YAZARLARIMIZ
Mehmet Yılmaz
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
Bağımsız Denetçi
Bilim Uzmanı
mehmet.yilmaz@centrumdenetim.com



Örtülü Sermaye Üzerinden Hesaplanan Faizlere İlişkin KDV Sorunu

Örtülü sermaye üzerinden hesaplanan faizlerdeki KDV durumu, borç veren firma ile borcu alan firma nezdinde hesap dönemi sonunda nasıl bir işleme tabi tutulacağı hususunda çeşitli tereddütler ve çelişkili durumlar oluşturmaktadır. İlgili olduğu dönem içinde borç veren yönünden finansman hizmeti olarak işlem görmekteyken, dönem sonunda örtülü sermaye hükümlerinin gerçekleşmesi halinde Kurumlar Vergisi Kanunu (KVK) uygulamasında kar payına dönüşmektedir.

Dolayısıyla, borç veren firma için kar payı addedilen tutarlar için fazladan KDV hesaplanması durumu ortaya çıkarken borcu olan firma için ise, indirime konu edilemeyen KDV tutarlarının Kurumlar Vergisi uygulamasında gider olarak dikkate alınmaması ve bu nedenle kanunen kabul edilmeyen gider olarak fazladan yük oluşturması sorunu doğmaktadır. Bu çalışmada, anılan sorun irdelenerek uygulamaya yönelik çözüm önerileri geliştirilmesi amaçlanmaktadır. 

Örtülü Sermaye

KVK’nın 12. maddesinde; “Kurumların, ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan kişilerden doğrudan veya dolayı olarak temin ederek kullandıkların borçların, hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşan kısmı, ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye sayılır.” hükmüne yer verilmiştir.  

Örtülü Sermaye Üzerinden Hesaplanan Faize İlişkin KDV

Örtülü sermaye üzerinden hesaplanan faizler,  borcu veren açısından KVK’nın 12. maddesinin 7. fıkrasına göre, örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibariyle dağıtılmış kar payı sayılırken borcu alan açısından aynı Kanunun 11/b maddesi hükmünce indirimi kabul edilmeyen giderlerden olacaktır. Ayrıca KDV Kanunu’nun 30/d maddesine göre, örtülü sermaye üzerinden hesaplanan faizler dolayısıyla ödenen katma değer vergisi indirime konu edilemeyecek ve kurumlar vergisi uygulamasında gider olarak kabul edilmeyecektir. Yani borcu alan için hesaplanan bu faizler kanunen kabul edilmeyen gider (KKEG) olurken, borcu veren için ise (kurumlar vergisi mükellefi olması durumunda) iştirak kazancı olarak kurumlar vergisinden istisna olacaktır.

Hal böyle iken örtülü sermaye üzerinden hesaplanan faizlere ilişkin KDV’nin hem borcu veren firma, hem de borcu alan firma tarafından nasıl bir işleme tabi tutulacağı sorunları da beraberinde getirmekte olup, borç veren firma için fazladan hesaplanan KDV, borcu olan firma için indirilemeyen KDV ve kanunen kabul edilmeyen gider olarak tarafların üzerlerindeki vergisel yükü arttırmaktadır.

Durumu Borcu Alan Firma İçin Değerlendirdiğimizde

KDV Kanunu’nun 30/d maddesine göre; “Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarına göre kazancı tespitinde indirimi kabul edilmeyen giderler dolayısıyla ödenen KDV indirilemez” hükmüne yer verilmiş olup, borcu alan firmanın örtülü sermaye üzerinden hesaplanan KDV’yi indirmesi mümkün değildir. Borcu olan firma indirim konusu yapamadığı KDV’yi, KDV Kanunu’nun 30/d maddesine göre kanunen kabul edilmeyen gider olarak kayıtlara alacaktır. Örtülü sermayeye ilişkin faizlerin kar payına dönüşmesi nedeniyle, bunların KDV’den indirilmemesi bize göre doğru bir yaklaşımdır.

Durumu Borcu Veren Firma İçin Değerlendirdiğimizde

Bu noktada daha fazla çelişik sonuç ortaya çıkmaktadır. Borcu veren firmanın verdiği borca ilişkin örtülü sermaye üzerinden hesapladığı faiz, bir finansman hizmeti mi yoksa borcu veren açısından bir kar payı mıdır? Eğer söz konusu faiz finansman hizmeti olarak değerlendirilirse KDV’nin hesaplanması gerekmektedir. Fakat söz konusu faiz, kar payı olarak kabul edilmesi halinde kar payı ödemelerinin KDV’nin konusuna girmediğinden KDV hesaplanmaması gerekecektir.

