Vedat Erdem
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
Bilim Uzmanı
vedaterdem1@gmail.com

Yıllara Sâri İnşaat İşi Nedir?

Bazı inşaat işleri çeşitli sebeplerle belirlenen sürede (5 ay, 8 ay vb.) bitirilemeyip bir sonraki takvim yılına sarkabilir. Veya işin tamamlanma süresi olağan şekilde birden fazla takvim yılına sirayet etmesi mümkündür. Bir takvim yılı içinde tamamlanan inşaat işleri ile birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat işlerinin vergi uygulaması da farklılık gösterecektir.

Türk Dil Kurumu (TDK) sözlüğünde sâri kelimesi “Başkasına geçen, geçici.” şeklinde karşılık bulmuştur.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 6’ncı maddesinde; “Safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanunu’nun ticarî kazanç hakkındaki hükümleri uygulanır.” ifadesi yer almaktadır. Bu bağlamda kurum kazancının tespiti için Kurumlar Vergisi Kanunu hükümlerinin yanında Gelir Vergisi Kanunu hükümlerinin de dikkate alınması gerekmektedir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 42’nci maddesinin birinci fıkrasında “Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat (dekapaj işleri de inşaat işi sayılır) ve onarma işlerinde kar veya zarar işin bittiği yıl kati olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri sayılarak, mezkûr yıl beyannamesinde gösterilir.” hükmü yer almaktadır.

İnşaat işinin yıllara sâri olması için ertesi takvim yılına sarkması yeterlidir. Örneğin 01.01.2021 tarihinde başlayıp 31.12.2021 tarihinde biten iş yıllara sâri inşaat işi olarak değerlendirilmemektedir. Bu inşaat işinin yıllara sâri inşaat olarak değerlendirilebilmesi için 31.12.2021 tarihinden sonraki dönemlerde tamamlanmalıdır. (2022 yılı ya da izleyen yıllarda) Örneğin sözleşmeye göre Ekim 2021’de başlayıp, Mart 2022’de tamamlanan inşaat işi yıllara sâri iştir. Dikkat edilirse bu dönemde geçen süre 12 aydan kısadır. Ama iş yıllara sâridir. Yani inşaat işinin yıllara sâri olup olmadığının tespiti için 12 aylık sürenin geçip geçmediğinin önemi yoktur. İşin birden fazla takvim yılına sirayet etmesi yeterlidir.

Nitekim İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 62030549-120[42-2014/869]-84755 sayılı özelgesinde “… 14/11/2014 tarihinde imzalanan ve işin yer teslim tarihini ihtiva etmeyen  inşaat taahhüt işi sözleşmesinde işin başlangıç tarihi olarak 01/12/2014 tarihinin belirtilmesi, ayrıca tarafınıza 2014 yılı içinde avans ödemesinin de yapılması hususları birlikte değerlendirildiğinde, işin başlangıç tarihinin 01.12.2014 olarak kabul edilmesi, dolayısıyla  2015 yılında bitirilmesi öngörülen işin birden fazla yıla yaygın inşaat işi kapsamında değerlendirilmesi gerekmekte olup…” ifadesine yer verilmiştir.

Mezkûr kanunun 44’üncü maddesinde ise “inşaat ve onarma işlerinde geçici ve kesin kabul usulüne tabi olan hallerde geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın idarece onaylandığı tarih; diğer hallerde işin fiilen tamamlandığı veya fiilen bırakıldığı tarih bitim tarihi olarak kabul edilir. Bitim tarihinden sonra bu işlerle ilgili olarak yapılan giderler ve her ne nam ile olursa olsun elde edilen hasılat, bu giderlerin yapıldığı veya hasılatın elde edildiği yılın kâr veya zararının tespitinde dikkate alınır.” hükümleri yer almaktadır.

Konu ile ilgili örnek özelgeler aşağıdaki gibidir.

