Oktay Göktürk
Yeminli Mali Müşavir
E. Vergi Başmüfettişi
oktaygktrk23@gmail.com

Sahte Belge Düzenleme veya Kullanmada Şüpheli İşlem Bildirimi

Bilindiği üzere 213 sayılı Vergi Usul Kanunun da kaçakçılık suç ve cezaların yer aldığı üçüncü bölümün 359/b. maddesinde  “Vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar, üç yıldan sekiz yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır. Gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge, sahte belgedir.” hükmü yer almaktadır.

Yukarıda yer alan hükme göre vergi kanunları uyarınca düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti olan belgeleri gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgelerin sahte belge olduğu ve bu sahte belgelerin asıllarını veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler veya sahte belgeleri kullananlar hakkında 3 ila 8 yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılması öngörülmüştür.

Öncelikle bir belgenin sahte belge olarak değerlendirilebilmesi için o belgenin vergi kanunları uyarınca düzenlenmesi, saklanması ve ibraz mecburiyeti olması gerekmektedir. Vergi kanunları uyarınca düzenlenmesi, saklanması ve ibraz mecburiyeti olmayan belgelerin sahte olarak düzenlenmesi veya kullanılması durumunda kaçakçılık fiilinden bahsedilemeyecektir.

Vergi kanunları uyarınca düzenlenmesi, saklanması ve ibraz mecburiyeti olan bir belgenin suretlerinin de sahte olarak düzenlenmesi veya kullanılması halinde kaçakçılık suçunu teşkil edecektir.

Yürürlükte bulunan Vergi Usul Kanununda sahte belgeyi düzenleyen de bu belgeyi kullanan da aynı usullere göre cezalandırılması yönünde hüküm bulunmaktadır. Yani Vergi Usul Kanununa göre sahte belgenin bilerek veya bilmeden kullanılıp kullanılmaması kaçakçılık suçu açısından önem arz etmemektedir.

Bilindiği üzere, 213 Sayılı Vergi Usul Kanununun 4369 sayılı kanunla değişmeden önceki 344 üncü maddesinin 2 numaralı bendinde, sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlemek veya bunları bilerek kullanmak kaçakçılık fiili olarak belirlenmiş ve bu belgeleri düzenlemek ya da bilerek kullanmak suretiyle vergi ziyaına neden olunması halinde oluşan kaçakçılık suçunu işleyenler hakkında hükmolunacak ağır hapis cezası da değişmeden önceki 359 uncu maddenin 2 numaralı bendinde düzenlenmiş idi. Kanun değişikliği sonrasında ise “bilerek” lafzı kanun metninden çıkartılmıştır. En son düzenlemeye göre sahte belgeyi düzenleyen veya sahte belgeyi bilmeden veya bilerek ayrımı yapılmaksızın sahte belgeyi kullanma fiili kaçakçılık olarak değerlendirilmektedir.

Ancak 306 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile suç unsurlarından biri olan kasıt unsuru ile ilgili değerlendirmeyi vergi inceleme elemanlarının takdir ve yetkisine sunmuş olup bu tebliğ ile tanınan hakkı bilerek veya bilmeden kullanma olarak rapor tanzim edilebilmesini vergi inceleme elemanlarının inisiyatifine sunmuştur.

Yani 213 Sayılı Vergi Usul Kanununda olmayan böyle ayrım tebliğ ile esnek hale getirilmiştir. Bu zamana kadar da birçok vergi inceleme elemanı yapmış olduğu sahte belge kullanma incelemelerinde esnekliği mükellef lehine kullanarak vergi kaçakçılığı kapsamında işlem tesis etmemişlerdir.

Şu ana kadar da 306 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğ ile ilgili herhangi bir yeni düzenleme mevcut olmadığından vergi inceleme elemanlarınca belirli bazı kriterlere bağlı olarak bilerek veya bilmeden ayrımının devam edeceği tabiidir.

Vergi inceleme elemanları tarafından yapılan incelemeler neticesinde sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyen mükellefler hakkında 213 Sayılı Vergi Usul Kanunun 367. maddesi uyarınca savcılığa bildirmek üzere hakkında vergi kaçakçılığı suçuna istinaden kamu davaları açılmaktadır. Düzenlenen bu raporlar sonucunda mükelleflerin sahte belge düzenlediği kanaati oluşması halinde düzenlenen belgeler üzerinden yaklaşık %2-%5 oranında komisyon geliri elde edilmesine bağlı olarak resen vergi tarh edilmektedir.

Söz konusu düzenlenen bu belgeleri kullanan mükellefler hakkında ise ilgili katma değer vergileri beyannamelerden tenzil edilmekte ve ödenecek katma değer vergisi çıkması durumunda resen vergi tarh edilmektedir. Vergi inceleme elemanlarınca yapılacak değerlendirme neticesinde kullanılan sahte belgelerin bilerek mi veya bilmeden mi kullanıldığı da aynı rapor içerisinde değerlendirilmektedir. İndirim konusu yapılan sahte belgelerin bilmeden kullanıldığı kanaatine ulaşılması halinde mükellef savcılığa sevk edilmemekte ancak indirim konusu yapılan sahte belgelerin bilerek kullanıldığı kanaatine ulaşılması halinde ise rapor değerlendirme komisyonunun olumlu mütalaası ile husus Cumhuriyet Başsavcılığına bir rapor ile bildirilmektedir.

