Koray ATEŞ Serbest Muhasebeci Mali Müşavir E. Öğretim Görevlisi korayates@muhasebetr.com

Recep İYİGÜN Serbest Muhasebeci Mali Müşavir recepiyigun@dunyadenetim.com

İTHAL EDİLEN MALLARIN İADESİNDE KDV SORUNU VE MUHASEBELEŞTİRİLMESİ (MAHRECE İADE)

Tarih: 06.09.2011

Şirketlerin yurt dışından yapmış oldukları ithalatı tekrar iade etmeleri sık rastlanılan bir durum olmayıp vergi kanunlarımızda da çerçevesi tam olarak belirlenmemiştir. Dolayısıyla yurt dışından aldığı malı iade etmek isteyen bir mükellefi uzun ve meşakkatli bir süreç beklemektedir.

Konuyu öncelikle KDV açısından ele alıp değerlendirmekte yarar vardır. Bunun içinde KDV yasasının işleyiş mekanizmasına kısaca değinerek başlayalım.

a- Katma Değer Vergisinin İşleyiş Mekanizması

Yurt içinde KDV' nin konusuna giren mal ve hizmet teslimlerinde satıcı; KDV hesaplayarak alıcıdan tahsil eder, vergiyi hazineye öder, ya da Hazine' den olan KDV alacağından düşer. KDV mükellefi alıcı ise; ödediği vergiyi indirim konusu yapar veya bu tutarda Hazine' den alacaklanır.

Tedarik edilen mal veya hizmetin alıcı tarafından satıcıya iade edilmesi durumunda mal iade edilir ve tersine faturalaşmalar başlar. Böylece satıcı iade faturasını alır almaz,  KDV' sini o dönem beyannamesinde indirim konusu yapar. Alıcı ise, faturadaki KDV' sini vereceği beyannameye “Hesaplanan KDV” olarak intikal ettirir. Yurt içindeki normal alım satım ve iade süreci böyledir. İşte bu kadar kısa.

İthalatta ise, eğer işleme özgü olarak belirtilmiş bir istisna söz konusu değilse, KDV işlem anında ithalatçı tarafından ödenir, ilgili dönem KDV beyannamesinde de indirim konusu yapılır[1]. Bu Katma Değer Vergisi uygu-lamasındaki “varış ülkesinde vergileme” prensibinin gereği ve sonucudur. 

b-İade Edilen Malın İthalinde Ödenen KDV'nin Vergisel Açıdan İncelenmesi;

“İthal edilen malın herhangi bir sebeple geldiği yere iade edilmesi” demek olan “mahrece iade” durumunda; önceden bu mal sebebiyle ithalatçı eliyle gümrükte ödenen ve indirime tabi tutulan KDV' nin durumunun ne olacağı, Katma Değer Vergisi Kanunu ile birlikte Gümrük Kanunu' nda açıklanmıştır. 

18.02.2000 tarih ve 23968 Sayılı Resmi Gazete' de yayımlanan 1 Seri No.lu Gümrük Genel Tebliği' nde (Mahrece İade), fiilen ithal edilmiş mallarda sipariş vasfına uygun olmaması veya bozuk çıkması nedeniyle mahrecine (göndericisine) iade edilmesi esasları düzenlenmiştir. 20.01.2000 tarih, 23939 Sayılı Resmi Gazete' de yayımlanan Gümrük Yönetmeliği' nin 802., 816. maddelerinde ise, mahrecine iade işlemlerinde vergilerin geri verilmesi ve kaldırılması işlemlerinin ne şekilde yapılacağı açıklanmıştır.

Gümrük Kanunu' nun 213. maddesine göre;

1. Beyannamenin tescili tarihi itibariyle, kusurlu veya ithallerine esas teşkil eden sözleşme hükümlerine aykırı olduklarından bahisle, ithalatçı tarafından kabul edilmeyen eşyaya ilişkin ithalat vergileri geri verilir veya kaldırılır. Kusurlu eşyaya, teslimden önce hasar gören eşya da dahildir.

