YAZARLARIMIZ
Doç.Dr. Şeref Demir
Maltepe Üniversitesi Öğretim Üyesi
Yeminli Mali Müşavir
Bağımsız Denetçi
E. Vergi Başmüfettişi
E.Gelirler Başkontrolörü
serefdemir@maltepe.edu.tr



Covid-19 Salgınının Bağımsız Denetime Etkileri

Dünya Sağlık Örgütü (WHO) tarafından pandemi olarak ilan edilen “Covid-19”un insan sağlığının yanı sıra, üretim, ticaret ve ulaşım gibi birçok alanda kısıtlayıcı etkileri bulunmaktadır. Bu sebeple, KGK tarafından salgının devam ettiği bu günlerde denetçilere yardımcı olması amacıyla bir takım yönlendirici açıklamaların kamuoyu ile paylaşılması gerekli görülmüştür. Bu kapsamda yeni denetim sözleşmesinin kabulü, denetimin planlanması ve risk değerlendirme süreçleri, önemlilik seviyesi, denetim kanıtları, işletmenin sürekliliği, kilit denetim konuları, denetçi raporu üzerine potansiyel etkilerine dair KGK açıklamaları geçtiğimiz günlerde yapılmış olup bu hususlara aşağıda yer verilmektedir. 

COVID 19 salgınının seyahat etmeyi ve ofis ortamında çalışmayı kısıtladığı göz önüne alındığında, yeni denetçinin bir önceki denetçinin çalışmalarını gözden geçirmesi imkânsız hale gelebileceğinden karar verme aşamasında denetçinin, bu konuda değerlendirme yapmak için hangi işlerin (teknoloji tarafından desteklenen) uzaktan erişim yoluyla yapılabileceğini araştırması gereği doğmaktadır. Bu araştırma, gizlilik şartlarına uymak şartıyla, denetim dosyasına uzaktan erişimi de kapsayabilmektedir. Salgının ne kadar süreceğinin yarattığı belirsizlik ortamının gelecek döneme yönelik tahmin yapılmasını güç hale getirmesi sebebiyle, denetçinin denetim sürecindeki bazı operasyonlar ile denetim raporunun gecikebileceği hususunda müşteriyi ayrıca bilgilendirmesi yerindedir.

First majör olarak “Covid-19” etkisiyle birlikte, 31/12/2019 tarihinde sona eren dönemlere ilişkin tamamlanmayan denetimler için, denetçinin risk değerlendirmeleri ve müteakip denetim prosedürlerine yönelik planlarını yeniden ele alması gerekebilir. Sürecin değişkenlik göstermesi sebebiyle, denetçinin işletme ve çevresine ilişkin elde ettiği anlayış ile önemli yanlışlık riski değerlendirmesini gözden geçirmesi müteakip denetim prosedürlerinin ihtiyaca uygunluğu bakımından önem taşımaktadır.

Bu dönemde iç kontrol sistemi planlandığı gibi etkin bir şekilde işlemeyebileceğinden denetçinin, belirlemiş olduğu ve iç kontrol riskini de ihtiva eden hata ve hile kaynaklı önemli yanlışlık riskinin artıp artmadığına ve buna bağlı olarak ilave denetim prosedürlerinin uygulanması gerekip gerekmediğine karar vermesi gerekir.

Bu kapsamda denetlenen işletmelerin finansal tablolarında standart olmayan (beklenmeyen veya alışagelmişin dışında) tutar ya da açıklamalar yer alabilir. Denetçi, önemlilik tutarını belirlerken bu durumu ne şekilde ele alacağına ve kıyaslama noktası ile yüzdesel oranın belirlenmesinde genel kabul görmüş uygulamalar ile işletme içi oluşturulan kuralların dışına çıkıp çıkmayacağına karar verecektir. Denetçinin denetlenen işletmenin içinde bulunduğu özel şartlara göre ilgili işlem sınıfları, hesap bakiyeleri veya açıklamalara ilişkin ayrı bir önemlilik seviyesi belirleme gerekliliğini yeniden değerlendirilmesi mümkündür. Bu kapsamda denetçi niteliklileri itibarıyla önemli olabilecek yanlışlıklara ilişkin değerlendirmelerini gözden geçirebilir.

Bağımsız denetimin amacı esas itibariyle finansal tablolarla ilgili olarak denetim raporunda yer alacak görüşü dayanak sağlayan yeterli ve uygun denetim kanıtı elde etmektir. Salgının yarattığı seyahat, hareket ve müşteri ziyaretlerine ilişkin kısıtlamalar, bu kanıtların planlanan nitelikte ve zamanda elde edilememesine sebep olabilir. Bu durumda denetçilerin yeterli ve uygun denetim kanıtı elde etmek için alternatifleri araştırmaları,  elde edilecek kanıtların yeterli ve uygun nitelikte olması ve dosyada açıkça belgelendirilmesi şartıyla, denetçinin daha fazla teknoloji destekli prosedürlere yönelmesi gerekecektir. Bu kanıtlara ilişkin belgelendirme, denetçinin bu tür kanıtların kalitesinin ve güvenilirliğinin daha düşük olabileceği riskini içerecek şekilde olmalıdır.

