YAZARLARIMIZ
Emre Özerçen
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
info@emreozercen.com



Maliye’den Geniş Kapsamlı ‘’E Dönüşüm’’

Halk arasında kiracının gayrimenkulü boşaltması, devretmesi karşılığında yeni kiracıdan veya mülk sahibinden talep edilen bedel yani “hava parası” ile sınırlı olarak algılanan şerefiye aslında bir işletmeyi satın alan kimsenin, satın alınan aktiflerin piyasa değeri üzerinde satıcıya yapacağı ödemedir.[1]

Şerefiye IFRS ve dünya literatürüne “Goodwill” olarak yerleşmiş olup genel olarak “goodwill” işletme tarafından sahip olunan bir ismin, şöhretin ve tanınmışlığın karşılığı olarak ifade edilir.

VUK’da ise şerefiye peştamallık kavramı ile ifade edilmektedir.

 Ahi kültüründen gelen peştamallık geleneğinde kalfa ustasından iş devralırken peştamal kuşanıp[2], ustasından devraldığı şöhret ve tanınırlık için bir bedel ödemektedir. Peştamallık kelimesinin ifade ettiği anlam ve VUK’daki kullanımına bakıldığında tarihsel süreçte bu kültürle bağdaştığı anlaşılmaktadır.[3]

Günümüz koşullarında şerefiye kavramı bir işletmenin sahip olduğu özel yetenekler ve bilgi, sadık müşteri kitlesi, sosyal bağlantıları, çalışan işçilerinin kalitesinden maddi varlıklarından stratejik konumuna kadar çok geniş bir yelpazede değerlendirilen özellikleriyle emsallerine karşı üstünlüğünü ifade eder. Bu anlamda şerefiye işletmelerin hem maddi hem de maddi olmayan varlıkları ile yakından ilişkilidir.[4]

Ancak şerefiye işletme bilançosunda yer alan değerler ile gerçek değerleri arasındaki fark da demek değildir. Ayrıca örneğin beşeri sermayenin kalitesi gibi finansal tablolarda ölçümlenemeyen ve kaydedilemeyen unsurlar da şerefiye içinde değerlendirilemez.  Özel bir hesaplama yöntemi olan şerefiye esas olarak işletme satın almaları esnasında ortaya çıkan ve satın alınan kıymetin gerçeğe uygun değerini aşan bedeli ifade eder.[5]

TFRS 3 nolu İşletme Birleşmeleri standardında “İşletme birleşmesinde, satın alma maliyetinin satın alınan işletmenin varlıklarının net defter değerinden fazla olması halinde aradaki fark şerefiyedir.” şeklinde tanımlanmıştır.[6]

Bir satın alma işlemi sonucu ortaya çıkan şerefiye varlık olarak muhasebeleştirilir ve kayıtlı değeri üzerinden faydalı ömrüne göre değer düşüklüğü testine tabi tutulur.[7]

Şerefiyenin ölçümlenmesi sırasında ortaya çıkan işlem maliyetleri şerefiyenin bir parçası olmadan doğrudan gider yazılacaktır.[8]

Maddi olmayan duran varlıkların özel bir kalemi olarak tanımlanan şerefiye sadece işletme birleşmeleri ve satın alma nedeniyle ortaya çıktıklarında raporlanabilir. Bunun dışında işletme bünyesinde oluşan muhasebe bünyesinde tanımlamayan başarı faktörleri yani işletme içi şerefiyeler raporlanmaz.[9]

VUK’da şerefiye maddi olmayan duran varlıklar grubunda yer alır ve peştemallık kavramı ile ifade edilir. VUK’un 282. ve 326. maddeleri gereği peştemallıklar mukayyet değerleri ile değerlenir. Faydalı ömürleri 5 yıl olarak belirlenmiştir. VUK’da işletme içi veya dışında elde edilen şerefiye ayrımı yapılmamış tamamının 5 yılda itfa edileceği düzenlenmiştir. Ancak TMS şerefiyeyi işletme içinde ortaya çıkan şerefiye ve işletme birleşmeleri sonucunda ortaya çıkan şerefiye olarak ayırmıştır. İşletme içi oluşan şerefiyeler standartlarda güvenli ölçülemeyen unsurların aktifleştirilmemesi gerektiği anlayışına uygun olan giderleştirilir. Standartlarda şerefiye gerçeğe uygun değeri ile değerlenir.

TMS’ye göre satın alma işlemi yoluyla çıkan şerefiye aktifleştirilerek gerçeğe uygun kayıtlı değeri üzerinden faydalı ömrüne göre değer düşüklüğü testine tabi tutulur. Değer düşüklüğü testi düzenli olarak yapılır. Bu bağlamda şerefiyeye amortisman uygulanmaz. Şerefiye değer düşüklüğü ile itfa edilir.