1-“… ile yapmış olduğunuz … tarihli sözleşme ile “… Rölöve, Restitüsyon ve Mühendislik Projelerinin Hazırlanması, Restorasyon ve Müzeleştirme Uygulama İşini üstlendiğiniz, söz konusu işin süresinin 90 gün olduğu, ancak süre uzatımı ile birlikte 17/12/2020 tarihinde idareye süresinde bildirimde bulunduğunuz, bu süre zarfında herhangi bir kesinti yapılmadığı, diğer taraftan geçici kabul tutanağının idarece 13/01/2021 tarihinde onaylandığı belirtilerek, söz konusu işten elde edilen kazancın hangi yılın gelirine dahil edileceği hususunda Başkanlığımız görüşleri.

…

Bir işin Gelir Vergisi Kanunu’nun 42’nci maddesi kapsamına girmesi için faaliyet konusu işin, inşaat ve onarma işi olması, işin taahhüde bağlı olarak yapılması ve birden fazla takvim yılına sirayet etmesi gerekmektedir.

Diğer taraftan, 4734 sayılı Kamu İhale Kanununun 4’üncü maddesinde; “yapım” bina, karayolu, demiryolu, otoyol, havalimanı, rıhtım, liman, tersane, köprü, tünel, metro, viyadük, spor tesisi, alt yapı, boru iletim hattı, haberleşme ve enerji nakil hattı, baraj, enerji santrali, rafineri tesisi, sulama tesisi, toprak ıslahı, taşkın koruma ve dekapaj gibi her türlü inşaat işleri ve bu işlerle ilgili tesisat, imalat, ihzarat, nakliye, tamamlama, büyük onarım, restorasyon, çevre düzenlemesi, sondaj, yıkma, güçlendirme ve montaj işleri ile benzeri yapım işleri olarak tanımlanmıştır.

Genel anlamı ile inşaat, malzeme ve işçilik kullanmak suretiyle meydana getirilen gayrimenkulün yapı kısmına ait faaliyetlerinin tümünü kapsamakta, onarım ise, bir gayrimenkulün iskeleti dışında harap olan kısımlarının yeniden yapılması ile ilgili büyük ölçüdeki tamirat ve yenileme faaliyetlerini ifade etmektedir.

…

Bu hüküm ve açıklamalara göre, gerek ilgide kayıtlı özelge talep formu ve eklerinin gerekse ... tarihli ve ... evrak sayılı dilekçeniz ve ekinin incelenmesinden Şirketiniz tarafından yüklenilen, … nin restorasyon ve onarımını da içeren  ve birden fazla takvim yılına sirayet ettiği anlaşılan “… Rölöve, Restitüsyon ve Mühendislik Projelerinin Hazırlanması, Restorasyon ve Müzeleştirme Uygulama İşinin  tek sözleşmeyle taahhüt edilmiş olması kaydıyla Gelir Vergisi Kanununun 42’nci maddesi kapsamında yıllara sâri inşaat ve onarım işi olarak değerlendirilmesi gerekmekte olup söz konusu işten elde edilecek kazancın geçici kabul tutanağının İdarece onaylandığı yılın kurumlar vergisi beyannamesine dâhil edilerek vergilendirilmesi gerekmektedir.

Öte yandan, söz konusu işin ayrı ayrı sözleşmelerle taahhüt edilmesi veya ayrı ayrı geçici kabule tabi olması halinde “… Rölöve, Restitüsyon ve Mühendislik Projelerinin Hazırlanması, Restorasyon ve Müzeleştirme Uygulama İşinin Kamu İhale Kanununun 4’üncü maddesinde tanımlanan yapım işi mahiyetinde olmayan kısımları Gelir Vergisi Kanununun 42’nci maddesi kapsamında yıllara sâri inşaat ve onarma işi olarak değerlendirilmeyeceğinden bu işlerden elde edilen kazancın ilgili oldukları dönem kurum kazancına dâhil edilerek vergilendirileceği tabiidir.” (E-62030549-120[42-2021/154]-230472)

2- “Şirketinizin “… İnşaatı yapım işi” kapsamında yüklenici … Adi Ortaklığına alt yüklenici olarak çelik kazık boru imalatı, kaplama, diğer ürünlerin üretimi, imalatı ile teslim işini üstlendiği,

