YAZARLARIMIZ
Ertuğrul Tuncer
Yeminli Mali Müşavir
Köker YMM Bağımsız Denetim A.Ş.
etuncer@kokerymm.com



İptal Edilen İhale Kararlarında Damga Vergisi İadesi

Damga vergisi çok eski bir uygulama tarihine sahip olmasına rağmen, modern zamanlarda etkisini değilse de görüntüsünü yitirmiş, sadece muhatap olanların varlığını hissedebildikleri, anlaşılması güç ve “acıtıcı” bir vergi türü olmuştur.

Verginin konusunun sadece kağıtlar olması ve uygulama alanının, sadece yazılı sözleşmeleri değil, izinler, kararlar, taahhütler, ibralar, vekaletler gibi sosyal ve ekonomik hayatta sıkça karşılaşılan “komplike” olayları da kapsaması verginin (hukukunun) anlaşılmasını güçleştirmektedir.

Damga vergisinin konusu kağıtlardır. Kağıda dökülmemiş bir işlem damga vergisi doğurmaz. Bu nedenle sözlü anlaşmaların, taahhütlerin, izinlerin damga vergisiyle ilgisi yoktur.

Aslında vergiye tabi tutulan şey kağıtların kendisi değil, o kağıtlarda yazılı hususlar ve kağıdın metninden doğan hak ve yükümlülüklerdir. O kağıtlardaki akde, izne, taahhüde, karara bağlı olarak bir işin yapılması, bir yetkinin kullanılması, bir sorumluluğun üstlenilmesi, bir hakka sahip olunması ve bu kağıttaki hak ve hukuk çerçevesinde bu hakkın, karşı tarafta, yetkili kurumlarda, resmi dairelerde ve yargıda kullanılabilmesi damga vergisini doğurmaktadır.

Kağıtlar bu hakkın ve hukukun ispatı olan şeylerdir. O nedenle verginin süjesi olarak kağıtlar (dijital ortamda yaratılan kağıtlar dahil) tanımlanmaktadır.

Kağıtlar bir kez düzenlenip imzalandıktan sonra artık o hukuk doğmuştur. İmkansızlıklar nedeniyle kağıtta yazılı hukukun ortadan kalkması veya tarafların rızasıyla kağıtların kullanımdan kaldırılması verginin doğuşunu etkilemez. Zira o kağıda dayanılarak hak ve hukuk aranacaksa (ki, iade talep edebilmek ya da yargı yoluna gidebilmek için bile bu kağıdın hükmünden yararlanılmaktadır) bu hukuki takibin belgesi de o kağıtlar olmaktadır.

Bu nedenle bir kağıdın hükmünün ortadan kalkması -aşağıda açıklayacağımız ihale iptal işlemleri ile haksız olarak alınanlar hariç- damga vergisinin geri ödenmesini gerektirmez.

Bu nedenle, damga vergisinde tedbir işin başında alınmış vergiye tabi olmayacak kağıtlar II. Sayılı Tabloda tek tek gösterilmiştir.

Kanun metninde istisna/muafiyet sayılacak sadece üç husus bulunmaktadır. Bunlardan biri yurt dışında düzenlenen ve Türkiye’de ibraz olunmayan kağıtlardır. Belge yurt dışında düzenlendiği için, düzenlendiği ülkenin vergileme alanına girmekte ve bu konuda çifte vergilendirmeyi önleyici bir mekanizma da bulunmamaktadır.

Yurt dışında düzenlenen kağıtların hükmünden yurt dışında yararlanıldığı ve kendisi bir “kazanç” unsuru olmadığı için zaten “vergilemede coğrafi esas” ilkesi nedeniyle Türkiye’nin vergileme erkinin dışında kalmaktadır.

Yurt dışında düzenlenen kağıtlar aslında istisna niteliğinde olmayıp sadece hükmünden yararlanılma durumunun yurt dışında gerçekleşmesi nedeniyle vergileme erkinin dışında kalması ve vergiyi doğuramaması dikkate alınmaktadır.