Örnek[10]: Tekstil faaliyeti ile uğraşan Y A.Ş. 01.01.2018 tarihinde Z A.Ş.’ye 500.000 TL bedelle satılmıştır. Y A.Ş.’nin Varlıkları toplamı 688.000 TL, Borçları toplamı ise 450.000 TL’dir. Z A.Ş. ortaya çıkan şerefiye bedelini bankadan ödemiştir. Birleşme nedeniyle katlanılan giderler 15.000 TL olup, ortaya çıkan şerefiyeye isabet eden değer düşüklüğü 30.000 TL’dir.

Y A.Ş.’nin Varlık toplamı=688.000

Y A.Ş.’nin Borç toplamı=(450.000)

Öz Sermayesi=288.000

Şerefiye =500.000-288.000=212.000 TL’dir.

Değerli okurlar, Gelir İdare Başkanlığınca, elektronik defter ve belge uygulamalarına ilişkin genel tebliğ taslağı hazırlanıp, yayımlandı. Bu tebliğ ile Gelir İdaresi Başkanlığınca (GİB) elektronik defter ve belge uygulamasında dağınık yapıdaki 19 ayrı tebliğin tek metinde toplanması sağlanacak. Söz konusu tebliğ taslağını kısaca incelersek;

e-Fatura, e-Arşiv Fatura, e-Defter

  1. 2018 yılında brüt satış hasılatı (veya satışları ile gayrisafi iş hasılatı ) 5 mio TL’yi aşan mükellefler 01.01.2020 tarihine kadar izleyen yıllarda cirosu 5 milyon TL’yi aşan mükellefler ise ilgili izleyen 2inci yılın başından itibaren e-Fatura ve e-Defter uygulamalarına geçiş zorunluluğu getirilmesi,

Özel hesap dönemine tabi vergi mükelleflerinde geçiş sürecini bir örnek ile açıklamak gerekirse;

1/7/20XX – 30/6/20XX özel hesap dönemine sahip DEMİR Ltd.Şti 30/6/2019 hesap dönemi sonu itibariyle 5 milyon TL brüt satış hasılatına ulaşmıştır. Bu durumda DEMİR Ltd.Şti 1/7/2020 tarihinden itibaren e-Fatura ve e-Defter uygulamalarına geçmek zorundadır.

1- ÖTV (I) sayılı liste kapsamındaki mallar ile ilgili olarak EPDK dan lisans alan veya ÖTV III sayılı liste kapsamından ÖTV mükellefiyeti tesis ettirenlerin (bayilik lisansı olanlar dahil), lisans alımı veya ÖTV mükellefiyetinin tesis edildiği ayı izleyen dördüncü ayın başından itibaren  (2019 yılında lisans alımı veya mükellefiyet tesisini gerçekleştiren mükellefler  1.1.2020 tarihinden itibaren) e-Fatura ve e-Defter uygulamasına geçiş zorunluluğu getirilmesi,

3-   Gümrük Beyannameli mal ihracı faturaları ile yolcu beraberi eşya ihracı faturalarında 1/7/2017 tarihinden itibaren olduğu gibi, e-Fatura uygulamasında bulunan mükelleflerin bavul ticareti kapsamında hali hazırda kağıt ortamda düzenledikleri ÖZEL FATURA’ların da 1.1.2020 tarihinden itibaren elektronik ortamda ve e-Fatura olarak düzenlenmesi zorunluluğunun getirilmesi,

4-    Hali hazırda 421 ve 454 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri kapsamında e-                                      Fatura ve e-Defter uygulamalarına dahil olma zorunluluğu bulunan mükelleflerin, 1.9.2019  tarihine kadar e-Arşiv Fatura uygulamasına da geçme zorunluluğunun  getirilmesi,

5-   Ticaret Aracı Hizmet Sağlayıcıları, İnternet Reklamcılığı Hizmet Aracıları ile İnternet Ortamında İlan Yayınlayan mükelleflere 1.1.2020  tarihine kadar e-Arşiv Fatura uygulamasına da geçme zorunluluğu getirilmesi, 

6- İhracat işlemlerinde Gümrük beyannameli mal ihracı faturaları ile yolcu beraberi eşya ihracı faturalarında 1/7/2017 tarihinden itibaren olduğu gibi e fatura uygulamasında bulunan mükelleflerin bavul ticareti kapsamında ki satışları için 1/1/2020 tarihinden itibaren elektronik ortamda e-Fatura olarak düzenlenmesi