Yukarıda anlatmış olduğum iki fiil (sahte belge düzenleme ve bilerek sahte belge kullanma) 213 Sayılı Vergi usul Kanununun 359. maddesinde yer alan hükümlere göre bağımsız ve özel bir suçtur. Bu suçun ayrıca TCK’daki “resmî belgede sahtecilik” suçunu oluşturduğundan söz edilemez.

Mükellefler tarafından sahte belge düzenlemenin veya bu belgeleri kullanmanın çeşitli nedenleri bulunmaktadır.

Sahte belge düzenlenmesinin çeşitli nedenleri aşağıda özetle sıralanmıştır;

Vergi Kaçırmak (En Yaygın Neden);

• Gerçekte olmayan mal veya hizmet için fatura kesilir.
• Böylece alıcı firma, bu faturayı gider/maliyet yazıp vergi matrahını küçültür ve daha az vergi öder.
• Düzenleyen firma da genellikle komisyon (ör. %2–5) alır.

Kayıt Dışı Geliri Sisteme Sokmak (Aklama);

• Bir şirketin belgesiz / yasa dışı gelirleri vardır (ör. kayıt dışı satış, kaçak mal, yolsuzluk geliri).
• Bu parayı “yasal ticaret yapılmış gibi” göstermek için sahte fatura düzenler.
• Böylece para sisteme meşru gelir olarak girer.

Katma Değer Vergisi (KDV) Avantajı Sağlamak;

• Alıcı, sahte faturadaki KDV’yi indirim konusu yapar ve ödeyeceği KDV azalır.
• Bu, firmalar arasında çok kullanılan bir yöntemdir.

Devletten Teşvik / İade Almak;

• Sahte ihracat faturaları ile KDV iadesi talep etmek.
• Yatırım teşviklerinden, haksız vergi iadesinden veya desteklerden yararlanmak için hayali işlem göstermek.

Finansal Görünümü Güçlendirmek;

• Bankadan kredi almak için ciroyu yüksek göstermek.
• Şirketin mali tablolarını olduğundan büyük göstermek (ör. ihale şartlarını sağlamak için).

       Başka Suçları Gizlemek;

• Kara para aklama, organize suç gelirlerini sisteme sokmak.
• Başka şirketlere para aktarmak için sahte işlem kılıfı oluşturmak.

Özetle sahte belge düzenleme genellikle üç ana amaca hizmet eder:

1. Vergi veya mali avantaj sağlamak
2. Suç gelirini gizlemek / aklamak
3. Hukuki veya ticari haksız kazanç elde etmek

Sahte belge kullanılmasının çeşitli nedenleri ise aşağıda özetle sıralanmıştır;

Vergi veya Resmî Yükümlülükten Kaçınmak;

• Gerçekte yapılan işlem veya alınan mal/hizmet daha düşük veya hiç gösterilmez.
• Amaç, vergi, resmî harç, sigorta primi gibi yükümlülükleri azaltmak veya tamamen kaçırmak.

Örnek: Sahte gider faturası kullanılarak vergi matrahının düşük gösterilmesi ve haksız KDV indirimi yoluyla verginin olması gerekenden az ödenmesi.

 Finansal Avantaj veya Haksız Kazanç Sağlamak;

• Bankadan kredi veya hibe almak için gelir veya mal varlığı yüksek gösterilir.
• Yatırım teşviklerinden, KDV iadesi veya devlet desteklerinden haksız yararlanmak.

Örnek: Sahte ciro, sahte sözleşme, sahte fatura göstermek.

 Suç Gelirini Gizlemek / Aklamak;

• Kayıt dışı veya suçtan elde edilen geliri yasal gibi göstermek.
• Kara para aklamanın yaygın yöntemi.
• Örnek: Sahte faturayla suçtan elde edilen nakit tutarın bankaya yatırılması.

     Ticari veya Hukuki Avantaj Sağlamak;

• Sözleşme veya belgeyi hileli şekilde göstermek: hak talep etmek, dava kazanmak, ihale almak.

Örnek: Sahte faturalarla ciro tutarlarını yüksek göstermek

Dolandırıcılık veya Aldatma Amaçlı Kullanım;

• Bir tarafı kandırmak, ödeme almak veya yükümlülükten kaçmak için sahte belge sunulur.

Örnek: Sahte fatura ile mal almak veya satış yapmak.

