Ertuğrul Tuncer
Yeminli Mali Müşavir
Köker YMM Bağımsız Denetim A.Ş.
etuncer@kokerymm.com

Sahte Fatura Kullanma İle Düzenleme Fiili Adli ve İdari Yargıda, Birden Çok Suç Oluşturur

Sahte fatura düzenleme fiilinin ardında çoğu zaman sahte fatura kullanma eylemi de bulunur. Sahte fatura, VUK 359. Maddesine göre “gerçek bir ticari muamele bulunmadığı halde varmış gibi düzenlenen” belgeleri ifade etmektedir. Ortada bir ticari ilişki bulunmadığı için düzenleyiciler, “hasılatın altını doldurmak için” sahte fatura kullanımı suçunu da işlemek zorundadır.

Bu konuda ilk akla gelen soruları ve açıklamaları şöyle sıralayabiliriz;

• Sahte fatura kullanılması, sahte fatura düzenlemesinin bir sonucu mudur?

Böyle olduğuna şüphe yoktur. Ceza hukuku açısından bakıldığında, bir suçun işlenmesi ve bu suçun gizlenebilmesi için yapılan “bağlantılı eylem” olarak düşünülebilir.

Sahte faturayı kullanarak menfaat temin eden mükellefler sadece kullanma fiili nedeniyle cezalandırılır. Bu fiilde, düzenleyen ile kullanan farklı kişilerdir. Dolayısıyla, kullanıcılar hem İdari Yargıda hem Adli Yargıda sadece “kullanma” fiili nedeniyle cezaya muhatap olacaklardır.

Sahte fatura düzenlenmesinde ise “kullanma” fiili, suçun peçelenmesi amacıyla kullanılan bir aparattır. Sahtecilik fiilinin gizlenmesi ve sürdürülmesi açısından iki eylem arasında zorunlu bir ilişki doğmaktadır.

Böyle olunca İdari Yargıdaki durum ile adli yargıdaki kabuller farklı mı olacaktır.?

Hayır. Sahte fatura düzenlenmesi ve kullanılması konusunda, vergilendirme açısından iki ayrı idari işlem (ihbarname ) gerçekleşeceğinden, İdari Yargıda her bir işlem için ayrı dava açılması gerekecektir.

Uygulamada, sahte fatura düzenleme fiili ile ilgili olarak “komisyon temini” iddiasıyla gelir ve kurumlar vergisi tarhiyatı gündeme gelmektedir.

Komisyon temini konusunda ilk akla gelen soru, bu komisyon için KDV tarhiyatı da yapılıp yapılmayacağıdır.

Eğer komisyon, bir ticari işlemden (fatura düzenleme) doğma gelir olarak kabul edilirse KDV hesaplanması kaçınılmaz olacaktır. Çünkü, genellikle olay, “sahte fatura TİCARETİ” olarak nitelendirilmektedir. Ancak, sahte fatura tanımında, ortada “gerçek bir ticari işlem olmadığı” Yasada vurgulandığına göre, alınan komisyonların ticari kazanç olup olmadığı ve KDV uygulama alanına girip girmeyeceği tartışılır hale gelecektir.

Ortada gerçek bir ticari muamele yoksa, alınan komisyon “ticari kazanç” olarak değerlendirilebilir mi? Yoksa bu komisyonlar ticari faaliyet dışında elde edilmiş “diğer gelirlerden mi sayılacaktır?

Akla gelen ikinci soru, sahte fatura düzenleme fiilinde, alınan komisyonların – yasal olmasa da- yapılan bir ticari işlemin (sahte fatura ticareti) kazancı olarak değerlendirildiğinde, düzenlememin altını doldurmak için sahte fatura kullanımının da bu işleme dayalı bir eylem olarak kabul edilip edilemeyeceğidir.

İki eylem birbirinin devamı mahiyetinde olsa bile her ikisi de “olmayan bir ticari işleme bağlı” olarak doğmuş kabul edilecektir. Bu durumda düzenleyicinin, sahte fatura temini için ödediği komisyonlar da aynı şekilde aynı ticari işlemin bir unsuru olarak kabul edilecektir.

Sonuçta, sahte fatura ticaretinde, düzenlenen sahte fatura karşılığı alındığı iddia edilen komisyonlardan, bu eylemin devamı niteliğinde kullanılan sahte faturalar için ödenen komisyonlar indirilerek, dönemin kayıt dışı net kazancı hesaplanacaktır.

Bunun böyle olmadığını, sahte fatura düzenleme nedeniyle elde edilen komisyonları “ticari kazanç” addedip net bir hasılat ve matrah olarak vergilendirme konusu yaptığını, bu faaliyetin altını doldurmak için kullanılan sahte faturaların kayıtlardan çıkartılarak KKEG olarak değerlendirildiğini hepimiz biliyoruz.

Varmak istediğimiz sonuç şudur; sahte fatura düzenleme ve kullanma fiilinde, eylemler birbirinin devamı ve bağlantı unsuru olduğu halde, İdari Yargıda ayrı hukuki muameleler olarak kabul edilmektedir.

Sahte faturanın aynı kişi tarafından düzenlenme ve kullanma fiilleri Adli Yargıda da “ayrı suçlar” olarak kabul edilmektedir.