7-EPDK’dan lisans alımı veya ÖTV mükellefiyet tesisini 2019 yılında gerçekleştirenler 1/1/2020 tarihinden itibaren 2020 ve müteakip yıllarda gerçekleştirenler lisans alımı veya ÖTV mükellefiyetinin tesis edildiği ayı izleyen dördüncü ayın başından itibaren e-Fatura uygulamasına geçmek zorunluluğunun getirilmesi,

8- 2018 veya müteakip hesap dönemleri brüt satış hasılatı (veya satışları ile gayrisafi iş hasılatı) 5 Milyon TL ve üzeri olan mükelleflere Gelir/Kurumlar Vergisi Beyannamelerinin verildiği tarihi izleyen hesap dönemi başından itibaren e-Arşiv Fatura uygulamasına zorunlu olarak geçmeleri

9-e-Fatura,e-Arşiv Fatura uygulamalarına kayıtlı olmayan mükelleflerce ,aynı günde aynı kişi veya kurumlara düzenlenen faturaların vergiler dahil toplam tutarının 50.000 TL ‘yi aşması halinde söz konusu faturaların 1/1/2020 tarihinden itibaren ücretsiz olarak sunulan e-Arşiv İnternet Portali (GİB PORTAL) üzerinden e-Arşiv Fatura olarak düzenlenmesi

10- 483 sıra No.lu VUK Genel Tebliğinin 6’ncı maddesinde belirtilen ÖKC kullanımından muafiyeti şartlarını sağlayarak ÖKC kullanımından muaf olan ve e-Arşiv Fatura uygulamasına dahil olan mükelleflerin; vergiler dahil 500 TL’yi aşmayan perakende mal ve hizmet satışlarında düzenlenecek e-Arşiv Faturalarında müşterinin adı bölümüne “Nihai Tüketici” açıklaması ile düzenlenmesi halinde perakende satış fişi veya ödeme kaydedici cihaz fişi yerine kullanılabilmesine imkan verilmesi,

e-İrsaliye,

Aşağıda belirtilen mükelleflerin 1/1/2020 tarihinden itibaren e-İrsaliye uygulamasına geçmeleri ve bu tarihten itibaren düzenleyecekleri sevk irsaliyelerini e-İrsaliye olarak düzenlemeleri ve kayıtlı kullanıcılardan e-İrsaliye olarak almaları zorunludur.

  • e-Fatura uygulamasına kayıtlı olan ve 2018 veya izleyen hesap dönemlerinde brüt satış hasılatı 25 milyon TL ve üzeri olan mükellefler
  • ÖTV  ekli (I) sayılı listedeki malların imali,ithali,teslimi vb.faaliyetleri nedeniyle EPDK’ndan lisans alan mükellefler
  •  ÖTV ekli (III) sayılı listedeki malların imal,inşa,ithal ve ana bayi /distribütör şeklinde pazarlamasını gerçekleştiren mükellefler
  • 4634 Sayılı Şeker Kanunun 2inci maddesinin e bendinde tanımına yer verilen şekerin imalini gerçekleştiren mükellefler
  • e-Fatura uygulamasına kayıtlı bulunan GTİP:72 ile GTİP:73 demir veya çelikten eşyaların imali, ithal ve ihracı faaliyetinde bulunan mükellefler
  • Gübre Takip Sistemi’ne kayıtlı kullanıcılar

e-Serbest Meslek Makbuzu Uygulaması

e-Serbest Meslek Makbuzu uygulaması, tüm serbest meslek erbapları için 1/1/2020 tarihinden itibaren zorunlu olup, dileyen serbest meslek erbapları bu Tebliğin yayım tarihinden itibaren de uygulamaya dahil olabileceklerdir.

e-Müstahsil Makbuzu Uygulaması

e-Fatura uygulamasına geçmek zorunda olan mükelleflerden faaliyetleri gereği aynı zamanda müstahsil makbuzu düzenlemek zorunda olanlar,1/1/2020 tarihinden itibaren düzenleyecekleri müstahsil makbuzlarını e-Müstahsil Makbuzu Uygulaması kapsamında ‘’e-Müstahsil Makbuzu’ ’olarak düzenlemeleri zorunludur.

Diğer Elektronik Belgeler

  • e-Dekont, e-Sigorta Poliçesi, e-Sigorta Komisyon Gider Belgesi, e-Gider Pusulası, e-Döviz Alım-Satım Belgesi uygulamaları da Tebliğe eklenerek hali hazırda kağıt ortamda düzenlemek, muhafaza ve ibraz etmek durumunda kaldığı söz konusu belgelerin de elektronik ortamda elektronik belge olarak düzenlenip, muhafaza ve ibraz edilmesine imkan verilmesi,
  • Şehirlerarası tarifeli yolcu taşımacılığı gerçekleştiren mükelleflerin 1.1.2020 tarihine kadar e-Bilet uygulamasına dahil olma zorunluluğu getirilmesi,
  • Sinema işletmelerinin 1.1.2020 tarihine kadar e-Bilet uygulamasına dahil olması ve düzenlenen her e-Biletin ayrıca Yeni Nesil ÖKC’lerde de Bilgi Fişi yoluyla kayıt edilmesi ve GİB’e e-Bilet Raporlarının iletilmesi zorunluluğunun getirilmesi,
  • Sigorta Şirketlerinin 1.1.2020 tarihine kadar e-Sigorta Komisyon Gider Belgesi uygulamasına zorunlu olarak dahil olmaları gerekmektedir.