Sahte belge kullanımı da genellikle üç ana amaca hizmet eder:

1. Vergi veya mali avantaj sağlamak

      2. Suç gelirini gizlemek / aklamak

      3. Hukuki veya ticari haksız kazanç elde etmek

Yukarıdaki örneklerden de görüleceği üzere sahte belge düzenleme ve kullanma fiilleri hemen hemen aynı amaca hizmet etmekte ve mükellef ya vergi veya mali avantaj sağlamak amacıyla ya da suç gelirlerini gizlemek veya aklamak amacıyla bu belgeleri düzenliyor veya kullanıyordur. 

Mükellefler tarafından düzenlenen veya düzenleme şüphesi bulunan ve kullanılan veya kullanılma şüphesi bulunan sahte belgelerden dolayı bir işverene bağlı olmaksızın çalışan serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirler tarafından 5549 Sayılı Suç Gelirlerinin Aklanmasının Önlenmesi Hakkında Kanun kapsamında şüpheli işlem bildirimi yapılıp yapılmayacağı hususunu Hazine ve Maliye Bakanlığı penceresinden izah etmeye çalışacağım.

Bilindiği üzere 5549 sayılı Suç Gelirlerinin Aklanmasının Önlenmesi Hakkında Kanunun amacı suç gelirlerinin aklanmasının önlenmesine ilişkin usul ve esasları belirlemektir.

Kanunda yer alan suç gelirlerinin (eski tabir ile karapara) aklanması; yasa dışı yollarla elde edilen paranın veya varlığın kaynağını gizleyip yasal görünür hâle getirme eylemidir. Amaç, o paranın suçtan elde edildiğini saklayarak serbestçe kullanmak, devretmek veya sisteme sokmak veya yasal olmayan yollardan hukuka aykırı olarak elde edilen gelire, organize bir şekilde meşruiyet kazandırma çabasıdır.

Ayrıca kanunlarca tespit edilen belirli suçların işlenmesi neticesinde edinilen her türlü ekonomik değerin, meşruluk kazandırılması amacıyla yasadışı niteliğinden çıkarılarak, yasal ekonomik değere dönüştürülerek yasal ekonomik sisteme dâhil edilmesine yönelik tüm işlemlere suç gelirlerinin aklanması denilmektedir.

Suç gelirlerinin (eski tabir ile karapara) aklanması kavramının içeriğinin tespitinde, her türlü suçtan elde edilen malvarlığı ve sayma suretiyle belirlenen suçlardan elde edilen malvarlığını ve belirli ağırlıktaki cezayı gerektiren suçtan elde edilen mal varlığı kapsamında kabul etme şeklinde üç farklı yaklaşım bulunmaktadır.

Ancak 4208 Sayılı Karaparanın Aklanmasının Önlenmesine, 2313 Sayılı Uyuşturucu Maddelerin Murakabesi Hakkında Kanunda, 657 Sayılı Devlet Memurları Kanunu’nda ve 178 Sayılı Maliye Bakanlığının Teşkilat Ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile bazı suçlardan elde edilen geliri ifade etmekte iken 5549 sayılı Kanun ile suç listesi yaklaşımı terk edilmiş, TCK 282. maddesindeki suçtan kaynaklanan malvarlığı değerinin aklama suçu düzenlemesinde “alt sınırı 6 ay veya daha fazla hapis cezasını gerektiren bir suçtan elde edilen para, altın, hisse senedi, menkul mal vb. malvarlığı değerlerinin” suça konu olması sebebiyle öncül suçların belirlenmesinde belirli ağırlıktaki cezayı gerektiren suçtan elde edilen ekonomik değeri bu kapsamda kabul etme yaklaşımın esas alındığı görülmektedir.

İşlenmiş olan bir suçtan dolayı TCK 282. maddesine istinaden bir işlem yapılabilmesi için suç çeşidinin bir önemi olmamakta burada önemli olan işlenen suç karşılığında öngörülen cezanın alt sınırıdır. Bu sınır 6 ay veya daha fazlasıdır. Dolayısıyla da suçun ister TCK hükümlerine göre isterse de özel suç niteliğinde olan VUK hükümlerine göre işlensin işlenen suçun cezai ağrılığı 6 ay veya daha fazlası ise söz konusu suç kapsamında elde edilen bir mal varlığının bulunması ve bu mal varlığının tekrar meşrulaştırılarak sisteme dahil edilmesidir.

Suç gelirlerinin aklanması süreci 3 aşamadan oluşmaktadır. Bunlar;

Yerleştirme; Nakit veya suçtan elde edilen değerlerin finansal sisteme sokulması (ör. bankaya yatırma, işletmeye kasa olarak koyma).

Katmanlaştırma / Şeffaflığı bozma; Para transferleri, havaleler, karmaşık işlemler veya aracı şirketlerle izleri karıştırma.

Bütünleştirme / Entegrasyon; Temizlenmiş gelirin gayrimenkul, iş yatırımı, lüks mal alımı gibi meşru görünümlü varlıklara dönüştürülmesidir.