-Yüklenici firmanın … Genel Müdürlüğü’ne “… İnşaatı yapım işini taahhüt ederek yıllara sâri inşaat onarım işi kapsamında gelir vergisi tevkifatına tabi olduğu, alt yüklenici olan firmanızın liman inşaat işinde sorumluluğunun çelik boru kazıklarının üretilip üst yüklenici firmanın şantiye sahasında tesliminden ibaret olduğu belirtilerek, şirketinizin söz konusu faaliyetlerinin yıllara sâri inşaat ve onarım işi kapsamında değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ile alt yüklenici şirket tarafından gerçekleştirilen işlerin KDV tevkifatına tabi olup olmayacağı hususu…

…

Bir işin Gelir Vergisi Kanunu’nun 42’nci maddesi kapsamında değerlendirilebilmesi için;

-Faaliyet konusunun inşaat ve onarma işi olması

-İnşaat ve onarım işinin birden fazla yıla sirayet etmesi

-İnşaat ve onarım işinin resmi veya özel taahhütlere bağlı olarak yapılması şartlarının bir arada aranılması gerekmektedir.

…

Öte yandan, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 15’inci maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde, Gelir Vergisi Kanunu’nda belirtilen esaslara göre birden fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarım işleri ile uğraşan kurumlara bu işleri ile ilgili olarak yapılan hakediş ödemeleri üzerinden sorumlularca vergi tevkifatı yapılacağı hüküm altına alınmış olup, bu oran 2009/14594 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile %3* olarak tespit edilmiştir.

Diğer taraftan, özelge talep formunda ekli sözleşmenin incelenmesi neticesinde, şirketinizin işveren … Genel Müdürlüğü ile yüklenici … Adi Ortaklığı arasında yapılmakta olan “… İnşaatı yapım işine ait … sahası içinde yüklenici tarafından kendisine verilen hammaddeyi kullanarak belirtilen kalitede ve talep edilen boylarda imal edeceği “spiral kaynaklı çelik boru, kaplama, diğer ürünlerin üretimi ve teslim işini alt yüklenici olarak üstlendiği ve sözleşmenin … tarihinde imzalandığı anlaşılmıştır.

Bu hükümlere göre, alt yüklenici şirketiniz tarafından çelik boru, kaplama ve diğer ürünlerin üretiminin yapılarak yüklenici firmaya teslimi işinin, yüklenici firmanın üstlenmiş olduğu inşaat işinden bağımsız olarak sadece çelik boru kazıklarının üretilip üst yüklenici firmanın şantiye sahasında teslimiyle sınırlı olması halinde söz konusu iş yıllara sâri inşaat ve onarım işi olarak değerlendirilemeyeceğinden şirketinize yapılan ödemeler üzerinden kesinti yapılmasına gerek bulunmamaktadır.

Ancak, şirketinizce gerçekleştirilen çelik kazık boru imalatı, kaplama, diğer ürünlerin üretimi, imalatı işlerinin yüklenici firmanın üstlenmiş olduğu inşaat işinin bir parçası olarak söz konusu ürünlerin montajını da içermesi halinde, yapılan iş Gelir Vergisi Kanununun 42’nci maddesi kapsamına giren inşaat onarım işi olarak değerlendirileceğinden, çelik kazık boru imalat, kaplama, diğer ürünlerin üretim, imalat ve montaj işi nedeniyle şirketinize yapılan ödemeler üzerinden %3* oranında vergi kesintisi yapılması gerekmektedir.” (62030549-125[15-2020/33]-437261)

3- “… yılında …Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … A.Ş.’nin alt yüklenicisi olarak … işinin üstlenildiği,

-Anılan işler için yapılan … tarihli sözleşmenin konusunun … ili … ilçesi sınırları içerisinde bulunan … HES, … HES ve … ili …ilçesi sınırları içerisinde bulunan …HES’in … işveren (… A.Ş.) ile …arasında yapılan … Sözleşmesinde belirtildiği şekilde yapılması ve yapılan bu işlerin ilgili … Şirketince oluşturulacak kabul heyetine geçici kabullerinin yaptırılması, kabul heyetince herhangi bir aksaklık, kusur tespit edildiğinde bunların giderilmesi, kesin kabulün yapılması ve işin tamamının enerjilendirilerek işverene teslimi olduğu,