Bu uygulama öteden beri böyledir.

Örneğin, Yargıtayın 11. CD, 07.01.2014 tarih, E. 2012/19007, K. 2014/130 sayılı kararına göre “ sahte fatura kullanmak ve sahte fatura düzenlemek suçları birbirinden ayrı ve bağımsız suç oluşturur. Sanık hakkında iddianamede her iki suçtan kamu davası açılmasına göre; her yıl için iki suçtan ayrı ayrı hüküm kurulması gerekir. Eylemin tek suç olarak kabulü ile tek ceza tayini yasaya aykırıdır.”

Durum, bu ve benzeri kararlarla tartışmasız hale gelmiştir.

Bir mükellefin, ( VUK 359. Maddesinde yer alan fiiller ancak mükellef olanlar tarafından işlenebilir.) sahte fatura düzenlemesinde ve kullanmasında, eylem, birden çok yılda işlenmiş ise her yıl için ayrı ayrı suç duyurusu, ayrı ayrı iddianame düzenlenmesi ve ayrı ayrı dava açılması gerekmektedir.

Ancak, olayın özelliğine göre, birden çok yılda tekrarlanan “sahte fatura düzenleme ve kullanma” fiili için hem iki ayrı ceza uygulanacak hem de TCK’daki “zincirleme suç” değerlendirilmesi yapılıp cezalar ağırlaştırılacaktır.

Ele aldığımız konuyla doğrudan ilişkili olmamakla birlikte, sahte fatura düzenleme ve/veya kullanma fiilinde “İştirakçilerin” durumuna dair bazı anekdot bilgiler vermek isteriz.

İştirak fiilinin tanımı da ceza tertibi de verginin usul hukukunda yer almaz. İştirakçinin cezası adli ceza olacaktır.

Bu konuda uygulamada karşılaşılan EN ÖNEMLİ HATA ; iştirakçinin, mükellefe kesilen vergi cezası ile ilişkilendirilmesidir.

Bu doğru bir işlem değildir. İştirakte, iştirakçinin bir menfaat sağlamadığı durumlarda vergi cezası kesilemez. Menfaat sağlayıp sağlamadığının ispatı da İDAREYE (İnceleme elemanına) düşer. VUK’un 359. Maddesindeki fillerin vergi incelemesi ile tespiti zorunlu olduğu için açık ve net olarak bir menfaat elde edildiği inceleme yoluyla tespit edilemediği durumlarda iştirak edenlere vergisel ceza uygulanamaz. O nedenle ispat külfeti incelemeyi yapana düşer.

Sahte fatura düzenleme ve kullanma filleri Ceza Kanunu kapsamında AYRICA ele alınan eylemlerdir. İdari Yargıda verilecek kararlar, işin vergi hukuku kısmını ilgilendirir.

Adli yargı, idare mahkemesinde görülen davaları ve verilen kararları dikkate almaz ve hatta bekletici ön mesele olarak dahi kabul edemez. Öteden beri bu böyledir.

Bu konuda “öteden beri” kavramına bir örnek vermek gerekirse;

“Yargıtay 11. CD, 12.03.2008 tarih, E. 2008/330, K. 2008/1415 sayılı Kararında; 213 sayılı Vergi Usul Yasasının 01.01.1999 tarihinde yürürlüğe giren 4369 sayılı Yasa ile değişik 359/b-1. maddesine göre, vergi kanunları uyarınca düzenlenmesi gereken belgelerin gerçeğe aykırı olarak düzenlenmesi ‘sahte fatura düzenleme’ suçun oluşumu için yeterli olup bu belgelerin vergi yasalarına göre kullanılması ve vergi zıyaı doğması suçun unsuru olmaktan çıkarıldığı cihetle, 213 sayılı Kanunun 230. maddesinde gösterilen asgari bilgileri içeren, şeklen usulüne uygun şekilde adlarına emlak komisyonculuğu içerikli sahte fatura düzenlenen kişilerin beyanları, defter kayıtları ile KDV beyannamelerinin tutarsızlığı ve tüm dosya içeriğinden sübut bulan 2002, 2003 ve 2004 yıllarında her takvim yılı için zincirleme olarak sahte faturalar düzenlemek suçlarından dolayı sanığın ayrı ayrı mahkûmiyetine karar verilmesi gerekirken, yetersiz bilirkişi raporu ile suçun sübutu bakımından ceza hâkimi yönünden bağlayıcı olmayan Vergi Mahkemesi kararlarına dayanarak eylemin usulsüzlük cezası gerektirdiğinden bahisle yazılı şekilde beraat kararı verilmesinin yasaya aykırı olduğuna vurgu yapılmaktadır.

Benzer şekilde, bir çok Yargıtay Kararında, VUK’un 367. maddesinin son fıkrasına atıfta bulunularak “Vergi Mahkemesi kararlarının ceza hakimini bağlamayacağı nazara alınarak sanığın mahkumiyeti yerine yazılı şekilde beraat kararı verilmesinin” hukuka uygun olmadığı belirtilmektedir.

16.03.2026

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.

>> YILIN KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.666 TL + KDV  Ayrıntılar için tıklayın.