Yukarıda yer alan bu işlemlerin önüne geçilebilmesi amacıyla 5549 sayılı Suç Gelirlerinin Aklanmasının Önlenmesi Hakkında Kanun ve bu kanuna ilişkin olarak yayımlanan yönetmeliklerde belirtilen yükümlülere; müşterinin tanınması, şüpheli işlem bildirimi, eğitim, iç denetim, kontrol ve risk yönetim sistemleri ile diğer tedbirler, devamlı bilgi verme ve bilgi ve belge verme gibi sorumluluklar verilmiştir.

5549 Sayılı Suç Gelirlerinin Aklanmasının Önlenmesi Hakkında Kanun ve Suç Gelirlerinin Aklanmasının ve Terörün Finansmanının Önlenmesine Dair Tedbirler Hakkında Yönetmelik hükümlerine göre yükümlü, aşağıda sayılanlar ile bunların şube, acente, temsilci ve ticari vekilleri ile benzeri bağlı birimleridir:

a) Bankalar. 

b) Bankalar dışında banka kartı veya kredi kartı düzenleme yetkisini haiz kuruluşlar.

c) Kambiyo mevzuatında belirtilen yetkili müesseseler.

ç) Finansman ve faktoring şirketleri.

d) Sermaye piyasası aracı kurumları ve portföy yönetim şirketleri.

e) Ödeme kuruluşları ile elektronik para kuruluşları.

f) Yatırım ortaklıkları.

g) Sigorta, reasürans ve emeklilik şirketleri ile sigorta ve reasürans brokerleri.

ğ) Finansal kiralama şirketleri.

h) Sermaye piyasası mevzuatı çerçevesinde takas ve saklama hizmeti veren kuruluşlar.

ı) Kıymetli Madenler ve Kıymetli Taşlar Piyasasına ilişkin saklama hizmeti ile sınırlı olmak üzere Borsa İstanbul Anonim Şirketi.

i) Posta ve Telgraf Teşkilatı Anonim Şirketi ile kargo şirketleri.

j) Varlık yönetim şirketleri.

k) Kıymetli maden, taş veya mücevher alım satımı yapanlar ile bu işlemlere aracılık edenler. 

l) Cumhuriyet altın sikkeleri ile Cumhuriyet ziynet altınlarını basma faaliyeti ile sınırlı olmak üzere Darphane ve Damga Matbaası Genel Müdürlüğü.

m) Kıymetli madenler aracı kuruluşları.

n) Ticaret amacıyla taşınmaz alım satımıyla uğraşanlar ile bu işlemlere aracılık edenler.

o) İş makineleri dâhil her türlü deniz, hava ve kara nakil vasıtalarının alım satımı ile uğraşanlar ile bu işlemlere aracılık edenler. 

ö) Tarihi eser, antika ve sanat eseri alım satımı ile uğraşanlar veya bunların müzayedeciliğini yapanlar.

p) Milli Piyango İdaresi Genel Müdürlüğü, Türkiye Jokey Kulübü ve Spor Toto Teşkilat Başkanlığı dâhil talih ve bahis oyunları alanında faaliyet gösterenler.

r) Spor kulüpleri.

s) Noterler.

ş) 19/3/1969 tarihli ve 1136 sayılı Avukatlık Kanununun 35 inci maddesinin birinci ve üçüncü fıkrası ile alternatif uyuşmazlık çözüm yolları kapsamında yürütülen mesleki faaliyetler sırasında edinilen bilgiler hariç olmak, savunma hakkı ile hukuki dinlenilme hakkı bakımından diğer kanun hükümlerine aykırı olmamak ve yalnızca avukatların yapabileceği işlerle ilgili olarak 1136 sayılı Kanunun 36 ncı maddesi hükümleri saklı kalmak kaydıyla, taşınmaz alım satımı, sınırlı ayni hak kurulması ve kaldırılması, şirket, vakıf ve dernek kurulması, birleştirilmesi ile bunların idaresi, devredilmesi ve tasfiyesi işlerine ilişkin finansal işlemlerin gerçekleştirilmesi, banka, menkul kıymet ve her türlü hesaplar ile bu hesaplarda yer alan varlıkların idaresi işleriyle sınırlı olmak üzere serbest avukatlar.

t) (Değişik: 28/12/2009-2009/15720 K.) Bir işverene bağlı olmaksızın çalışan serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirler.

u) Finansal piyasalarda denetim yapmakla yetkili bağımsız denetim kuruluşları.

(ü) Kripto varlık hizmet sağlayıcılar.

(v) Tasarruf finansman şirketleri.

y) Elektronik ticaret hizmet sağlayıcılar ile gerçekleştirilen işlemlerle sınırlı olarak orta, büyük veya çok büyük ölçekli elektronik ticaret aracı hizmet sağlayıcılar.

Yukarıda yer alan yükümlüler esasında, suç gelirlerinin aklanmasında araç olarak kullanılma riski yüksek olan finansal kuruluşları, finansal olmayan belirli kuruluşları ve muhasebeci gibi bazı profesyonel meslek sahiplerini ifade etmektedir.