Tebliğ taslağı kapsamında yalnızca e-Fatura değil; e-Defter, e-Arşiv ve e-İrsaliye başta olmak üzere çok sayıda e-Dönüşüm uygulaması için yeni düzenlemeler bulunuyor. Diğer elektronik belge uygulamalarının tebliğ taslağına dahil edilmesi ile önümüzde ki günlerde geniş kapsamlı  ‘’e-dönüşüm’’ yaşayacağımız aşikar. Ümit ederiz ki defter ve belge uygulamalarına ilişkin hedeflenen mevzuatta sadeleştirme ve basitleştirme ilgili tebliğ ile sağlanabilir.

     

VUK’a göre ortaya çıkan Şerefiye aktifleştirildikten sonra 5 yılda eşit tutarda itfa edilecektir. Buna göre 31.12.2018 de hesaplanması gereken amortisman tutarı=212.000/5=42.400 TL’dir.

 

-------------------- 31.12.2018-----------

770 Genel Yönetim Gideri

257 Birikmiş Amortismanlar

 

42.400

 

 

 

 

42.400

 

Aynı örneğin TMS’ ye göre çözümünde elimizde şu verilerin de olduğunu hesaba katarsak yapılacak işlemler şöyledir:

Birleşme nedeniyle katlanılan giderler 15.000 TL olup, ortaya çıkan şerefiyeye isabet eden değer düşüklüğü 30.000 TL’dir.

212.000 TL olarak kayıtlara alınan Şerefiye ’ye isabet eden 30.000 TL doğrudan gider olarak yazılacak 31.12.2018 tarihinde Şerefiye tutarı mali tablolarda 182.000 TL olarak gözükecektir. Birleşme nedeniyle katlanılan 15.000 TL’de doğrudan giderleştirilir.

Şerefiye de meydana gelen 30.000 TL tutarındaki değer düşüklüğü için 31.12.2018 tarihinde yapılması gereken kayıt TMS’ye göre şöyledir:

 

-------------------- 31.12.2018-----------

770 Şerefiye Değer Düşüklüğü Gideri

261 Şerefiye

 

30.000

 

 

 

 

30.000

 

31.12.2018’deVUK’a göre amortisman yoluyla itfa edilen şerefiyenin mali tablolarda gözüken tutarı (212000-42400) 169.600 TL iken TMS’ye göre değer düşüklüğü ile itfa edilen Şerefiyenin mali tablolarda gözüken tutarı 182.000 Tl’dir.


[1] Gökhan Kayar, “Şerefiye Yenilenebilir Bir İktisadi Kıymet Midir?”, Vergi Dünyası, S. 338, (2019 Ekim), s. 63.

[2] Bir zenaatta veya işte usta olduğunu belirlemek üzere merasimle peştemal bağlamak.

Bknz: https://www.turkcebilgi.com/pe%C5%9Ftemal_ku%C5%9Fanmak

[3] Faruk Onur Yılmaz, “Şerefiye; Kavram, Muhasebesi ve Değer Düşüklüğü Uygulaması”, Vergi Dünyası, S. 386, (2013 Ekim), s. 35.

[4] Kayar, a.g.e, s. 63.

[5] Yılmaz, a.g.e., s. 36.

[6] Akın Akbulut, “Muhasebe Standartlarında Şerefiye Kavramı ve Vergi Kanunları ile Karşılaştırılması”, Vergi Dünyası, S. 357, (2011 Mayıs), s. 8.

[7] Yılmaz, a.g.e., s. 36.

[8] Akbulut, Muhasebe Standartlarında…, s. 8.

[9] Hana Bohusova ve Patrik Svoboda, “Intangible Assets Reportıng: The Case of Chemical and Pharmaceutıcal Industry In the Czech Republıc”, Acta Unıversıtatıs Agrıculturae Et Sılvıculturae Mendelıanae Brunensıs, (2018), s. 433.

[10] Ferhat Fahran, Vergi Usul Kanunu Muhasebe Uygulamaları ve TFRS/TMS Karşılaştırmaları, (2016)., s. 286,

24.04.2019

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

GÜNDEM