Prof. Dr. Necdet Sağlam
Anadolu Üniversitesi
İktisadi İdari Bilimler Fakültesi
nsaglam@anadolu.edu.tr

TMS 29 Yüksek Enflasyonlu Ekonomilerde Finansal Raporlama Standardına Göre Yapılan İşlemlerin Finansal Tablolar ve Dipnotlarında Gösterilmesi (555 Nolu VUK Tebliğ - TMS-29 Farkları)

1- ENFLASYON DÜZELTME İŞLEMLERİNİN FİNANSAL TABLOLARDA GÖSTERİMİ

Yüksek enflasyonlu bir ekonomide, faaliyet sonuçlarının ve finansal durumun düzeltme yapılmaksızın yerel para biriminde raporlanması anlamlı ve faydalı değildir. Para satın alma gücünü öyle bir oranda kaybeder ki, farklı zamanlarda meydana gelen işlemlerin veya diğer olayların tutarlarının karşılaştırılması, aynı hesap döneminde bile yanıltıcı olur. TMS-29 Yüksek Enflasyonlu Ekonomilerde Finansal Raporlama Standardı, raporlama yapılan para birimine sahip olan ülkede yüksek enflasyonun mevcut olduğunun tespit edildiği raporlama döneminin başından itibaren tüm işletmelerin finansal tablolarına uygulanır. Bu Standart, yüksek enflasyonlu bir ekonominin para biriminde raporlama yapan işletmelerin finansal tablolarına uygulanır.

1.1 FİNANSAL DURUM TABLOSU

TMS 29 Yüksek Enflasyonlu Ekonomilerde Finansal Raporlama Standardına göre, bilanço tarihi itibarıyla cari ölçüm birimine göre ifade edilmemiş bilanço kalemleri, genel bir fiyat endeksi kullanılarak düzeltilir. Parasal kalemler hali hazırda bilanço tarihindeki cari ölçüm birimine göre ifade edildiklerinden düzeltilmezler. Parasal kalemler elde tutulan para ile para olarak alınacak veya ödenecek kalemlerdir. Enflasyon Düzeltme işlemleri Finansal durum tablosu aşağıdaki dipnotlarda gösterilir.

Dipnot -2	Finansal Tabloların Sunumuna İlişkin Esaslar
	Sunuma İlişkin Temel Esaslar	TMS 29, vd.
Dipnot- 29	Sermaye, Yedekler ve Diğer Özkaynak Kalemleri	TMS 29, vd.
Dipnot- 43	Yüksek Enflasyonlu Ekonomide Raporlama	TMS 29, vd.

Finansal durum tablosunda ve kar veya zarar tablosunda parasal olmayan kalemlere ait düzeltme farkları ilgili hesaplarda yer alırken Sermaye Düzeltme Farkları öz kaynaklar içinde ayrı bir hesapta gösterilecektir.

Finansal tabloların başlıklarında veya dipnot sayfalarının üst bilgi kısımlarında yer alan “Tutarlar, aksi belirtilmedikçe, Türk Lirası (TL) olarak belirtilecektir.” ifadesi yerine “Tutarlar, aksi belirtilmedikçe, Türk Lirası’nın (TL) 31 Aralık 2023 tarihindeki satın alma gücü cinsinden Türk Lirası (TL) olarak ifade edilmiştir.” yazılmalıdır.

1.2 KAR VEYA ZARAR TABLOSU

TMS 29 Yüksek Enflasyonlu Ekonomilerde Finansal Raporlama uyarınca Kâr veya zarar tablosunun tüm kalemlerinin bilanço tarihindeki cari ölçüm birimine göre ifade edilmesini gerektirir. Bu tüm gelir ve gider kalemleri ilk kaydedildikleri tarihlerden itibaren genel fiyat endeksinde gerçekleşen değişime göre düzeltilir.

Kâr veya zarar tablosunda net kâr üzerindeki kazanç veya kayıplar (başka bir ifadeyle net parasal pozisyon kâr veya zararı) Kâr veya Zarar ve Diğer Kapsamlı Gelir Tablosunda (iki tablolu yaklaşımın uygulanması durumunda Kâr veya Zarar Tablosunda) varsa “Finansman Giderleri (-)” kaleminden sonra gelmek üzere “Net Parasal Pozisyon Kazançları (Kayıpları)” kaleminde ayrı bir kalem olarak gösterilir.