Yukarıda bentler halinde belirtilen yükümlüler arasında bir işverene bağlı olmaksızın çalışan serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirler de bulunmaktadır. Söz konusu bu yükümlülük, 5549 sayılı Suç Gelirlerinin Aklanmasının Önlenmesi Hakkında Kanunun 27’nci maddesinden alınan yetkiye göre Bakanlar Kurulu tarafından 28/12/2009 tarihinden itibaren getirilmiştir. Yani bir işverene bağlı olmaksızın çalışan serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirlerin müşterinin tanınması, şüpheli işlem bildirimi, eğitim, iç denetim, kontrol ve risk yönetim sistemleri ile diğer tedbirler, devamlı bilgi verme ve bilgi ve belge verme, muhafaza ve ibraz gibi yükümlülükler 28.12.2009 tarihinden itibaren uygulanmaktadır.

Kanundaki suç gelirlerinin aklanmasının önlenmesindeki en tedbirli yöntem ise şüphesiz şüpheli işlem bildirimidir.

Bir işverene bağlı olmaksızın çalışan serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirler tarafından 5549 sayılı Suç Gelirlerinin Aklanmasının Önlenmesi Hakkında Kanunun 4. maddesinde yer alan;

“(1) Yükümlüler nezdinde veya bunlar aracılığıyla yapılan veya yapılmaya teşebbüs edilen işlemlere konu malvarlığının yasa dışı yollardan elde edildiğine veya yasa dışı amaçlarla kullanıldığına dair herhangi bir bilgi, şüphe veya şüpheyi gerektirecek bir hususun bulunması halinde bu işlemlerin yükümlüler tarafından Başkanlığa bildirilmesi zorunludur.

(2) Yükümlüler, Başkanlığa şüpheli işlem bildiriminde bulunulduğunu, yükümlülük denetimi ile görevlendirilen denetim elemanları ile yargılama sırasında mahkemeler dışında, işleme taraf olanlar dahil hiç kimseye açıklayamazlar.

(3) Yükümlülerin hangi faaliyetlerinden dolayı ve hangi usûl ve esaslara göre şüpheli işlem bildiriminde bulunacağı yönetmelikle belirlenir.” hükmüne göre gerekli şartların oluşması halinde yükümlüler tarafından söz konusu bu bildirimlerin yapılması gerekmektedir.

Yukarıdaki ifadelerden de anlaşılacağı üzere bir işlemin şüpheli işlem bildirimine konu olabilmesi için öncelikle “bilgi”, “şüphe”, “şüpheyi gerektirecek husus”, “şüpheli işlem” ve “şüpheli işlem bildirimi” kavramlarının açıklanması gerekir.

Bilgi, “öğrenme, araştırma veya gözlem yolu ile elde edilen gerçek, malumat, vukuf” şeklinde tanımlanmaktadır.

Şüphe, ekonomik değerin yasadışı yollardan elde edilmiş olabileceği konusunda işlemi gerçekleştiren kişilerde oluşacak, öznel, sübjektif durumu ifade eder. İşleme aracılık edecek olanın sübjektif değerlendirmeleri, algı ve sezişleri, işlemin yapıldığı anda müşterinin davranışları, müşteri ile ilgili olarak evvelce gerçekleştirilen işlemler ve bunun yanındaki sair diğer hususların işlemi gerçekleştiren kişide işlemin şüpheli olduğu hususunda kanaat elde etmesine sebep olmaktadır.

Şüphe, işlemin büyüklüğü, niteliği gibi genel durumlardan doğabileceği gibi müşterinin mali profili, işinin niteliği ve kapasitesi gibi öznel durumlar gibi sebeplerin bir araya gelmesiyle de ortaya çıkabilir. Bu bağlamda şüphe kavramının ceza muhakemesi hukuku anlamında suç şüphesi kavramından farklı olmasından hareketle belirli bir miktarın üzerinde olması sebebiyle olağan görünmeyen herhangi bir parasal işlem şeklinde değerlendirilmesi daha doğru olacaktır.

Şüpheyi gerektirecek husus ise işlemin niteliği ve yapılış tarzı nedeniyle işlemi yapan herhangi bir görevlinin işlemin şüpheli olduğunu düşünebileceği veya şüphelenmesi gerektiği durumu ifade eder. Şüpheyi gerektirecek hususun varlığı da belirlenen objektif şartların bulunmasını ve bu şartların oluşması durumunda ilgili yükümlülerce şüpheli işlem bildiriminde bulunulmasının gerekli olduğu halleri ifade eder.

Peki şüpheli işlem nedir? Şüpheli işlem, yükümlüler nezdinde veya bunlar aracılığıyla yapılan veya yapılmaya teşebbüs edilen işleme konu malvarlığının; yasa dışı yollardan elde edildiğine veya yasa dışı amaçlarla kullanıldığına, bu kapsamda terörist eylemler için ya da terör örgütleri, teröristler veya terörü finanse edenler tarafından kullanıldığına veya bunlarla ilgili ya da bağlantılı olduğuna dair herhangi bir bilgi, şüphe veya şüpheyi gerektirecek bir hususun bulunması halidir. 

