Vedat Erdem
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
Bilim Uzmanı
vedaterdem1@gmail.com

Vergi Erteleme Yöntemi - Atiklerde Yenileme Fonu Uygulaması

Yenileme fonu işletmelerin iktisadi kıymetlerini yenilemelerini teşvik eden ve vergi yükünü zamana yaymayı amaçlayan önemli bir vergi erteleme müessesedir. İlgili düzenleme 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 328’inci maddesinde düzenlenmiş olup hükümleri aşağıdaki gibidir.

“Bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerce;

a) Satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi veya benzer mahiyetteki bir iktisadi kıymetin iktisabı, işin niteliğine göre zorunlu bulunur veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde, satıştan doğan kâr, satışın yapıldığı tarihi takip eden üçüncü takvim yılının sonuna kadar pasifte geçici bir hesapta tutulabilir. Bu süre içinde, satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi veya benzer mahiyetteki bir iktisadi kıymetin iktisabı gerçekleşmezse, geçici hesapta tutulan kâr, satışın yapıldığı yılı takip eden üçüncü takvim yılının kâr ve zarar hesabına eklenir.

b) Pasifte geçici bir hesapta tutulan kâr, finansal kiralama yoluyla edinilenler de dâhil olmak üzere (a) bendindeki esaslar dâhilinde iktisap edilen bir veya birden fazla kıymetin bu Kanun hükümlerine göre ayrılacak amortismanlarına mahsup edilir. Bu mahsup tamamlandıktan sonra itfa edilmemiş olarak kalan değerlerin amortismanına devam olunur.

c) Pasifte geçici bir hesapta tutulan kâr, satışı yapılan iktisadi kıymetin yerine iktisap edilen yeni kıymetlerin amortisman ayrılabilecek tutarından fazla ise bu fazlalık, satışın yapıldığı yılı takip eden üçüncü takvim yılının kâr ve zarar hesabına eklenir.

ç) Satışın yapıldığı yılı takip eden üçüncü takvim yılının sonundan önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi hâlinde pasifte geçici bir hesapta tutulan kâr o yılın kâr ve zarar hesabına eklenir.”

Somut olaylara ilişkin idarenin verdiği bazı görüşler;

1-Yenileme Fonu “iktisadi işletmelere dahil amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satışından doğan kârların bilançonun pasifinde azami üç yıl süre ile bekletilmesini ifade eden bir vergi erteleme yöntemi olarak, işletme içi yatırımları teşvike yönelik bir uygulamadır. Yenileme fonundan yararlanabilmek için satılan iktisadi kıymetin yenilenmesinin zaruri bulunması veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilip teşebbüse geçilmiş olunması gerekir. Eğer elden çıkarılan iktisadi kıymetin yenilenmesinin zaruri bulunduğu açıksa bu yenileme fonu ayrılması için yeterli bulunmaktadır. Yenileme fonunun iktisadi kıymetin iktisabında kullanılması halinde, bilançonun pasifinde yer alan fon yeni değer için ayrılacak amortismanlara mahsup edilmektedir. Mahsup işleminin, iktisadi kıymetin değerinin amortisman yoluyla itfa edilme süresinden önce tamamlanması durumunda ise iktisadi kıymetin kalan değer kısmı için amortisman ayrılmasına devam edilecektir. Diğer yandan, yenileme fonunun ayrılabilmesi, amortismana tabi bir iktisadi kıymetin varlığı ile bu kıymetin satılmasından oluşan kârın aynı neviden ve aynı faaliyete/hizmete tahsis edilecek yeni bir iktisadi kıymetin alımında kullanılması halinde söz konusu olabilmektedir. Maddede geçen “satılan iktisadi kıymetin yenilenmesinden” kasıt, satılan iktisadi kıymetle aynı özelliklere sahip ve aynı işi ifa edecek yeni bir iktisadi kıymetin alınmasıdır.