Net Parasal Pozisyon Kazançları (Kayıpları)

Enflasyon muhasebesi uygulandığı dönemlerde parasal yükümlülükleri parasal varlıklarından fazla (az) olan işletmelerin olumlu (olumsuz) net parasal pozisyonları nedeniyle enflasyon karşısında satın alma gücünde meydana gelen artışlar (azalışlar) net parasal pozisyon kazançlarını (kayıplarını) oluşturur.

Parasal olmayan kalemlerin, özkaynakların, Kâr veya Zarar ve Diğer Kapsamlı Gelir Tablosu ve endekse bağlı varlık ve yükümlülüklerin düzeltme farklarından hesaplanabilen net parasal pozisyon kazanç ya da kaybı aynı zamanda kontrol amaçlı olarak işletmelerin parasal pozisyonu esas alınarak da hesaplanabilmektedir. Parasal pozisyon esas alınarak net parasal pozisyon kazanç ya da kaybı hesaplanırken, genel fiyat endeksindeki değişimin, para pozisyonun açılış bakiyesi ile kapanış bakiyesinin ağırlıklı ortalamasıyla çarpılır. Her iki hesap yöntemiyle ulaşılan kazanç ya da kayıp tutarı Kâr veya Zarar ve Diğer Kapsamlı Gelir Tablosunda ayrı bir kalem olarak raporlanır.

Parasal varlık ve yükümlülüklerin defter değerine ilişkin olarak ortaya çıkan parasal pozisyon kazanç ya da kaybının hesaplanması finansal tabloların enflasyonun etkilerine göre düzeltilmesi işleminin önemli unsurlarından birisidir. Önceki paragraflarda belirtildiği üzere finansal tabloların enflasyonun etkisine göre düzeltilmesi belirli prosedür ve muhakemelere dayanmaktadır. Bu nedenle düzeltme işlemi sonucunda ulaşılan tutarların makul olup olmadığının doğrulanması bakımından net parasal pozisyon kazanç ya da kayıpları bir kanıt niteliğindedir.

Kar veya Zarar tablosunda finansman geliri (gideri) bölümünde aşağıdaki gibi gösterilir.

……

FİNANSMAN GELİRİ (GİDERİ) ÖNCESİ FAALİYET KARI (ZARARI)                

• Finansman Gelirleri                                                                                                 
• Finansman Giderleri                                                                                                
• Net Parasal Pozisyon Kazançları (Kayıpları)                                                     

SÜRDÜRÜLEN FAALİYETLER VERGİ ÖNCESİ KARI (ZARARI)

…..

1.3 ÖZKAYNAK DEĞİŞİM TABLOSU

Nitelik itibarıyla özkaynaklar parasal olmayan unsurlardan oluşan bir kalemdir. Bu noktada esas olan ilke özkaynak unsurlarının işletmeye konulduğu ya da başka bir şekilde özkaynağa dahil edildiği tarihten itibaren enflasyonun etkilerine göre düzeltilmesidir. Ancak TMS 29’un ya da BOBİ FRS Bölüm 25’in ilk kez uygulandığı dönemde özkaynak unsurlarını sunulan en erken dönemin başlangıcında aşağıdaki şekilde düzenler:

“Geçmiş Yıllar Kârları/Zararları”, değerleme artışlarının izlendikleri hariç olmak üzere, özkaynak unsurları, katkıda bulunulduğu ya da başka bir şekilde özkaynağa dahil edildiği tarihten itibaren enflasyonun etkilerine göre düzeltilir.

-Önceki dönemlerde ortaya çıkmış olan yeniden değerleme değer artışları iptal edilir.

- Düzeltilmiş Geçmiş Yıllar Kârları/Zararları, düzeltilmiş Finansal Durum Tablosundaki tüm diğer tutarlardan elde edilir.

1.4 NAKİT AKIŞ TABLOSU

TMS 29 ile Nakit Akış Tablosunda yer alan tüm kalemlerin raporlama dönemi sonundaki cari değeriyle ifade edileceği belirtilmektedir. TMS 29 uyarınca Nakit Akış Tablosundaki çoğu kalemin enflasyonun etkilerine göre düzeltilmesi, fiili nakit akışlarının, Nakit Akış Tablosunda sunulan tutarlardan farklılaşmasına neden olabilmektedir.

