süresinde yüklenmediği tespitiyle kesilen cezalar nedeniyle adeta şok yaşadı. Gidişata bakılırsa bu konuda ceza ile muhatap olan mükellef (cezaların sorumlusu kendisi olduğunu hisseden meslek mensubu) sayısı daha da artacak gibi görünüyor.

CEZALARIN KANUNİ DÜZENLEMESİ VE İDARENİN ESAS ALDIĞI DAYANAĞI NEDİR?

Biraz aşağıda yer alan detaylı açıklamalarımız öncesinde Vergi Usul Kanununda yer alan bazı maddeler şöyledir;

1. VUK 352.madde I.derece usulsüzlük cezası gerektiren

• Bu kanuna göre tutulması mecburi olan defterlerden herhangi birinin tutulmamış olması;
• Tasdiki mecburi olan defterlerden herhangi birinin tasdik muamelesinin yaptırılmamış olması (Kanuni sürenin sonundan başlıyarak 1 ay geçtikten sonra tasdik ettirilenler, tasdik ettirilmemiş sayılır.)

1. VUK 352.madde II.derece usulsüzlük cezası gerektiren

• Tasdiki mecburi olan defterlerden herhangi birinin tasdik muamelesinin, süresinin sonundan başlayarak bir ay içinde yaptırılmış olması;

1. VUK mük.355. madde Özel Usulsüzlük cezası gerektiren

• Bu Kanunun 86,148,149,150, mükerrer 242, 256 ve 257 nci maddelerinde yer alan zorunluluklar ile mükerrer 257 nci maddesi ve Gelir Vergisi Kanununun 98/A maddesi uyarınca getirilen zorunluluklara uymayanlara düzenlenecek cezalar.

E-DEFTERLERE İLİŞKİN YASAL DÜZENLEMELER

VUK ve TTK’ nın yasal defterlere ilişkin bazı maddeleri şöyledir;

VUK 220 vd. maddelerinde defterlerin tasdiki başlığı altında tasdike tabi defterler, tasdik zamanı, tasdik makamı gibi düzenlemeler yer almaktadır. VUK 220.maddesine göre yevmiye ve envanter defteri açılış tasdiki mecburi olup, defteri kebir yönüyle böyle bir zorunluluk yoktur. 221.madde de ise tasdik zamanı açıkça düzenlenmiş olup esasen yıllık bazda dönem başı olarak düzenlenmiştir.

TTK 64.maddesinde ve özellikle 3.fıkrasında ticari defterler sayılmış ve bunların tasdik zorunluluğuna ilişkin düzenlemelere yer verilmiştir. Söz konusu fıkrada yer alan “ Ticari defterlerin elektronik ortamda tutulması hâlinde bu defterlerin açılışlarında ve yevmiye defteri ile yönetim kurulu karar defterinin kapanışında noter veya ticaret sicili müdürlüğü onayı aranmaz. Fiziki ortamda veya elektronik ortamda tutulan ticari defterlerin nasıl tutulacağı, defterlere kayıt zamanı, onay yenileme ile açılış ve kapanış onaylarının şekli ve esasları Gümrük ve Ticaret Bakanlığı ile Maliye Bakanlığınca müştereken çıkarılan tebliğle belirlenir.” hükmünde defterlerin açılış ve kapanış onaylarından bahsedilmektedir.

Vergi Usul Kanunu 226/A maddesinde Elektronik ortamda tutulan defterlerde tasdik başlığı altında “ Türk Ticaret Kanununun 64 üncü maddesinin üçüncü fıkrasında yer alan yetki kapsamında Hazine ve Maliye Bakanlığı ile Ticaret Bakanlığınca müştereken belirlenen usul, esas ve süreler dahilinde elektronik ortamda tutulan defterler için berat alınması, elektronik ortamda tutulan diğer defterlerin ise Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından belirlenen usul, esas ve süreler dahilinde onaylanması bu Kanun uygulamasında tasdik hükmündedir. Berat ve onayın belirlenen usul, esas ve süreler dahilinde alınmaması veya yapılmaması durumunda defterler tasdik ettirilmemiş sayılır. “ hükmü amirdir.