…

Dolayısıyla, … A.Ş.'ye devredilecek olan ve muhasebe kayıtlarınızda 253, 260 ve 264 no.lu hesaplarda takip ettiğiniz aktifinize kayıtlı amortismana tabi iktisadi kıymetlerin (ekipmanlar, franchising hakları vb) satışı sebebiyle elde edilen kârın, aynı neviden (pizza faaliyetine ilişkin) yapacağınız yeni yatırımlar (İstanbul'da açacağınız dükkânlar) için kullanılmak üzere yenileme fonuna alınabilmesi mümkün bulunmaktadır.” (11395140-105[VUK-1-21234]-967023 sayılı 15.11.2021 tarihli özelge)

2-“Yenileme fonu hesabında yer alan satış karının muhakkak surette satılan iktisadi kıymetle aynı neviden başka bir iktisadi kıymetin iktisabında kullanımı esastır. Bu itibarla, şirketiniz aktifinde kayıtlı bulunan gayrimenkulün tapu kayıtlarında niteliği arsa olarak gözüktüğünden ve arsaların amortismana tabi tutulması mümkün olmadığından, amortismana tabi olmayan arsanın satışından elde edilecek kazancın yeni yatırım giderlerinin karşılanması amacına yönelik olarak yenileme fonuna aktarılması da mümkün bulunmamaktadır. Söz konusu tapu kayıtlarının cins tashihi yapılarak arsa yerine bina olarak düzeltilmesi halinde otel binasının satışından elde edilecek karın yenileme fonuna alınabilmesi mümkün olabilecektir.

Ayrıca, satılan amortismana tabi iktisadi kıymet yerine bir başka iktisadi kıymetin alınmak istenmesi veya alınmasının, iktisadi kıymetin yenilenmesi olarak kabulü mümkün bulunmamaktadır. Bu nedenle otel binası satışından doğan ve yenileme fonuna alınacak karın, Vergi Usul Kanununun 328’inci maddesi kapsamında ancak aynı neviden bir iktisadi kıymetin alımı nedeniyle kullanılması mümkün olup, şirket yönetimi için büro alım ve yatırımında kullanılması mümkün bulunmamaktadır.” (11395140-105[328-2014/VUK-1/18937]-475290 sayılı 17.06.2021 tarihli özelge)

3-“… yenileme fonunun ayrılabilmesi, amortismana tabi bir iktisadi kıymetin varlığı ile bu kıymetin satılmasından oluşan kârın aynı neviden ve aynı faaliyete/hizmete tahsis edilecek yeni bir iktisadi kıymetin alımında kullanılması halinde söz konusu olabilmektedir. Maddede geçen “satılan iktisadi kıymetin yenilenmesinden” kasıt, satılan iktisadi kıymetle aynı özelliklere sahip ve aynı işi ifa edecek yeni bir iktisadi kıymetin alınmasıdır. Ancak, alınacak iktisadi kıymetin, satılan iktisadi kıymetle aynı sayıda olması gibi bir şart bulunmamaktadır.

Buna göre, aktifinize kayıtlı 12 adet çekici ile 12 adet yarı römorkun satışından elde edilen ve aynı faaliyete/hizmete tahsis edilmek üzere aynı neviden iktisadi kıymetlerin (çekici ve yarı römork) iktisabında kullanılması amacıyla yenileme fonu hesabına aktarılan karın, satışın gerçekleştiği yıl dahil en geç üçüncü yılın son gününe kadar yeni alınan iktisadi kıymetler için kullanılması gerekmekte olup, söz konusu iktisadi kıymetlerin ikinci el veya sıfır olması, söz konusu hesaba aktarılan tutarın yeni alınan iktisadi kıymetlere ilişkin amortismanlara mahsupta kullanılmasına engel teşkil etmemektedir.