Bu kağıtlar Türkiye’de ibraz olunduğunda (bunu, pratikte, bankalara, noterlere, icra mercilerine, mahkemelere ve resmi dairelere ibraz şeklinde görüyoruz) artık, hükmünden Türkiye’de yararlanılmaktadır ve verginin konusuna girmektedir.

İkinci istisna konusu, resmi dairelere ilişkin damga vergisini diğer tarafın ödeyeceğine dair 3. Maddedir. Maddenin ikinci fıkrasına göre “ Resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların Damga Vergisini kişiler öder.” Denilmektedir. Bunun kısmi bir istisna mı yoksa resmi dairelere mahsus muafiyet mi olduğu tartışılabilir ama bizce istisna kağıdın kendisine tanındığı için tarafların kim olduğunun önemi yoktur. Önemli olan kağıdın kendisinin vergiyi doğuracak nitelikte olmamasıdır. Dolayısıyla bu düzenlemeyi resmi daire muafiyeti olarak kabul etmek gerekmektedir.

Üçüncü istisna veya vergi dışında kalma olayı Geçici 2. Maddede yazılı “İhracat ve Döviz kazandırıcı faaliyetlere” ilişkin kağıtlardır.

Bunlar Yasa metninde yer alan istisna ve muafiyet hükümleridir. Yasadaki yetkiye dayanılarak, vergi oranının sıfırlanması, doğal olarak istisna kabul edilemez.

Bu nedenle, damga vergisinden istisna kağıtları ve verginin dışında kalan işlemler II. Sayılı Tabloda tek tek sayılarak belirlenmiş ve verginin doğması bu yolla önlenmeye çalışılmıştır. Zira, damga vergisi “tahakkuku tahsiline bağlı” bir vergi türüdür. Ödendikten sonra ayrıca tahakkuk işlemi aranmaz.

Damga vergisinde, istisna ve muafiyetin sınırlı olması, bunların tadat edilmiş olması önemli bir sonuç doğurmaktadır; Damga vergisinde kağıtların terki, işlemlerin gerçekleşmemesi veya karşılıklı rıza ile fesih olayı doğmuş ve ödenmiş verginin iadesini gerektirmemektedir.

Damga vergisinde düzeltme ve iade işlemi ancak kağıdın niteliğinin tayinindeki hata nedeniyle veya oran uygulamasındaki yanlışlık ya da istisna olması gerekirken haksız yere alınan vergiler için olmaktaydı.

Bu özellik nedeniyle, iptal olunan ihalelerde ihale kararının hükmünden yararlanma şansı kalmadığı zaman yapılan iade talepleri yargıya taşınmış, sonuçta, mükellefler lehine çıkan kararların da etkisiyle, sözleşmenin değil ama ihale kararının belirli haller altında iptal edilmesi durumunda yararlanılamayan kısma ait damga vergisinin iade edilebilmesini sağlayan bir yasal düzenleme 2018 yılında I. Sayılı tabloya parantez içi hükmü olarak eklenmiştir.

Yapılan düzenleme, belirli şartları gerektirdiği için açıklamaya ve yoruma muhtaç yönleri bulunmaktadır. Bu yazımızda, ihale kararları nedeniyle ödenen damga vergisinin iade şartlarını anlatmaya çalışacağız.

Kanuna bağlı I. Sayılı Listede/Tabloda yer alan düzenleme aşağıdaki gibidir;

“Kararlar ve mazbatalar

2. İhale Kanunlarına tabi olan veya olmayan resmi daire ve kamu tüzel kişiliğini haiz kurumların her türlü ihale kararları

(4/1/2002 tarihli ve 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu kapsamındaki kurum ve kuruluşlara şikâyet veya Kamu İhale Kurumuna itirazen şikâyet ya da yargı kararı üzerine ihalenin iptal edilmesi hâlinde, bu ihale kararının hükmünden yararlanılmayan kısmına isabet eden damga vergisi ret ve iade olunur.

Sözleşmenin düzenlenmiş olması durumunda sözleşmeye ilişkin damga vergisi ret ve iade edilmez.) (Binde 5,69)”

Bu düzenlemeye göre ihale kararı damga vergisi şu üç şartın gerçekleşmesiyle iade konusu olabilecektir.