Parasal pozisyon kazanç veya kayıplarının Nakit Akış Tablosunda nasıl gösterileceğine dair muhasebe standartlarında ayrıntılı hükümler bulunmamaktadır. Bu nedenle parasal pozisyon kazanç ya da kayıplarının sunulmasına ilişkin olarak benimsenen üç yaklaşıma yer verilmektedir. Bu yaklaşımlar:

1. Enflasyonun işletme, yatırım ve finansman faaliyetlerinden kaynaklanan nakit akışları üzerindeki etkisinin bu faaliyetlerin her biri için ayrı ayrı sunulması ve net parasal pozisyon kazanç veya kaybının nakit ve nakit benzerlerinin mutabakatında mutabakat kalemi olarak sunulması.
2. Nakit ve nakit benzerleri üzerindeki parasal kazanç veya kaybın ve enflasyonun işletme, yatırım ve finansman faaliyetlerinden kaynaklanan nakit akışlarına etkisinin tek bir tutar olarak sunulması.
3. Enflasyonun işletme, yatırım ve finansman faaliyetlerinden kaynaklanan nakit akışları üzerindeki etkisinin ilgili kaleme atfedilmesi ve nakit ve nakit benzerleri üzerindeki parasal kazanç veya kaybın ayrı olarak sunulması

2- DİPNOTLARDA GÖSTERİMİ

TMS-29 ilişkin Türkiye Muhasebe Standartlarının Uygulanmasına Yönelik İlke Kararı, Sayı: 2019-1’de Finansal Tablo Örnekleri ve Kullanım Rehberinde bilanço dipnotlarının 2,29 ve 43 nolu dipnotlarımda açıklama yapılması öngörülmüştür.

Dipnot 2- Finansal Tabloların Sunumuna İlişkin Esaslar 

Sunuma İlişkin Temel Esaslar ilkeler kısmında, KGK tarafından yayımlanan “23.11.2023 tarihli Duyuru” ile Türkiye Finansal Raporlama Standartları ile işletmelerin 31 Aralık 2023 tarihinde veya sonrasında sona eren yıllık raporlama dönemine ait finansal tablolarının “Türkiye Muhasebe Standardı 29 Yüksek Enflasyonlu Ekonomilerde Finansal Raporlama” da yer alan ilgili muhasebe ilkelerine uygun olarak enflasyon etkisine göre düzeltilerek sunulması gerekmektedir.

Kendi alanlarında düzenleme ve denetleme yapmakla yetkili olan kurum ya da kuruluşlar TMS 29 uygulanmasına yönelik olarak yukarıdaki öngörülenden farklı geçiş tarihleri belirleyebilirler.

TMS-29 Yüksek Enflasyonlu Ekonomilerde Finansal Raporlama Standardı çerçevesinde 31 Aralık 2023, 31 Aralık 2022  tarihli finansal tabloların ve 1 Ocak 2022 tarihli açılış bilançosu enflasyon düzeltmesine tabi tutularak 31 Aralık 2023 tarihindeki Türk Lirası’nın satın alma gücü ile ifade edilmiştir. TMS 29 çerçevesinde, genel satın alım gücündeki değişiklikleri yansıtan genel bir fiyat endeksinin kullanımını gerektiği açıklanarak finansal tabloların düzeltilmesinde Tüketici Fiyat Endeksi’nin (TÜFE) kullanılmıştır.

Dipnot 29- Sermaye, Yedekler ve Diğer Özkaynak Kalemleri Sermaye Düzeltme Farkları

Ödenmiş sermaye tutarının yüksek enflasyon dönemlerinde TMS 29 kapsamında düzeltilmesi sonucu ortaya çıkan farklar Sermaye Düzeltmesi olumlu Farkı / Sermaye Düzeltmesi olumsuz Farkı kalemlerinde gösterilir.  

Dipnot 43: Yüksek Enflasyonlu Ekonomide Raporlama (TMS 29, vd.)