Ayrıca, söz konusu tutarın, ilgide kayıtlı başvurunuzda iktisap edildiği belirtilen ikinci el çekicilere ve yarı römorklara ilave olarak, Kanunda öngörülen süre dahilinde, alınacak çekici ve yarı römorklara ilişkin amortismanlara mahsupta da kullanılması mümkündür.” (88031814-010[VUK-2020/17-01]-E.68881 sayılı 02.10.2020 tarihli özelge)

4-“Yenileme fonu müessesesi amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması ile yangın, deprem, sel, su basması gibi afetler yüzünden hasara uğraması hallerinde belirli şartlar dahilinde yararlanılabilecek bir uygulama mahiyetindedir. Dolayısıyla iktisadi kıymetin arızalanarak kullanılamayacak duruma gelmesine bağlı olarak yenilenmesi durumunda, arızalanma nedeniyle alınan sigorta tazminatının yenileme fonu uygulamasına konu edilmesi mümkün bulunmamaktadır.

Bu nedenle, şirketinize ait kojen makinesinin arızalanması nedeniyle sigortadan alınan tazminatın gelir olarak dikkate alınması gerekmektedir.” (64597866-105[329]-19208 sayılı 01.09.2020 tarihli özelge)

5-“Bu hüküm ve açıklamalara göre, Kurumlar Vergisi Kanununun 19’uncu maddesi kapsamında gerçekleşen devirlerde, devir olan kurumun bilançosunda yer alan yenileme fonunun devir alan kurum bilançosuna intikal ettirilmesi mümkün bulunmaktadır. Ancak, yenileme fonunun kullanılabileceği üç yıllık sürenin devir alınan kurumda yenileme fonunun ayrıldığı hesap dönemi birinci yıl kabul edilmek suretiyle hesaplanması ve bu süre içinde kullanılmamış olan karın üçüncü yılın sonunda devir alan kurumun vergi matrahına eklenmesi gerekmektedir. Diğer taraftan, söz konusu yenileme fonunun bir iktisadi kıymet alımında kullanılması halinde ise devir alan kurum tarafından iktisap edilecek iktisadi kıymetin devir olan kurum tarafından satılan iktisadi kıymetle aynı neviden olması gerektiği tabiidir.

Öte yandan, anılan yenileme fonunun iktisadi kıymet alımında kullanılmaması nedeniyle üçüncü yılın sonunda devralan şirketinizin kurum kazancına eklenmesi halinde ise yatırım döneminde diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç olarak indirimli kurumlar vergisi uygulamasına konu edilmesi mümkün bulunmaktadır.” (49101969-045-E.6932 sayılı 23.07.2019 tarihli özelge)

6-“Satışın yapıldığı takvim yılı dahil olmak üzere üç yıl içinde yeni bir iktisadi kıymet iktisap edilmemesi halinde yenileme fonunda tutulan satış karının üçüncü yılın vergi matrahına eklenmesi gerekmektedir. İktisap edilen iktisadi kıymetin amortisman tutarının öncelikle yenileme fonundan mahsup edilmesi, yenileme fonundaki tutarın üç yıllık süreyle sınırlı olmaksızın tamamen kullanılması neticesinde itfa edilmemiş olarak kalan değerlerin amortismanına genel esaslar uyarınca devam edilmesi gerektiği tabiidir.

Bu itibarla, aktifinize kayıtlı araçların satışından elde edilen ve yenileme fonuna alınan satış karının, satışın yapıldığı takvim yılı dahil olmak üzere üç yıl içerisinde iktisap edilen araçların amortismanından mahsup edilmek suretiyle kullanılması icap etmektedir. Yenileme fonuna aktarılan satış karının, üç yıl içerisinde yeni bir iktisadi kıymet iktisabında kullanılmaması, bu süre içerisinde işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi halinde veya yeni iktisadi kıymetin itfasının tamamlanması neticesinde fonda bir tutar kalması halinde söz konu tutarın kurumlar vergisi matrahına ilave edilmesi icap etmekte olup kurumlar vergisinin ödenmesinden sonra ise söz konusu karın sermayeye ilave edilmesi mümkün bulunmaktadır.” (11395140-105-66620 sayılı 25.05.2016 tarihli özelge)

7-“Bu itibarla, kurumunuz aktifinde kayıtlı bulunan gayrimenkulün tapu kayıtlarında niteliği arsa olarak gözüktüğünden amortismana tabi tutulması mümkün değildir.