-Sözleşme konusu işlere …yılında başlanıldığı, … yılında tamamlanarak geçici kabule hazır hale getirildiği,

-… A.Ş. tarafından Enerji ve Tabii Kaynaklar Bakanlığı Enerji İşleri Genel Müdürlüğüne hitaben yazılan … tarihli yazıda, … HES-… HES işinin alt yüklenici … A.Ş. tarafından tamamlanarak geçici kabule hazır hale getirildiğinin ifade edildiği ve geçici kabulün yapılması için heyet oluşturulmasının talep edildiği,

-…’ın … tarihli … sayılı yazısı ile dağıtım firması olan ... A.Ş.’yi geçici kabulün yapılması için görevlendirdiği, ancak … A.Ş.’nin geçici kabule iştirak etmediği ve bazı eksikliklerden dolayı da hatta enerji uygulanamayacağından geçici kabulün yapılamadığı, aynı Sözleşme kapsamındaki diğer iş … HES’in geçici kabulünün yapılması için de … A.Ş.’den talepte bulunulduğu ancak olumlu yanıt alınamadığı,

-Söz konusu işlerin kesin hakediş faturalarının … A.Ş.ye … döneminde düzenlendiği, ayrıca … A.Ş. hakkında verilmiş … tarihli iflas ertelemesi kararı bulunduğu,

-Diğer taraftan… A.Ş.’nin alt yüklenicisi olarak üstlenilen … Hes … Hattı işlerinden … HES işlerinin geçici kabulünün … yılında yapıldığı ancak … HES işinin geçici kabulünün yapılamadığı,

- şveren … A.Ş.’nin … tarihinde iflasının açıldığı

Belirtilerek… HES işinin bitim tarihi hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup konu hakkında Başkanlığımız görüşleri…

…

Öte yandan, anılan Kanunun 42’nci maddesi kapsamına giren işleri üstlenen müteahhitlerce işin tamamen veya kısmen taşeronlara yaptırılması halinde, taşeronların 42’nci madde karşısındaki durumları, taahhüt ettikleri kısmın mahiyet itibariyle inşaat ve onarım işi kapsamında olup olmadığı ve süre olarak yıllara sirayet edip etmediğine göre tespit edilecektir.

Dolayısıyla, taşeronlara (alt yüklenicilere) yaptırılan işler yukarıdaki şartları taşıyorsa yıllara sâri inşaat ve onarım işi kapsamında Gelir Vergisi Kanunu’nun 42’nci maddesine göre vergilendirilecek, geçici ve kesin kabul usulüne tabi olan hallerde geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın onaylandığı tarih işin bitim tarihi olarak kabul edilecek ve elde edilen kazanç işin bittiği dönemin kazancı olarak vergiye tabi tutulacaktır.

Aynı Kanunun 44’üncü maddesinde düzenlenen geçici ve kesin kabul usulü, Kamu İhale Kanunu ve Bayındırlık İşleri Genel Şartnamesi ile Hizmet İşleri Genel Şartnamesine tabi kamu kesimince ihale olunan inşaat ve onarma işlerinde uygulanmaktadır. Bu usule tabi olmayan işlerde ise taraflar geçici ve kesin kabul usulünü seçebilecekleri gibi bir başka usulü de seçebilmektedirler. Bu durumda, geçici ve kesin kabul usulüne tabi işlerde, geçici kabul tutanağının idarece onaylandığı tarihin; geçici ve kesin kabul usulüne tabi olmayan işlerde ise işin fiilen tamamlandığı veya bırakıldığı tarihin işin bitim tarihi olarak kabul edilmesi ve bu işle ilgili kâr veya zararın bitim tarihi itibarıyla tespit edilerek tamamının işin bittiği yılın geliri olarak beyan edilmesi gerekir.