  • İhaleyi yapan kuruma veya kuruluşlara yapılan şikayet üzerine iptal : ( Burada dikkat edilmesi gereken husus, şikayette bulunulacak makamın 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu kapsamında olmalıdır. İhaleyi yapan kuruluş veya birimin kendisinin doğrudan İhale Kanununa bağlı olması gerekmez. İhaleyi yapan kurum/kuruluş/birimin Kamu İhale Kanununa tabi bir üst kurumun (Örneğin Bakanlığın) parçası ya da bağlı kuruluşu olması durumunda da bu birime ya da üst makama yapılan şikayetler belirtilen nitelikte sayılacaktır. Örneğin, enerji veya ulaştırma ile ilgili bakanlıkların müstakil faaliyette bulunan çok sayıda bağlı kuruluşu bulunmaktadır. Bunların, -Kamu İhale Kanununa tabi olmadığı kuruluş metninde yazılı olanlar hariç- ihalelerine karşı itirazlar da bu kapsamda değerlendirilir. Burada geçen şikayet deyimi aslında gerekçesi belirtilerek yapılan iptal isteğini göstermektedir. )
  • Kamu İhale Kurumuna yapılan şikayet üzerine iptal : (Bazı durumlarda ya doğrudan, ya da ihaleyi yapan makamın talebi reddi üzerine iptal için KİK’na itiraz şeklinde şikayette bulunulmaktadır. Buradaki “itirazen şikayet” deyimi de “ihale ile ilgili iptal talep ve gerekçesinin, düzenleyici bir kuruma itiraz yoluyla bildirilmesi” anlamına gelmektedir.

Kamu İhale Kurumu, ihale dosyasını, itiraz nedenleri üzerinden inceler ve haklılığın tespiti durumunda ihalenin iptaline karar verir.

İtirazen şikayet deyimi Kamu İhale Kanununun 53. maddesinde ve bu maddeye dayanılarak çıkartılan İHALELERE YÖNELİK BAŞVURULAR HAKKINDA YÖNETMELİK’te yer almaktadır.

Bu Yönetmeliğe göre; 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu kapsamında yapılan ihalelerde; aday, istekli veya istekli olabileceklerin ihale sürecindeki işlem veya eylemlerin hukuka aykırılığı iddiasıyla yapacakları şikayet ve itirazen şikayet başvuruları incelenir ve karara bağlanır.

İşte bu itirazen şikayet üzerine verilen “ihalenin iptali” kararı üzerine, ihale damga vergisi (ihale karar pulu) iade konusu olabilmektedir.

  • Yargı kararı üzerine iptal : Yargıya intikal etmiş olaylarda, ihalenin haksızlığına/yersizliğine verilen kararlarla iptal edilmesi durumunda da ihale kararı damga vergisi iadeye konu olabilecektir.

Damga Vergisi Kanunundaki bu düzenlemeden çıkan sonuç şu şekilde değerlendirilebilir;