Fiili envanter diğer bir ifadeyle hangi kalemlerin fiziki olarak test edilmesinin kritik öneme haiz olduğu, denetçinin bu durumu nasıl yönetmesi gerektiğini ve alacağı muhtelif kararların denetim görüşü üzerindeki muhtemel etkileri denetçi tarafından değerlendirilecektir.  Covid-19 salgını sebebiyle oluşan fiziki kısıtlamaların, dış teyit prosedürlerinin sağlıklı bir şekilde uygulanmasını zorlaştıracağı bilinen bir gerçektir. Bu durumlarda dış teyit prosedürleri basılı belgeler yerine elektronik ortamda sağlanabilir.

BDS 570 İşletmenin Sürekliliği Standardı gereğince salgının etkilerinin önümüzdeki aylarda bilinememesi nedeniyle denetlenen işletmelerin sürekliliği hususunda değerlendirme de bulunmakta son derece güçtür. BDS 570’in 6’ncı paragrafı uyarınca denetçi, yönetimin işletmenin sürekliliği esasını kullanmasının uygunluğu hakkında yeterli ve uygun denetim kanıtı elde etmek ve işletmenin sürekliliğini devam ettirme kabiliyetine ilişkin önemli bir belirsizliğin mevcut olup olmadığı konusunda bir sonuca varmak zorundadır.

Bunun için denetçinin işletmenin sürekliliği kapsamında uygulanan genel işlerin yanı sıra, BDS 570/16’ncı paragrafta yer verilen ilave denetim prosedürleri şunlardır:

  • Denetçi tarafından işletme yönetiminden sürekliliğe dair değerlendirme yapması talep edilir.
  • Yönetimin, işletmenin sürekliliği hakkındaki değerlendirmesiyle ilgili gelecekte atacağı adımlara ilişkin planları, bu planların uygulanması sonucunda mevcut durumun iyileşme ihtimalinin olup olmadığı ve söz konusu planların, içinde bulunulan şartlar altında uygulanabilir olup olmadığı, değerlendirilir.
  • İşletmenin nakit akış tahmini hazırlamış olması hâlinde, bu planı etkileyebilecek olay ve şartların gelecekteki sonuçları açısından önemli bir unsur olması durumunda; bu tahminin hazırlanması için üretilen temel verilerin güvenilirliği değerlendirilir ve bu tahminin temelini oluşturan varsayımlar için yeterli dayanak olup olmadığına karar verilir.
  • Yönetimin değerlendirme yaptığı tarihten itibaren herhangi bir ilâve bilgi veya durumun ortaya çıkıp çıkmadığı değerlendirilir.
  • Yönetimden ve uygun hâllerde üst yönetimden sorumlu olanlardan, gelecekte atacakları adımlara ilişkin planlar ve bu planların uygulanabilirliği konusunda yazılı beyan talep edilir.

Salgının yarattığı belirsizlik ortamında denetlenen işletmelerin sürekliliği değerlendirilirken denetçinin ayrıca aşağıdaki hususları göz önünde tutması gerekir. Bu hususlara örnekler şunlardır:

  • İşletmenin yeterli likiditeye sahip olup olmadığı,
  • Salgın sürecinin ve doğal olarak alınan önlemlerin uzaması durumunda işletmenin nakit akışlarının ne denli etkileneceği,
  • Söz konusu nakit akışının işletmenin gelecekteki ödemelerine yetecek düzeyde olup olmadığı,
  • İşletmenin yeni kaynak bulma olanaklarının neler olabileceği.

Kilit denetim konuları BDS 701’de; “Denetçinin mesleki muhakemesine göre, cari döneme ait finansal tabloların denetiminde en çok önem arz eden konulardır” şeklinde tanımlanmıştır. Denetçi mesleki muhakemesini de göz önünde tutarak; First Major olması nedeniyle Covid-19’un etkisini kilit denetim konusu olarak belirleyerek, bu kapsamda yapılan işlere denetçi raporunda yer vermesi gerekir. Bunun için salgının etkileri kapsamında şirket tarafından yapılan açıklamalara dikkat çekmek adına denetçi raporuna “Dikkat Çekilen Hususlar” paragrafının eklenmesi, işletmenin sürekliliği esasını kullanmanın uygun olduğu ancak önemli bir belirsizliğin olduğu durumlarda denetçi raporuna “İşletmenin Sürekliliğiyle İlgili Önemli Belirsizlik” paragrafının eklenmesi gerekebilir. Salgınının etkileri kapsamında yeterli ve uygun denetim kanıtı elde edemediği durumlar ile söz konusu etkilerin önemli ve yaygın olup olmadığı hususundaki değerlendirmeleri doğrultusunda denetçi raporunda olumlu görüş dışında başka bir görüş vermesi gerekebilir.

16.04.2020

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

GÜNDEM