Vergi Usul Kanunu Mük.242/2maddesinde elektronik defter ve beratlara ilişkin genel hükümler ile yetki hükümleri düzenlenmiş, söz konusu maddenin 6.bendinde “ Bu Kanunda ve diğer vergi kanunlarında defter, kayıt ve belgelere ilişkin olarak yer alan hükümler elektronik defter, kayıt ve belgeler için de geçerlidir. Maliye Bakanlığı, elektronik defter, belge ve kayıtlar için diğer defter, belge ve kayıtlara ilişkin usul ve esaslardan farklı usul ve esaslar belirlemeye yetkilidir.” Hükmüne yer verilmiştir.

ELEKTRONİK DEFTER GENEL TEBLİĞİ 1.2 maddesinde açıkça yukarıda yer alan VUK mük.242/2. maddesi dayanak gösterilmiştir.

Tebliğ’in ilgili bazı maddeleri; 4.3.1 “Bu Tebliğ kapsamında e-Defter uygulamasına dâhil olanlar, edefter.gov.tr adresinde duyurulan  format ve standartlara uygun olarak aylık dönemler itibarıyla  e-Defterlerini oluşturmaya ve saklamaya başlayacaklardır……..Bu mükelleflerin kağıt ortamında tuttukları defterler hiç tutulmamış sayılır.”  

4.3.3. “e-Defter tutma sürecinde hesap döneminin ilk ayına ait beratın alınması açılış onayı, son ayına ait beratın alınması kapanış onayı, diğer aylara ait beratların alınması ise ilgili aylara ait defterlerin noter onayı yerine geçer.”

6.8 maddesinde “e-Defter uygulamasına dâhil olan mükelleflerin, Tebliğin (4.3.4) numaralı fıkrasında belirtilen sürelerde e-Defter ve berat dosyalarını, oluşturmaması, imzalamaması/onaylamaması veya oluşturulan e-Defter dosyaları ve/veya bunlara ait berat dosyalarının Başkanlığın onayına sunulmak üzere Başkanlık sistemlerine yüklenmemesi ya da süresinden sonra yüklenmesi halinde, diğer vergisel yükümlülükler ile birlikte Vergi Usul Kanununda öngörülen cezai hükümler uygulanır.

CEZALARIN UYGULANMASI

Yukarıda yer verdiğimiz hükümlerin topluca değerlendirilmesinden çıkarılan sonuçları özetlemek gerekirse;

Yevmiye ve Envanter defterinin vergi mevzuatı kapsamında açılış onayına tabii olduğu, defter-i kebir yönüyle bir zorunluluk olmadığı, TTK gereği yasal defterlerin açılış tasdikine tabii olduğu ve sadece yevmiye defterinin kapanış tasdikinin zorunlu olduğu, elektronik defter beratlarının alınmasının tasdik hükmünde olduğu, tasdikin her iki kanunda da yıllık bazda düzenlenmiş olduğu, VUK 226/A maddesine göre beratların alınmaması halinde defter tasdik ettirilmemiş sayılacağı hususları tespit edilmektedir. Bu durumda defter tasdik ettirmemenin cezası açıkça I. ve II.derece usulsüzlükler arasında sayılmış olduğundan uygulanması gereken cezanın VUK 352.maddeye göre tespit edilmesi gerektiğidir.