2. Bu tür eşyaya ilişkin ithalat vergilerinin geri verilmesi veya kaldırılması kusurlu veya sözleşme hükümlerine aykırı olduklarının tespiti için gerekli olan ilk kullanım dışında eşyanın kullanılmamış olması ve eşyanın Türkiye Gümrük Bölgesi dışına ihraç edilmesi koşullarına bağlıdır.

Gümrük İdareleri, ilgilinin talebi üzerine, eşyanın ihracı yerine imhasına, yeniden ihraç amacıyla transit veya gümrük antrepo rejimine tabi tutulmasına veya serbest bölgeye konulmasına izin verirler. Söz konusu işlem veya kullanımlardan birine tabi tutulan eşya, serbest dolaşımda olmayan eşya olarak değerlendirilir.

3. Gümrük beyanından önce denenmek üzere geçici olarak teslim edilen eşyanın vergileri, eşyanın kusurlu veya sözleşme hükümlerine aykırı olduğu hususlarının deneme sırasında anlaşılamadığı kanıtlanmadıkça geri verilmez veya kaldırılmaz.

4. Bir madde uyarınca geri verilecek veya kaldırılacak gümrük vergileri için vergilerin yükümlüye tebliğ tarihinden itibaren bir yıl içerisinde gümrük idaresine müracaat edilmesi gerekir. Mücbir sebebin tespiti halinde bu süre Müsteşarlıkça uzatılır.”hükmüne bağlanmıştır.

Diğer taraftan, Maliye Bakanlığı tarafından yayımlanan 23 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği' nin “Fazla Uygulanan Vergilerin İadesi” başlıklı (B) bölümünde, vergiye tabi bir işlem söz konusu olmadığı halde vergi uygulanması veya yanlışlıkla olması gerekenden daha fazla vergi hesaplanması halinde, fazla ödenen vergileri yüklenen kişilerin katma değer vergisi mükellefi olması durumunda bu vergileri, vergiye tabi faaliyetleri üzerinden hesaplanan katma değer vergilerinden indirilebilmeleri mümkün olduğundan, vergi dairesince bir iade işlemi yapılmasına gerek bulunmadığı, söz konusu vergilerin iadesinin ise sadece indirim hakkına sahip olmayanlara yapılabileceği belirtilmiştir. Zaten KDV Kanunu'nun 8/2. maddesi hükmüne göre de, indirim hakkı bulunanların, gereksiz veya aşırı KDV yüklenimlerini iade yoluyla gidermeleri mümkün değildir.

Ancak, 5035 Sayılı Kanunla 8/2. madde de yapılan değişiklik, fuzulen maruz kalınan KDV'nin, KDV mükelleflerine de iadesi yolunu açmıştır.

KDV Kanunu'nun 48. maddesine 3297 sayılı kanunla eklenen ikinci fıkra hükmüne göre; ”İthal edilen eşya ile ilgili olarak, katma değer vergisinden müstesna olduğu halde yanlışlıkla alınan veya fazla alındığı anlaşılan katma değer vergisi, indirim hakkına sahip olmayan mükelleflere, Gümrük Kanunu'na göre iade olunur.” denmektedir.

Dikkat edilirse Gümrük İdaresi' ne fuzulen ödenen KDV' nin, Gümrük Kanunu uyarınca (Gümrük İdaresi tarafından) iade edilebilmesi için, ithalatı yapanın KDV mükellefi olmaması şartı aranmaktadır. Bu şart son derece gereksizdir. Yasa değişikliği yapılarak gümrükte alınan haksız KDV, ithalatçı kim olursa olsun Gümrük İdaresi tarafından iade edilebilmektedir. Aşağıda metni bulunan 91 nolu KDV Tebliği' nin J bölümünde, Gümrük idaresi'ne fuzuli KDV ödemiş olan KDV mükelleflerinin bu KDV' yi vergi dairesinden alabileceği hükmü getirilmiştir. 48. maddedeki yasal düzenleme hatasını telafi ediyor olmakla beraber bu Tebliğ hükmü yasal dayanağı olmadığı için yetki aşımı oluşturmaktadır. 91 nolu KDV Genel Tebliği' nin J bölümü aşağıdaki gibidir;