Bu dipnotta Yüksek Enflasyonlu Ekonomide Raporlama etkileri açıklanacaktır. TMS-29 düzeltmeler cari ve önceki döneme ait burada listelenebilir. Ayrıca işletmeler aşağıdaki açıklamaları da yaparlar.

(a) Finansal tabloların ve önceki dönemlere ait karşılaştırmalı rakamların raporlama yapılan para biriminin genel satın alma gücündeki değişimlere göre düzeltildiği ve sonuç olarak raporlama dönemi sonundaki cari ölçüm birimine göre ifade edildiği;

(b) Finansal tabloların tarihi veya cari maliyet yaklaşımlarından hangisine göre hazırlandığı ve

(c) Raporlama dönemi sonunda geçerli fiyat endeksi ve niteliği ile cari ve önceki raporlama dönemlerinde endekste meydana gelen hareketler belirtilmelidir.

Bu Standart tarafından istenen açıklamalar enflasyonun finansal tablolar üzerindeki etkilerinin anlaşılması için gereklidir. Ayrıca, bu esasların ve sonuçların anlaşılması için ilave bilgi sağlanması da amaçlanmaktadır. 

3. 555 NOLU VUK TEBLİĞ- TMS-29 FARKLARI

2023 yıl sonunda uygulanacak 555’nolu VUK Tebliğ ile- TMS-29 arasında farklar ciddi vardır. Bu farklar özet olarak aşağıdaki tabloda gösterilmiştir.

VUK 555 NOLU TEBLİĞ	TMS-29- Yüksek Enflasyonlu Ekonomilerde Finansal Raporlama
1.Endeksin belirlenmesi ve düzeltme katsayısının hesaplanması	1.Endeksin belirlenmesi ve düzeltme katsayısının hesaplanması
Endeks farklı Yİ-ÜFE	Endeks TÜFE
2.Parasal ve parasal olmayan kalemlerin ayrıştırılması	2.Parasal ve parasal olmayan kalemlerin ayrıştırılması 555 nolu tebliğden farklı parasal olmayan kalemler var; örneğin kıdem tazminatı karşılıkları
3.Parasal olmayan kalemlerin değerinin düzeltilmesi	3.Parasal olmayan kalemlerin değerinin düzeltilmesi
YOK	4.Fiyat değişikliklerine bağlanmış olan parasal kalemlerin değerinin düzeltilmesi
Önceki yeniden değerlemeler kaldığı yerden düzeltilecek	Gerçeğe Uygun değer ile değerlenen varlıklar (SPK Lisanslı) düzeltmeye tabi tutulmayacak
2023 Geçmiş yıl karları bulunması	5.Parasal pozisyon kayıp veya kazancının hesaplanması
2023 yılında sadece bilançom düzeltilecek	Bilanço, Kâr veya Zarar ve Diğer Kapsamlı Gelir Tablosu, nakit akış ve özkaynak değişim tablosu düzeltilecek
Enflasyon düzeltmesi kayıp ve kazanları gösterilir.	NET PARASAL POZİSYON KAZANÇ YA DA KAYBININ GÖSTERİLMESİ
Karlar 2023 yılında Vergiye tabi değil	Ertelenmiş Vergi Geliri ya da Gideri Hesabı yapılacaktır
YOK	6.Enflasyonun etkisine göre düzeltmiş Açılış Finansal Durum Tablosunun hazırlanması
YOK	7.Enflasyonun etkisine göre düzeltmiş önceki döneme/dönemlere ait karşılaştırmalı finansal tabloların hazırlanması
YOK	8.Önceki döneme/dönemlere ait karşılaştırmalı finansal tablolardaki tutarların cari ölçüm birimine taşınması
2023 yılında sadece bilançom hazırlanacak	9.Enflasyonun etkisine göre düzeltmiş cari döneme ait finansal tabloların hazırlanması
2024 yılında geçici vergi dönemlerinde düzeltme yapılacak	2024 Yıl sonunda düzeltme yapılacak

Sonuç olarak 2023 yılı hem SMMM hem de Bağımsız Denetçiler İÇİN ÇOK ZOR GEÇECEK, 555 nolu VUK Tebliğ ile 1 yıl bilanço düzeltilirken, TMS-BOBİ tarafında 3 yıllık enflasyon düzeltmesi yapılmış finansal tabloları denetleyecektir.

08.02.2024

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.