Şüpheli işlem bildirimi ise suç gelirlerinin aklanmasına hizmet eden muhtemel veya şüphe uyandıran işlemler konusunda belirlenen yetkili otoritelerin uyarılmasıdır.

Şüpheli işlemin bulunması halinde yükümlüler tarafından Mali Suçları Araştırma Kurulu (MASAK) Başkanlığına bildirilmesi zorunludur.  

Şüpheli işlem bildirimi için tutar önemli değildir.

Şüpheli işlemler, işleme ilişkin şüphenin oluştuğu tarihten itibaren en geç 10 iş günü içinde Başkanlığa bildirilir.

Yükümlüler, Başkanlığa şüpheli işlem bildiriminde bulunulduğuna veya bulunulacağına dair, yükümlülük denetimi ile görevlendirilen denetim elemanlarına ve yargılama sırasında mahkemelere verilen bilgiler dışında, işleme taraf olanlar dâhil olmak üzere hiç kimseye bilgi veremezler.

Şüpheli işlem bildirimi yükümlülüğünü yerine getiren gerçek ve tüzel kişiler, bunların uyum görevlileri, yükümlülerin kanuni temsilcisi, yöneticisi ve çalışanları hiçbir şekilde hukukî ve cezaî bakımdan sorumlu tutulamaz.

Şüpheli işlem bildirimlerinin ne şekilde yapılacağına dair rehberler ise Mali Suçları Araştırma Kurulu Başkanlığı tarafından yayınlanmaktadır. 16.06.2025 tarihinde yayınlanan rehbere göre bu tarihten sonra yapılacak şüpheli işlem bildirimleri bu rehberde yer alan hususlar doğrultusunda yapılacaktır.

Söz konusu bu rehbere göre elektronik ortamda gönderimin mümkün olmadığı zorunlu hâllerde şüpheli işlem bildirimleri kâğıt ortamında hazırlanarak Başkanlığa iletilecektir.  

Şüpheli işlem bildirimlerinin elektronik ortamda gönderimi Başkanlık tarafından yükümlülerin erişimine sunulan MASAK.Online sistemi kullanılarak (https://onlineislemler.masak.gov.tr) yapılacaktır.

Rehberde aynı zamanda yükümlülere yardımcı olmak maksadıyla şüpheli işlem tipleri de yer almaktadır. Söz konusu bu tiplerle bağlı kalınmaksızın başka şüpheyi gerektirecek bir işlemin olması halinde bu işleminde bildirme zorunluluğu bulunmaktadır.

Peki asıl soru şu bir işverene bağlı olmaksızın çalışan serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirler tarafından her sahte belge düzenleme veya kullanma tespit veya durumlarında şüpheli işlem bildirimi yapılacak mı?   

Şöyle ki; yukarıda da izah ettiğim üzere teşebbüs edilen işleme konu malvarlığının yasa dışı yollardan elde edildiğine veya yasa dışı amaçlarla kullanıldığına, bu kapsamda terörist eylemler için ya da terör örgütleri, teröristler veya terörü finanse edenler tarafından kullanıldığına veya bunlarla ilgili ya da bağlantılı olduğuna dair herhangi bir bilgi, şüphe veya şüpheyi gerektirecek bir hususun bulunması halinde şüpheli işlem bildiriminin yapılması gerekmektedir.

İşleme konu olan mal varlığı suçtan kaynaklanan bir mal varlığı olmalıdır. Yani elde edilen gelir veya varlık işlenmiş bir suçtan kaynaklanması gerekir.

SAHTE BELGE DÜZENLEME AÇISINDAN

Mükellef sahte belge düzenleme yoluyla yani Vergi Usul Kanununa göre suç sayılan vergi kaçakçılığı yoluyla bir gelir elde etmiş (komisyon geliri) veya suç şüphesi oluşturan bir fiil gerçekleştirmiş ise ve bu fiilden dolayı elde edilen geliri tekrar doğrudan veya dolaylı olarak sistemin içerisine dahil etmiş veya dahil edeceğine dair şüpheyi gerektirecek bir husus bulunursa ve bu durumdan bir işverene bağlı olmaksızın çalışan serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirlerin de bu fiilin şüpheli olduğunu biliyor veya bilmesi gerekiyor ise bu bildirimi yapma yükümlülüğü bulunmaktadır.

Ancak sahte belge düzenlemeden kaynaklı herhangi bir gelirin elde edilip tekrar yasal ekonomik sistemin içerisinde dahil ettiği yönünde bir bilgi, şüphe veya şüpheyi gerektirecek bir husus olduğu düşünülmüyor ise bildirim yükümlülüğü bulunmamaktadır.  