“J-Fazla ve Yersiz Ödenen Vergilerin İndirim Hakkına Sahip Olanlara İadesi

5035 Sayılı Kanun' un 6. maddesi ile Katma Değer Vergisi Kanunu' nun 8. maddesinin 2 numaralı fıkrasında değişiklik yapılarak, fazla ve yersiz ödenen vergilerin indirim hakkına sahip olmayanlar yanında sahip olanlara iadesine de imkan tanınmıştır.

Değişiklik hükmünün Maliye Bakanlığı' na verdiği yetkiye dayanılarak, fazla ve yersiz ödenen vergilerin indirim hakkına sahip olanlara nakden ve mahsuben iadesinin aşağıda belirtilen usul ve esaslara göre yerine getirilmesi uygun bulunmuştur.

1. İade talebi en erken, fazla ve yersiz ödenen verginin indirim konusu yapıldığı dönemde yapılabilecektir. Verginin fazla veya yersiz mahiyette olduğunun daha sonra fark edilmesi veya ortaya çıkması halinde de iade talep edilebilecektir. İade talep edilebilmesi için fazla ve yersiz verginin indirim konusu yapıldığı dönemle iade talebinin yapıldığı dönem arasındaki dönem beyannamelerinin tamamında “Sonraki Döneme Devreden KDV”  bulunması gerekmektedir. Herhangi bir dönemde devreden vergi bulunmaması halinde fazla ve yersiz ödenen verginin iadesi söz konusu olamayacaktır.

Bütün dönemlerde devreden vergi bulunması halinde devreden vergi tutarı ile fazla ve yersiz ödenen vergi tutarının mukayesesi yapılacaktır.  Bu mukayese sonunda;

- Devreden vergi tutarları bütün dönemlerde fazla ve yersiz ödenen vergiden fazla ise fazla veya yersiz ödenen verginin tamamı iade olarak talep edilebilecektir.

- Devreden vergi tutarları bir veya birkaç dönemde fazla ve yersiz ödenen vergi tutarından küçükse, en küçük olan devreden vergi tutarı kadar iade talep edilebilecektir.

- Fazla ve yersiz ödenen vergi, iade hakkı doğuran “diğer” işlemlerle ilgili ise, bu işlemlerle ilgili iade hesaplarına dahil edilmeyecektir. İade, bu bölümde düzenlendiği şekilde yapılacaktır.  Aradaki dönemlerde iade hakkı doğuran işlemlerle ilgili iade hesabına dahil edilmişse, dahil edilen kısım bu bölüme göre yapılacak iade hesabında dikkate alınmayacaktır.

2. İade talebi bir dilekçe ile yapılacaktır. Bu dilekçede;

- Fazla ve yersiz ödendiği öne sürülen vergi tutarı,

- Fazla ve yersiz verginin indirim konusu yapıldığı dönem ile iade talebinin yapıldığı dönem arasındaki bütün dönem beyannamelerinde “Sonraki Döneme Devreden KDV” satırındaki tutarların bir listesi,

- Yukarıdaki şekilde belirlenecek iade tutarı,

yer alacaktır.

Dilekçe iade talebinin yapılacağı dönem beyannamesinin ekinde verilecektir. Bu beyannamede dilekçede belirtilen iade tutarı, “Sonraki Döneme Devre-den KDV” satırından düşülüp, “İade Edilecek KDV” satırına ilave edilecektir.

Muhasebe kayıtlarında da tabii ki 190 Devreden KDV hesabından çıkarılarak, örneğin 136 Diğer Çeşitli Alacaklar hesabı altında “Vergi Dairesinden KDV İade Alacakları” şeklinde izlenmelidir.

