EDİTÖRÜN SEÇTİKLERİ
SON YAZILAR
YAZARLARIMIZ
Ertuğrul Tuncer
Yeminli Mali Müşavir
Köker YMM Bağımsız Denetim A.Ş.
etuncer@kokerymm.com



Şarta Bağlı Sözleşmelerde Damga Vergisi

Damga vergisinin konusu Kağıtlardır. Ancak her kağıt damga vergisinin konusu değildir. Damga vergisine tabi olup Kanuna bağlı 1 sayılı Listede tanımlanan kağıtların vergi konusu olabilmesinin bir diğer temel şartı, bu kağıt üzerinden bir hukukun oluşması yani kağıtların kullanılabilmesi ya da yasal tabiriyle, hak ve hukuk için  “ibraz edilebilmesi” dir.

Damga vergisinin,  kağıtların imzalandığı, hak/hukuk yaratacak biçimde  ortaya çıkmasına bağlı olması, kağıtta yazılan hususların şarta bağlandığı durumlarda özel bir önem taşımaktadır.

Kağıdın ya da kağıtta yazılı olan hususların şarta bağlandığı   durumlarda,  düzenlenerek imzalanan sözleşmeler açısından damga vergisi yükümlülüğünün doğup doğmayacağı ya da hangi tarihte doğacağı hususu hala tartışılmaktadır.

Damga Vergisi Kanununda özel bir düzenleme olmadığı için, genel esaslardan hareket edilmektedir.

Bir yorum tarzına göre;

Damga vergisinde,  vergiyi doğuran olayın,  kağıtların imzalanması anında meydana gelmesi ve  sözleşmeye konu işlemin belli şartlara bağlanmış olması özellik taşıyan  bir düzenlemedir. Bu Yasal düzenleme ve hukuk mantığı çerçevesinde, sözleşmede bazı şartların bulunması kağıdın genel olarak damga vergisinin konusuna gireceği, dolayısıyla sözleşmenin imzalandığı dönemde vergiyi doğuran olayın da meydana geldiği ve buna ilişkin damga vergisi yükümlülüğünün genel esaslara göre yerine getirilmesi gerektiği görüşü büyük çoğunlukla kabul görmüştür.

Danıştay’ın da bu konuda kararları vardır.

 ( Danıştay 7. Dairesinin bir Karar'ında şöyle denilmiştir;

'Uyuşmazlığa konu kağıdın sözleşme olduğu açık olup, şartlı olması vergi mükellefiyetini ortadan kaldırmayacağından kanuna bağlı (I) sayılı tablonun I/1-a maddesi uyarınca binde beş oranında vergiye tabi bulunmaktadır.'

Buna karşılık, sözleşmenin yürürlüğe girmesinin belli şartlara bağlanmış olması halinde vergiyi doğuran olayın da bu şartların gerçekleştiği tarihte meydana gelmesi gerektiği, bu şartlar gerçekleşmezse damga vergisi yükümlülüğünün de olmaması gerektiğini savunan ancak yukarıdaki anlayışa göre  azınlıkta kalan bir başka görüş mevcuttur.

Konuyu bu açıdan ele aldığımızda, kağıdın vergilendirilmesi hususunda yorum yapabilmek için kağıtta yazılı şartların niteliğine bakılmalıdır. Bu nedenle,sözleşmenin yürürlüğe girmesinin ileride gerçekleşecek bir şarta bağlanması durumu ile sözleşmenin yürürlüğe girmesini belli bir makamın onayına bağlayan durumları birbirinden ayırmak gerekmektedir.

İkinci durumda, aslında  bir şart değil, sözleşmenin tamamlanması için gerekli bir prosedürün tamamlanması durumu söz konusudur ki, bu gibi durumlarda vergiyi doğuran olayın,  sözleşmenin tamamlandığı yani ibraz edilebilir, uygulanabilir  hale geldiği  tarihte meydana geleceği açıktır.

Nitekim,  Danıştay 7. Dairesi’nin bir  başka  Kararı'nda

'Mukavele bir akit olup, tarafların karşılıklı serbest iradesi ile oluşur. Olayda ise mukavele 'mukavelenin hükümetçe tasvibi' koşulunun gerçekleşmemesi nedeniyle yürürlüğe girmemiş, tekemmül etmemiştir. Yani burada mukavelenin tekemmülü yükümlü iradesi dışında devletin iradesine bağlanmış olup serbest iradeden bahsedilemez. Dolayısıyla devletin tasvip etmemesi sonucu oluşmayan mukavele nedeniyle damga vergisi doğmamıştır.'  Denilmiştir.