Maliye’nin Konuya İlişkin Yaklaşımı

Bu konuda idarenin ilk verdiği görüş 2008 yılında Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 09.06.2008 tarihli ve 17363 sayılı Özelge ile oluşmuştur. Buna göre, örtülü sermaye üzerinden ödenen faizlerin, kanunen kabul edilmeyen gider niteliğinde olmasına rağmen, Kanunla kar payı olarak nitelendirildiği, kar paylarının ise KDV konusuna girmediği, bu nedenle örtülü sermaye olarak kabul edilen borçlar için ödenen faizler üzerinden KDV hesaplanmaması gerektiği yönünde olmuştur. Fakat daha sonra, 16.01.2009 tarihli ve 1617 sayılı Özelgede Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı görüş değiştirmiş ve anılan Özelge’de, “Ana ortak veya ilişkili firmalar arasındaki borç verme işlemleri, KDV Kanunun 1/1 maddesine göre finansman hizmeti olarak değerlendirilmekte ve bu işlemler nedeniyle hesaplanacak faiz tutarları KDV’ye tabi bulunmaktadır. Kurumlarla ilişkili kişiler arasında gerçekleşen ticari faaliyetlerin sonradan Gelir ve Kurumlar Vergisi kanunlarının uygulanmasında örtülü sermaye olarak değerlendirilerek kar payı sayılması, KDV açısından işlemin finansman temin hizmeti olmasını etkilememektedir. Ayrıca, KVK 12. maddesi çerçevesinde örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur farkı ve benzeri giderlerin kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması kabul edilmediğinden bu giderler dolayısıyla ödenen KDV de KDV 30/d maddesi uyarınca indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır. Buna göre, firma indirim konusu yapamadığı KDV’yi, KDV Kanunu’nun 30/d maddesine göre kanunen kabul edilmeyen gider olarak kayıtlara almalıdır.” hükmü belirlenmiştir.

Sonuç Olarak

Örtülü sermaye düzenlenmesinin KDV açısından geldiği noktada örtülü sermaye kapsamında borç veren firma örtülü sermaye üzerinden yürüttüğü faizlere KDV hesaplayacak ve söz konusu borç dönem sonunda kar payına dönüşmesi halinde dahi söz konusu faiz için hesaplamış olduğu KDV’yi beyana konu ederek hiçbir şekilde düzeltmeye tabi tutamayacaktır. Benzer şekilde örtülü sermaye kapsamında borç alan firma örtülü sermaye kapsamında tahakkuk eden faizlere ilişkin KDV’yi hiçbir şekilde indirim konusu yapamayacaktır.

Borç alan firma için kanun maddesi açıktır. Ama borç veren firma için maliyenin görüş değiştirmesi ve borç veren firmanın ödemiş olduğu KDV’yi hiçbir şekilde geri alamaması ise hukuki açıdan eleştirilmeye açıktır. Çünkü söz konusu borç hesap dönem sonunda, örtülü sermaye hükümleri çerçevesinde dağıtılmamış kar payına dönüşmüş, aslında kar payı olmasında KDV’ye tabi olmayacak işlem için dönem içerisinde finansman temin hizmeti sayılarak KDV hesaplanması ve bu KDV’nin düzeltilemeyerek geri alınamaması ise borç veren firma açısından fazladan KDV ödemesine neden olmaktadır.

Önerimiz

Örtülü sermaye sayılan ödemeler için hesaplanan faizler KDV’ye tabi olmayıp, yapılan işlemin örtülü sermaye olduğu daha sonradan anlaşıldığı durumlar da ise daha önceden yapılmış olan katma değer vergisi hesaplamalarının KDV Kanunu’nun 35. maddesinin kapsamı genişletilerek ilgili oldukları dönemler itibariyle düzeltilmesine olanak sağlaması gerekmektedir.

Gelir idaresinin 2008 yılında vermiş olduğu Özelgedeki görüşüne dönüş yapması ve kesin olarak örtülü sermaye üzerinden hesaplanan faize ilişkin KDV sorununa KDV Genel Uygulama Tebliğinde net olarak borcu veren mükellef lehine açıklaması kanaatimizce daha doğru olacaktır. 

08.12.2020

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

GÜNDEM