Bu nedenle; kurumunuza ait amortismana tabi olmayan arsanın satışından elde edilecek kazancın yeni yatırım giderlerinin karşılanması amacına yönelik olarak yenileme fonuna aktarılması da mümkün bulunmamaktadır.” (11395140-105[328-2012/VUK-1- . . .]-16022 sayılı 26.02.2016 tarihli özelge)

8-“Yenileme fonunun, işletmede inşa/imal edilecek veya satın alınacak aynı nitelikte ve aynı hizmete tahsis edilecek yeni bir iktisadi kıymetin amortismanında kullanılması için, öncelikle iktisadi kıymetin satılmış olması, sonra bu iktisadi kıymetin üretimi için işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olması gerekmektedir.

Bu itibarla, yenileme fonu uygulamasından yararlandırmayı düşündüğünüz eski fabrika binasının satışı neticesinde oluşan karın, söz konusu satıştan önce inşaatına başlanan fabrika binasının giderlerini karşılamak üzere yenileme fonu uygulamasından yararlandırılması mümkün bulunmamaktadır.” (64597866-105[328-2016]-2217 sayılı 05.02.2016 tarihli özelge)

9-“Şehirlerarası yolcu taşımacılığında kullanılan otobüs ile il sınırları içinde yolcu taşımacılığında kullanılan minibüs, fiziksel ve fonksiyonel özellikler bakımından birbirinden farklı iki iktisadi kıymettir.

Yukarıda yer verilen kanun hükmü ve yapılan açıklamalar çerçevesinde; şehirlerarası yolcu taşımacılığı faaliyetinde kullanılan otobüsün satışından elde edilen kâr dolayısıyla ayrılacak olan yenileme fonunun, şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetinde kullanılan minibüs ve ticari hak (S plaka) alımında kullanılması mümkün bulunmamaktadır.” (95462982-105[VUK.ÖZLG-15-29]-6 sayılı 13.01.2016 tarihli özelge)

10-“Akaryakıt taşımasında kullanılan kara tankeri ile deniz tankeri her ne kadar benzer faaliyetin icrasında kullanılıyor olsa da fiziksel ve fonksiyonel özellikler bakımından birbirinden tamamen bağımsız iki farklı iktisadi kıymettir.

Yukarıda yer verilen hüküm ve açıklamalar çerçevesinde;

-Aktifinize kayıtlı akaryakıt tankerlerinin satışından elde edilen kârın yenileme fonuna alınmasının başlangıcı olarak satışın gerçekleştiği yılın dikkate alınması, bu tarih itibarıyla tesis edilen yenileme fonunun en geç üçüncü yılın son günü itibarıyla, yani 2012 yılında yapılan satıştan elde edilen karın en geç 2014 yılı sonuna kadar, 2013 yılında yapılan satıştan elde edilen karın ise en geç 2015 yılı sonuna kadar kullanılması, üçüncü yılın son gününe kadar kullanılmamış olması halinde ise üçüncü yılın kurumlar vergisi matrahına ilave edilmesi gerekmektedir.