Bir kağıdın damga vergisine tabi olabilmesi için sadece Damga Vergisi Kanunu'na ekli I sayılı listede yer alması ve yazılı olarak düzenlenmiş olması yeterli değildir. Aynı zamanda kağıdın her hangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek nitelikte olması gerekmektedir.

Sözleşmenin iptalini hedefleyen “Bozucu Şart” a bağlı sözleşmelerde, imzalanan  sözleşme hükümleri   tamam olmakta ve vergiyi doğuran olay gerçekleşmektedir. Sözleşme,  ancak bozucu şartın gerçekleşmesi ile  sona ermektedir. Bu durumda, imza tarihinde geçerli bir durum vardır ve verginin konusuna girer.

Ancak “Erteleyici Şart” ise   sözleşme   hükümlerini,   şartın gerçekleşmesine bağlar.

 “Erteleyici Şart”a bağlı bu tür,   sözleşmelerde sözleşmeden doğan edimler şartın gerçekleşmesi ile birlikte uygulanabilir  olmaktadır. Buna rağmen, sözleşmenin imzalanmasıyla taraflara bazı haklar verilmiş ve yükümlülükler getirilmiş  olacağından   şart  gerçekleşmeden önce de kağıtlar, genel nitelikleri itibariyle  ibraz edilebilir ve  sonuç doğurabilir olacaktır.

Genel Kanaat, niteliği ne olursa olsun, sözleşmedeki şart, sözleşmenin yürürlüğe girmesini önleyecek nitelikteyse, imza tarihinde, ortada hüküm ifade edecek bir kağıt olmadığından bu kağıtlar, damga vergisinin konusu olamaz.

Fakat, sözleşmedeki şartlar, sözleşmenin yürürlüğe girmesini ve imza tarihinde hüküm ifade etmesini önleyici nitelikte değilse ve sadece sözleşme unsurları uygulanabilir şartın gerçekleşmesine kadar  sözleşmenin ibraz edilebilirliği mevcut olduğu için kağıtta şartın yazılı olması damga vergisinin konusuna girmesine engel olamaz.

Yaygın anlayış böyle  olmakla birlikte, bir kağıdın damga vergisinin konusuna girip girmemesiyle,  sözleşme hükümlerinin damga vergisine matrah yaratması ayrı şeylerdir. Zira, damga vergisinin konusuna giren, Kanunda belirtilen  bir kağıt üzerinde her hangi bir matrah mevcut değilse veya hesaplanamıyorsa damga vergisinden söz edilemez.

Ancak vergi İdaresi, bir kağıdın imzalanarak ibraz edilebilir hale geldiği için damga vergisine  konu olması durumunda, şarta bağlı olarak ortaya çıkacak “bedellerin”  de, verginin doğuşunu ertelemeyeceği,  imza zamanında vergiyi doğuracağı anlayışındadır.  Dolayısıyla, yürürlüğe girmesi şarta bağlı olmayan, ancak,  “şu gerçekleşirse, şu yükümlülükler doğacaktır.” Şeklindeki, sözleşmenin uygulamasına ilişkin ifadeler, verginin doğmasını engellemeyecektir.

İhaleli işlerde, ihale konusu işin çeşitli şekillerde idari veya yargı kararlarıyla iptal edilmesi durumunda, damga vergisinin iade edilebilmesi konusunun burada anlatılmak istenen hususlarla karıştırılmaması gerekmektedir.  

Burada açıklanmaya çalışılan şey, kağıtta yer alan şartların, sözleşmenin yürürlülüğünü  (ibraz edilebilir hale gelmesini ) engelleyip engellemediğidir.

Olaya bu açıdan bakıldığında,( konu hakkında yüksek yargının da netleşmiş ve istikrar kazanmış bir görüşü olmadığı için ) sözleşme hükümlerinin (ücret, tazminat, ceza, zam, maddi yükümlülükler gibi)  geçerliliği yani hukuk  yaratıcı özelliği bir şarta bağlı olarak daha sonra ortaya çıkacaksa, damga vergisi beyanının  “ihtirazi “ kayıtla yapılarak, “sözleşmenin damga vergisinin konusuna girmesine rağmen, matrahın doğuşu şarta bağlandığı ileri sürülerek ve  bu şart gerçekleşmediği sürece, kağıdın ibraz edilebilirlik niteliğinin ortaya çıkmayacağı”  iddiasıyla   vergi tarhiyatı  dava konusu yapılabilir.

15.03.2019

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

GÜNDEM