  • İhale, şikayet veya itirazen şikayet üzerine ya da yargı kararına dayanılarak iptal edilmiş ise ihale kararı damga vergisi iade edilebilir. Bunların dışındaki, tarafların mutabakatıyla ihalenin iptali ya da feshi durumu, ihaleyi yüklenenin işi gerçekleştirmesinin olanaksız hale gelmesi, ek ödeme anlaşmazlığı, maliyet yükselmesi ve işin terki gibi nedenlerle damga vergisinin iadesi söz konusu olamayacaktır. (Bu konudaki en belirgin ihtilaf konusu, 7161 sayılı Kanunun 32. Maddesi uyarınca, yüklenicinin, ihale makamına baş vurarak ihalenin feshini istemesi durumuyla ilgilidir. Burada, ihale konusu iş başlamıştır ve devam etmektedir. Yüklenici çeşitli nedenlerle Kanun uyarınca sözleşmenin feshini istemektedir. Bu fesih üzerine ihale damga vergisinin iadesi istenemez. Zira, fesih, öncelikle rızai bir işlemdir. Şikayet söz konusu değildir. Ayrıca, feshedilen şey ihale kararı değil sözleşmedir. İhale kararı için fesih ibaresi kullanılmaz. İhale iptal olunur. Dolayısıyla sözleşmenin feshi ihale kararının iptali anlamına gelmemektedir. İhale kararı iptal olunmadığı için de ödenen damga vergisinin kısmi ödemesi söz konusu olamayacaktır.)
  • İadenin temel şartı, yargı kararı, şikayet veya itirazen şikayettir. Şikayet üzerine iade söz konusudur ancak, damga vergisinin tamamının iadesi ihale konusu işe hiç başlanılmamış olması halinde söz konusu olabilecektir. Şayet ihalenin iptali kararı işe başlanıldıktan sonra ortaya çıkmış ve bu arada, avans, hak ediş, ihale şartlarından yararlanma gibi durumlar oluşmuşsa, ancak “ihale kararının hükmünden yararlanılamayan” kısmına ait vergi iade edilecektir.
  • Kısmi İade tutarının hesabında, ihale konusu işin süresi ve ihalenin toplam yazılı değeri dikkate alınarak bulunacak birim değerin, işe başlama ve iptal kararının yürürlük tarihi arasındaki süre düşülerek bulunacak süre (yararlanılamayan süre) ile çarpılması gerekmektedir.
  • Bulunacak “ihaleden yararlanılamayan süre” ye ait tutar, ihale tarihinde geçerli olan damga vergisi oranı ile çarpılarak iade miktarı hesaplanacaktır.
  • İhale kararından yararlanılamayan sürenin hesabında nasıl bir yol izleneceği tanımlanmamıştır. İhale sözleşmesinin imzalandığı tarihin mi yoksa yer gösterilme tarihinin mi esas alınacağı açık değildir. Ayrıca yer gösterme olayının bulunmadığı hallerde fiili işe başlama tarihi esas alınabilir. Sözleşmede işe başlama süresi belirtilmiş ise hesaba baz alınacak tarih bu olacaktır.
  • İhalenin belirli şartlarla iptali durumunda yapılacak “yararlanılamayan süreye ait” damga vergi iadesinin ele geçecek tutarından Damga Vergisi Kanununun I. Sayılı Tablosunun “ IV-Makbuzlar ve Diğer kağıtlar” fıkrasında belirtilen, resmi daireler tarafından “kişilerin nam ve hesabına yapılacak ödemelerle “ ilgili damga vergisi hesaplanmaması gerekmektedir.
  • Sözü geçen fıkra metni şu şekildedir;

1. Makbuzlar: a) Resmî daireler tarafından yapılan mal ve hizmet alımlarına ilişkin ödemeler (avans olarak yapılanlar dahil) nedeniyle kişiler tarafından resmî dairelere verilen ve belli parayı ihtiva eden makbuz ve ibra senetleri ile bu ödemelerin resmî daireler nam ve hesabına, kişiler adına açılmış veya açılacak hesaplara nakledilmesini veya emir ve havalelerine tediyesini temin eden kâğıtlar. (Binde 9,48)

  • Fıkra metninde açıkça yer aldığı gibi, damga vergisine konu olan şey “resmi dairelerin mal ve hizmet alımına ilişkin ödemeler”dir. Cümlede yer alan “bu ödemeler” de mal ve hizmet alımına ilişkin ödemeleri ifade etmektedir. Halbuki, ihale kararı damga vergisinin iadesi “mal ve hizmet alımına ilişkin” bir ödeme değil, düzeltme sonucu mükellefe yapılan vergi iadesidir. ( Ancak bu konu Bakanlık tarafından açıklığa kavuşturulmadığı takdirde vergi dairelerinin damga vergisi hesaplamadan iade yapamayacağını düşünmek zorundayız. )
  • İhale kararından sonra sözleşme de imzalanmışsa, ihale Kararının iptali üzerine ortaya çıkan damga vergisi iadesinin, sözleşme damga vergisiyle bir ilişkisi kurulamaz. Sözleşmenin damga vergisi iade edilmez.

14.09.2021

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

GÜNDEM