-Aktifinize kayıtlı kara taşımacılığında kullanılacak akaryakıt tankerlerinin satışından elde edilen kâr dolayısıyla ayrılan yenileme fonunun akaryakıt taşımacılığında kullanılacak olan deniz tankerlerinin alımında kullanılması mümkün bulunmamaktadır.” (67854564-1741-447 sayılı 15.09.2015 tarihli özelge)

11-“Bu itibarla, şirket aktifinize kayıtlı olan canlı hayvanların satışından doğan kârın, Vergi Usul Kanununun 328’inci maddesinde sayılan şartlara uyulmak kaydıyla yenileme fonuna alınması, söz konusu fona alınan satış kârının   yeni alınan veya üreme yoluyla şirket aktifine giren canlı hayvanların amortisman tutarlarından mahsup edilmek suretiyle kullanılması mümkün bulunmaktadır.” (95133703-105[328-2014/12]-15 sayılı 29.01.2015 tarihli özelge)

12-“Bu itibarla, serbest meslek erbaplarının ve işletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin yenileme fonu uygulamasından yararlanması mümkün bulunmamaktadır.” (41931384-105[328-2014-3]-2 sayılı 14.01.2015 tarihli özelge)

13-“Bu itibarla, fabrika binasının satışı neticesinde ortaya çıkan kârın, sadece yeni bir fabrika binasının iktisabı amacıyla yenileme fonuna alınması mümkün olup, başka yatırım giderlerinin karşılanması amacına yönelik olarak yenileme fonuna aktarılması mümkün bulunmamaktadır.

Diğer taraftan, amortismana tabi olmayan arsaların satışından elde edilecek kârın, bina, arsa veya tarla alımında yenileme fonu olarak kullanılması mümkün değildir.” (11395140-105[328-2012/VUK-1- . . .]-1896 sayılı 17.07.2014 tarihli özelge)

14-“Bu itibarla, amortismana tabi olmayan iştirak hissesi satışından doğacak kârın, Kurumunuz tarafından edinilen bir ... yatırımında kullanılması halinde söz konusu yatırımla ilgili olarak yenileme fonu müessesinden faydalanılması mümkün bulunmamaktadır.” (B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-919 sayılı 08.03.2012 tarihli özelge)

15-“Şirketiniz aktifinde kayıtlı binanın .../2008 tarihindeki satışından elde edilen kârın yenileme fonuna alınmasının başlangıcı olarak satışın gerçekleştiği .../2008 tarihinin dikkate alınması, bu tarih itibarıyla tesis edilen yenileme fonunun en geç 31/12/2010 tarihi itibarıyla kullanılmış olması, 31/12/2010 tarihine kadar kullanılmamış olması halinde ise 2010 hesap dönemi kurumlar vergisi matrahınıza ilave edilmesi gerekmektedir.” (B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-1569 sayılı 10.09.2011 tarihli özelge)

16-“Anılan Kanunun 328’inci maddesinde yenileme fonunun kullanılacağı iktisadi kıymetlerin aynı neviden olması şartı yer almış, ancak adet sınırlaması yer almamıştır. Bu nedenle, satılan kıymetler ile aynı neviden olması koşulu ile (satılan uçağın yerine uçak motoru veya ekipmanı değil, yeni uçak alımı) yeni alınan kıymetlerin satılan kıymetler ile aynı sayıda olması gibi bir şart bulunmamaktadır.” (B.07.1.GİB.4.99.16.01.0-VUK-mük.290-75 sayılı 20.07.2011 tarihli özelge)

17-“Anılan hükmün uygulanabilmesi ise, yeni iktisadi değerin satışın yapıldığı yılı takip eden yıllarda iktisabına bağlanmış olup, aynı yıl içinde yenileme yapılan hallerde satıştan elde olunan kar dikkate alınarak pasifte karşılık ayrılması mümkün bulunmadığından, sözü edilen şirket tarafından yenileme fonu uygulamasından faydalanılmasına imkân bulunmamaktadır.” (B.07.1.GİB.0.29/2980-328-156-104534 sayılı 03.10.2008 tarihli özelge)

KAYNAKLAR

Gelir İdaresi Başkanlığı Özelgeleri

02.02.2026

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.

>> YILIN KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.666 TL + KDV  Ayrıntılar için tıklayın.