3. İade talebi aşağıda (4) numaralı ayrımda belirtilen haller dışında, yeminli mali müşavir tasdik raporu veya vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirilecektir. Tam tasdik sözleşmesinin bulunmaması halinde YMM tasdik raporları ile teminatsız ve incelemesiz iade olunacak tutar, Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebecilik Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliğleri' nde ihracat istisnası için öngörülen sınırı aşamayacak, tam tasdik sözleşmesinin mevcudiyeti halinde miktara bakılmaksızın incelemesiz ve teminatsız iade yapılabilecektir.

İade ile ilgili YMM veya vergi inceleme raporlarında, fazla veya yersiz vergi-nin indirim konusu yapıldığı dönemle iade talep edilen dönem arasındaki dönemlere ait devreden vergiler listesi ile birlikte en az;

- İadesi talep edilen verginin “fazla ve yersiz vergi” olarak nitelendirilmesinin mevzuat dayanakları,

- Fazla veya yersiz uygulanan verginin beyan edilip edilmediği,

- Fazla veya yersiz ödenen verginin indirim hakkı tanınan işlemlerle mi, tanınmayan işlemlerle mi ilgili olduğu,

- Fazla veya yersiz vergiye muhatap olanın bu vergiyi kanuni defterlere kaydedip kaydetmediği, (Fazla veya yersiz vergi indirim hakkı tanınan işlemlerle ilgili ise “İndirim KDV” hesabında yer alacak ve KDV beyannamesinde indirim konusu yapılabilecektir. İndirim hakkı tanınmayan işlemlerle ilgili ise “İndirim KDV” hesabında gösterilmeyecek ve KDV beyannamesine indirim olarak intikal ettirilmeyecektir.

- Fazla ve yersiz verginin iade hakkı doğuran diğer işlemler nedeniyle iade olarak talep edilip edilmediği,

Hususları yer alacaktır.

4. Fazla ve yersiz vergi;

- KDV Genel Tebliğleri' ne göre ihracat istisnasından doğan ve nakden talep edilen alacakların teminatsız ve incelemesiz iadesine imkan veren sınırı aşmıyorsa,

- Bizzat mükellef tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilmiş ve ödenmişse,

- Özel müzayede mahalleri hariç, müzayede mahallerinde veya gümrük depolarında yapılan satışlar nedeniyle bu satışları düzenleyenlere ödenmişse,

İnceleme raporu veya Yeminli Mali Müşavirlik tasdik raporu ve teminat aranılmaksızın iade edilebilecektir. İade talebi yukarıda bahsedildiği şekilde bir dilekçe ile yapılacak, dilekçeye ayrıca verginin fazla ve yersiz ödendiğini gösteren belgenin ödemenin yapıldığı kurum ve kuruluş tarafından onaylan-mış örneği eklenecektir. Vergi daireleri ilgili dönem defter ve belgeleri üzerin-de gerekli incelemeyi yapmak suretiyle iade talebini sonuçlandıracaklardır.

Öte yandan fazla veya yersiz verginin gümrük idarelerine ödenmiş olması halinde gümrük idaresine bir dilekçe ile başvurulacak, gümrük idaresi fazla veya yersiz tahsil ettiği vergi tutarını indirim hakkına sahip mükellefin vergi dairesine doğrudan göndereceği bir yazı ile bildirecektir. Bu yazı mükellefe elden verilmeyecektir. (İndirim hakkına sahip olmayanlarca gümrükte ödenen fazla veya yersiz vergi Gümrük Kanunu hükümlerine göre iade edilecektir.) Vergi dairesi bu yazı üzerine iade talebini önceki paragrafta açıklandığı şekilde sonuçlandıracaktır.

5. İade işleminde fazla veya yersiz vergiyi uygulayan ile bu vergiye muhatap olan iade hakkı sahibinin 84 seri nolu KDV Genel Tebliği' nin “II. Özel Esaslar” bölümündeki şartları taşıması halinde iade talebi bu genel tebliğdeki açıklamalar çerçevesinde yerine getirilecektir.