CEZA MİKTARI VE YETKİ  

Maliye Bakanlığı VUK Mük.242 madde ile elektronik defterlere ilişkin usul ve esaslar belirleme yetkisine haizdir. Bu noktada herhangi bir tartışma yoktur. Ancak tartışılması gereken nokta bu usul ve esas belirleme yetkisinin anlamı ve kapsamıdır. Nitekim TTK 64/3.maddesi ile Gümrük ve Ticaret Bakanlığı ile Maliye Bakanlığı bu hususta müştereken yetkili kılınmıştır. Çıkarılan tebliğ müşterek tebliğdir. Her iki kanunda sadece açılış ve/veya kapanış tasdikleri düzenlenmiştir. İlgili kanunların yasal defterlere özgü maddeleri incelendiğinde defterlerin yıllık esasa (hesap yılı) göre düzenlendiği ve tasdik hükümlerinin de buna göre tanzim edildiği görülmektedir. Bu halde Bakanlıkların usul ve esas belirleme yetkisinin sınırı kanuni düzenlemeler olmalıdır. Bu çerçeve içerisinde Bakanlıklar elektronik defterlerin onaylanması usullerini, şeklini, tasdik işleminin yapılma zamanlarını belirlemeye yetkilidir. Bunda herhangi bir beis yoktur. Fakat, ilave tasdik hükümleri getirmeye, açılış ve kapanış onayları dışında ara tasdik dönemleri belirlemeye, tasdike tabii olmayan defterleri ilgili mevzuata aykırı olarak tasdik zorunluluğu içerisine almaya ve bunlara ceza tanımlamaya yetkili olduğunu, bir hukuk devleti içerisinde savunmak mümkün değildir.

Bu nedenle; Elektronik Defter Genel Tebliği’nin 4.3.3 maddesinde yer alan “… diğer aylara ait beratların alınması ise ilgili aylara ait defterlerin noter onayı yerine geçer “ hükmü oldukça tartışmalıdır. Aylık tasdik dönemi, ne VUK’da ne de TTK’da öngörülmemiş bir tasdik türü ve zamanıdır. Hatta TTK 64/3.maddesi son cümlesinde açıkça sadece onay yenileme ile açılış ve kapanış onayından bahsetmektedir.  Bu nedenle aylık berat alınması yükümlülüğü getirilmesinin yasal dayanağı tartışılmalıdır. Çünkü berat alınmasının açıkça tasdik hükmünde olduğu düzenlenmiştir. Tasdik kavramının ise kanunlarda yıllık açılış ve kapanış ile sınırlı olduğu düşünüldüğünde aylık berat (tasdik) hükmü getirmeye Bakanlıklar yetkili değildir. Üstelik defter-i kebir yönü ile VUK da herhangi bir tasdik zorunluluğu bulunmadığından Maliye Bakanlığı’nın ceza kesme yetkisi dahi yoktur. TTK 562.madde hükmü bu yönde bir yetki vermemektedir.

SORU(N)LAR

Bu durumda aylık defter beratının alınmaması yıllık bazda bir bütünlük arz eden defterin tasdikli olmadığı anlamına gelebilir mi?

Defteri kebir’ in elektronik ortamda tutulmasını belirleyen Maliye, kanunda açıkça tasdik kapsamında olmayan bu defterin tasdik hükmündeki beratının alınmaması nedeniyle üstelik aylık bazda ceza uygulayabilir mi?

Biran için bunları yapabilir dediğimizde; yasal süreyi izleyen 1 ay içinde beratın alınması II.derece usulsüzlük uygulanmasını gerektirmez mi?

Bakanlığa verilen usul ve esas belirleme yetkisi esasen yasama organı yerine geçip VUK ve/veya TTK da yer alan hükümleri zımnen ilga sonucunu doğuracak derecede kullanılabilir mi?

Yetki aşımıyla yapılan idari düzenleyici işlemlere dayanılarak ceza uygulanabilir mi?

Şahsım adına tüm bu sorulara cevabım hayır olmaktadır.

Modern muhasebe sistemlerinin yaygınlaştırılması, etkin vergi denetimine kolaylık sağlanması ve mali düzenin ihdası adına getirilen ve meslek camiası tarafından büyük çoğunlukla hassasiyetle uygulanmasına çalışan sistemlerin, mükellefler ve meslek mensupları açısından birer ceza tuzağı olmaktan çıkarılması, yasalara, hukuka uygun düzenlemeler ile ceza tehditini değil, verim sağlayacak uyumu önceleyen düzenlemeler yapılması temennisiyle, katkı sağlamasını dilerim.

08.09.2025

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.

>> YILIN KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.249 TL + KDV  Ayrıntılar için tıklayın.