SAHTE BELGE KULLANMA AÇISINDAN

Mükellef sahte belge kullanma (bilmeden) yoluyla söz konusu belgeyi kayıtlarına işleyerek vergi ziyaına sebebiyet vermesi halinde ortada Vergi Usul Kanununa göre suç sayılan herhangi bir fiil bulunmadığından bir işverene bağlı olmaksızın çalışan serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirlerin de bu bildirimi yapma yükümlülüğü bulunmamaktadır.

Ancak mükellef sahte belge kullanma (bilerek) yoluyla vergiyi az ödeme kastıyla söz konusu belgeyi kayıtlarına işleyerek vergi ziyaına sebebiyet vermesi ve Vergi Usul Kanununa göre suç sayılan vergi kaçakçılığı yoluyla bir gelir elde etmiş olacağı ve bu elde edilen veya edilecek geliri (az vergi ödemek yoluyla elde edilen mal varlığı) tekrar yasal olan ekonomik sisteme entegre etmesi ile ilgili bir bilgi, şüphe veya şüpheyi gerektirecek bir husus olduğu düşünülüyor ise bildirim yükümlülüğü bulunmaktadır. 

18.04.2025 tarih ve 7361 sayılı “Sahte veya Muhteviyatı İtibarıyla Yanıltıcı Belge Kullanma İncelemeleri ile VUK’un 160/A Maddesi Kapsamındaki İncelemeler Hakkında Genelgeye göre bir mükellefin inceleme esnasında sahte belgeyi bilerek veya bilmeden kullanıp kullanmadığı aşağıda yer alan kriterlere göre belirlenecektir. Bu kriterler aşağıdaki gibidir;

1- Sahte belgeyi düzenleyen mükellef hakkında tanzim edilmiş olan Vergi Tekniği Raporunda söz konusu belgenin bilerek kullanıldığına yönelik bir tespit bulunup bulunmadığı,

2- Kullanılan sahte belge içeriği mal veya hizmetlerin mükellefin faaliyet konusu ile ilgili olup olmadığı, sahte belge içeriğinde yer alan mal veya hizmetlere ilişkin giderlerin mükellefin faaliyetini sürdürmek için katlanması gereken giderlerden olup olmadığı,

3- Sahte belge tutarının hangi maliyet/gider hesaplarında izlendiği ve bu hesaplar içerisinde ki oranı, sahte belgeye istinaden indirim konusu yapılan KDV tutarının toplam indirilecek KDV tutarı içerisindeki oranı,

4- Mükellefin, kullanılan sahte belgeyi düzenleyen mükellef ile ilişkili kişi kapsamında olup olmadığı, ayrıca aynı meslek mensubunun hizmet alımı vb. verisinin bulunup bulunmadığı, mali müşavirlik sözleşmesinin feshedildiğine ilişkin tespit bulunması durumunda mali müşavirin sözleşme feshine ilişkin ifadeleri,

5- Mükellefin içinde bulunduğu sektör ve faaliyet konusuna göre tespit edilebildiği ölçüde karlılık oranı, iş hacmi ve cirosuna göre tahakkuk eden vergi durumu (sürekli zarar veya devreden KDV beyan edip etmediği ya da çok düşük tutarlarda ödenecek vergi beyan etmesi, vergi uyumu vb.)

6- Kullanılan sahte belgelerin birden fazla mükelleften alınıp alınmadığı,

7- Mükellefin kullandığı sahte belge içeriğinde ki mal miktarını depolayabilecek kapasitenin olup olmadığı,

8- Kullanılan sahte belge içeriğinde yer alan malların sevkiyatına yönelik olarak sevk irsaliyesi, taşıma irsaliyesi, teslim tesellüm belgesi vb. belge ibraz edilip edilmediği, ibraz edilmiş ise bu belgelerin gerçeği yansıtıp yansıtmadığı, sevkiyata ilişkin plaka takip sistemi kayıtlarıyla sevkiyat güzergahının uyumlu olup olmadığı ya da nakliye vasıtası olarak belirtilen plakaların ait olduğu araçların motosiklet, binek oto ve tescili terk edilmiş araç niteliğinde olup olmadığına ilişkin tespitler

9- Kullanılan sahte belge tutarlarına ilişkin ödemelerin nasıl gerçekleştiği, yapılan ödemenin fiktif olup olmadığı, yapılan ödemenin mükellefe iade edilip edilmediği, ödeme belgelerinin gerçek olup olmadığı, çek ile yapılan ödemelerde ciro silsilesi ve çekin kim tarafından tahsil edildiği, çeki tahsil eden ile çeki düzenleyen mükellef arasında bir ilişki olup olmadığı, ödemeler yapılırken doğrudan borçlandırma sisteminin (DBS) kullanılıp kullanılmadığı,

10- Mükellef nezdinde daha önce yapılmış yoklamalarda, sahte belgede yer alan emtiaya ya da benzer nitelikli emtiaya ilişkin bir tespit bulunup bulunmadığı,

11- Mükellef ile ilgili daha önce vergi incelemesi yapılmışsa bu incelemelerdeki sonuçlar, sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanma sıklığı (kaç farklı mükelleften alındığı, takvim yılı/vergilendirme dönemlerine yaygınlığı vb.) daha önceki yıllarda kast unsuru ortaya konulan bir sahte belge kullanma raporunun bulunup bulunmadığı,