6. Fazla ve yersiz vergiye muhatap olanların katma değer vergisi mükellefiyetinin bulunmaması, bulunsa bile fazla ve yersiz verginin indirim hakkı tanınmayan işlemlerle ilgili olması halinde, bu verginin iadesi 23 seri nolu KDV Genel Tebliği' nin (B) bölümündeki açıklamalar çerçevesinde yerine getirilecektir.”

Bu açıklamalardan anlaşılacağı üzere, ithal edilen malın yürürlükteki ihracat mevzuatına göre alıcısına iade edilmesi durumunda, iade işleminin ilgili gümrük ve ihracat mevzuatına uygun olarak gerçekleştirilmesi şartıyla, iade ve mahsup işlemlerinin genel hükümler çerçevesinde yerine getirilmesi mümkün bulunmaktadır.

Öte yandan, mahrecine iade edilen malların tekrar yurda ithali sırasında katma değer vergisinin ödenmesi gerekmektedir.

Uygulama : 23.07.2011 tarihinde Tam Tasdik kapsamındaki ABC A.Ş., yurtdışındaki X firmasından üretimde kullanmak üzere 100.000,00  € (170.000,00 TL) tutarındaki makineyi ithal etmiştir. İthalde ödenen KDV tutarı 30.000,00 TL'dir ve Temmuz ayı itibariyle KDV beyannamesinde indirim konusu yapılmıştır. Ancak ithal edilen makinenin ilk kullanımında, sözleşme hükümlerine aykırı bir şekilde kusurlu olduğu tespit edilerek makinenin satıcıya iadesine karar verilmiş ve Türkiye Gümrük Bölgesi dışına ihraç edilmiştir. Firmanın ilgili aylardaki KDV beyannamelerin de “Sonraki döneme devreden KDV” tutarları aşağıdaki gibidir;

Temmuz ayı      : 42.000,00 TL

Ağustos ayı      : 54.000,00 TL

Eylül ayı           : 64.000,00 TL

Firma, sürekli devreden KDV' si olduğu için iade talebinde bulunacaktır. Bu nedenle, gümrük idaresine bir dilekçe ile başvurulacak, gümrük idaresi fazla veya yersiz tahsil ettiği vergi tutarını indirim hakkına sahip mükellefin vergi dairesine doğrudan göndereceği bir yazı ile bildirecektir. Firmanın tam tasdik sözleşmesi olduğundan miktara bakılmaksızın incelemesiz ve teminatsız iade yapılabilecektir. Bu nedenle firma “Yeminli Mali Müşavirlik Katma Değer Vergisi İadesi Tasdik Raporu” yazdırmış ve rapor vergi idaresinde inceleme sonucu kabul edilmiştir.

Muhasebe kayıtları ise aşağıdaki gibi olacaktır; 

-----------------------------23.07.2011---------------------------------

253 Tesis Makine ve Cihazlar     170.000

191 İndirilecek KDV                      30.000

102 Bankalar                                 30.000

320 Satıcılar                                 170.000

Yurt dışından makine alımı

------------------------------------------------------------------------------ 

------------------------------01.09.2011--------------------------------

320 Satıcılar                 170.000

253 Tesis Makine ve Cihazlar         170.000

Makinenin iadesi

------------------------------------------------------------------------------ 

------------------------------01.09.2011--------------------------------

136 Diğer Çeşitli Alacaklar                         30.000,00

190 Devreden KDV                    30.000,00

Devreden KDV’nin geri alınmak üzere Bir başka hesaba devri

----------------------------------------------------------------------------- 

------------------------------XX.YY.ZZZZ----------------------------

102 Bankalar                                            30.000

136 Diğer Çeşitli Alacaklar                     30.000

Devreden KDV’nin iade edilmesi

------------------------------------/---------------------------------------

---

DİPNOTLAR;
[1] KDVK md.29/b

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale yazılı veya elektronik ortamda kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak göstermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.

>> YILIN KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.249 TL + KDV  Ayrıntılar için tıklayın.