Buna göre, ana yüklenici şirket tarafından geçici ve kesin kabul usulüne tabi olarak taahhüt edilen birden fazla takvim yılına sirayet eden işlerde alt yükleniciler tarafından üstlenilen işlere ilişkin sözleşmede, ana yüklenici ile idare arasında imzalanan Ana Sözleşme ve Ana Sözleşmenin eklerinin, alt yüklenici sözleşmesinin eki ve ayrılmaz parçası olduğuna, alt yüklenicinin, sözleşme kapsamında yapacağı tüm imalatların Ana Sözleşmede yazılı hususlara uygun olacağını peşinen kabul ve taahhüt ettiğine dair hükümler bulunması ve ayrıca alt yükleniciler tarafından taahhüt edilen işin birden fazla takvim yılına sirayet etmesi halinde, alt yükleniciler açısından işin bitim tarihi olarak geçici kabul tutanağının idarece onaylandığı tarihin dikkate alınması gerekmektedir.

Diğer taraftan, alt yükleniciler tarafından yüklenilen işe ilişkin sözleşmede yukarıda yer verilen hususlara yer verilmemesi, alt yükleniciler tarafından yüklenilen işin ana yüklenici şirket ile idare arasında imzalanan ana sözleşmeden bağımsız olarak yerine getirilmesi halinde ise işin bitim tarihi olarak işin fiilen tamamlandığı veya fiilen bırakıldığı tarihin dikkate alınacağı tabiidir.

…

Yapılan sözleşmeden, … Hidroelektrik Santrali Enerji Üretim Hattı işi dolayısıyla geçici ve kesin kabul usulünün seçildiği, Ana Sözleşmenin … Sözleşmenizin eki ve ayrılmaz bir parçası olduğunun kabul edildiği ve taahhüt edilen işin birden fazla takvim yılına sirayet etmesi nedeniyle yıllara sâri inşaat işi olduğu anlaşılmaktadır.

Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, geçici ve kesin kabul usulüne tabi olan işlere ilişkin işin bitim tarihinin, Gelir Vergisi Kanununun 44’üncü maddesinde geçici kabul tutanağının onaylandığı tarih olarak belirlenmiş olması nedeniyle iş bitim tarihi olarak üstlendiğiniz söz konusu işlere ilişkin düzenlenecek geçici kabul tutanağının idarece onaylandığı tarihin esas alınması gerekmekle birlikte yüklenici … A.Ş.’nin iflasının açıldığı hususu dikkate alındığında söz konusu işin şirketinizce devam ettirilmesinin mümkün olmaması halinde, işin fiilen bitirildiği veya bırakıldığı tarihin iş bitim tarihi olarak kabulü gerekmektedir.” (62030549-120[42-2013/626]-E.597553)

4- “… her ne sebeple olursa olsun aynı yıl içinde sonuçlanmayıp ertesi yıla sarkması halinde, Gelir Vergisi Kanunu’nun 42’nci maddesi gereğince yıllara sirayet ettiği tarihten itibaren ödenecek istihkak bedelleri üzerinden Kurumlar Vergisi Kanununun 15’inci maddesi gereğince kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı ise tabiidir.” (B.07.1.GİB.4.55.15.01-2011-GVK-ÖZE-233-377)

* 3491 Karar Sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile yıllara sâri inşaat ve onarım işlerine 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu ve 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu kapsamında uygulanan gelir ve kurumlar vergisi stopaj oranları %5 olarak belirlendi. Belirlenen yeni stopaj oranları 1 Mart 2021 tarihinden itibaren yapılacak ödemelere uygulanacak/uygulanmaya başlamıştır.

KAYNAKLAR

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu

E-62030549-120[42-2021/154]-230472 sayılı 27.02.2022 tarihli özelge

62030549-125[15-2020/33]-437261 sayılı 04.06.2021 tarihli özelge

62030549-120[42-2013/626]-E.597553 sayılı 14.08.2020 tarihli özelge

B.07.1.GİB.4.34.16.01-120[42-2014/869]-84755 sayılı 06/10/2015 tarihli özelge

14.03.2022

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (156 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.