12- Mükellefin ortak veya yöneticileri ile mükellefin ortak veya yönetici olduğu mükelleflerle ilgili daha önce yapılan sahte belge veya  muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme ve kullanma tespitleri,

13- Kullanılan sahte belgelerin düzenlenme tarihleri ile elektronik imza tarihlerinin uyumlu olup olmadığı,

Diğer taraftan sahte belgeyi kullanan mükellef tarafından, sahte belgede yer alan mal veya hizmetin gerçekten hiç alınmadığının tespit edildiği, belgeye dayanak olarak kayıtlara yansıtılan tutarların maliyet ve gider olarak kabul edilmediği durumlarda bu belgenin kasten ve bilerek kullanıldığı tabiidir.

Kendilerine KURGAN ile ilgili yazı gelen mükelleflerin mali müşavirleri tarafından söz konusu yazı hakkında şüpheli işlem bildirimi yapma yükümlülüğü yukarıda izah etmeye çalıştığım hususlara bağlı olarak değişmekle birlikte yazıda adı geçen mükelleflerden yapılan alımın sahte belge olduğu ve bunun bilerek kullandığı ve suç neticesinde elde etmiş olabileceği bir mal varlığı yönünde herhangi bir bilgi, şüphe veya şüpheyi gerektirecek bir hususun bulunması halinde bu işlemlerin yükümlüler tarafından Başkanlığa bildirilmesi zorunludur.

Şüpheli işlem bildirimi yapma yükümlülüğü bulunan bir işverene bağlı olmaksızın çalışan serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirler tarafından şüpheli işlem bildiriminin yapılmaması halinde Suç Gelirlerinin Aklanmasının Önlenmesi Hakkında Kanunun 13. maddesinin 1. fıkrasına göre;

 Yükümlülüklerini ihlâl eden yükümlülere elli bin Türk lirası idari para cezası verilir. 

İdari para cezasının toplam tutarı; her bir yükümlülük için, ihlalin yapıldığı yıl itibarıyla, birinci fıkra kapsamındaki yükümlüler için dört milyon Türk lirasını aşamaz.

Üst tutardan ceza uygulanan yükümlüler nezdinde takip eden yılda aynı neviden bir yükümlülük ihlali olması durumunda bu hadler iki kat olarak uygulanır.

Asıl olması gereken ise KURGAN’da adı geçen mükellefler ile ilgili olarak her türlü tespit, rapor, belge veya bilgi gibi unsurlar Hazine ve Maliye Bakanlığının veri sistemlerinde mevcuttur. Yani ilk şüphe, bilgi veya şüpheyi gerektirecek herhangi bir husus en gerçekçi haliyle Bakanlığın ilgili birimlerinde fazlasıyla mevcuttur. Bakanlığın veya bağlı olduğu birimlerin MASAK’na yapacağı şüpheli işlem bildirimlerinin 5549 sayılı Suç Gelirlerinin Aklanmasının Önlenmesi Hakkında Kanun ve Suç Gelirlerinin Aklanmasının Ve Terörün Finansmanının Önlenmesine  Dair  Tedbirler Hakkında Yönetmelik çerçevesinde bir işverene bağlı olmaksızın çalışan serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirler tarafından yapılacak bildirime (sahte belge düzenleme veya kullanma ile ilgili bildirim)  eş değer olması gerekmektedir. Dolaysıyla da sahte belge düzenleme veya kullanma ile ilgili şüpheli işlem bildirimlerinin serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirler tarafından yapılmaması gerekmektedir.

Yukarıda bahsettiğim bu husus gerçekleştirilemeyecek ise serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirlere tanınacak yetki ile Gelir İdaresi Başkanlığının veya Vergi Denetim Kurulunun mükellefler ile ilgili tespit ettikleri verilerin erişimin o mükelleften mal veya hizmet alan mükelleflere veya bu mükelleflerin mali müşavirlerine de açık olması gerekmektedir.

Sonuç olarak sahte belge olarak düzenlenen veya kullanılan faturalar sadece vergi veya mali avantaj sağlamak açısından bu fiiller gerçekleştirilmiş ise yani elde edilen veya edilecek olan suç gelirini aklama gibi bir işlem bulunmuyorsa şüpheli işlem bildiriminin de yapılmasına gerek bulunmamaktadır.

Sahte belge düzenleme veya bilerek kullanma yoluyla elde edilen veya edilecek herhangi bir mal varlığının bulunması ve bu mal varlığının tekrar yasal olan ekonomik sisteme dahil edilmesi hakkında bilgi, şüphe veya şüpheyi gerektirecek bir hususun bulunması halinde bu işlemlerin yükümlüler tarafından Başkanlığa bildirilmesi zorunludur.

Ancak sahte belge düzenleme veya kullanma ile ilgili şüpheli işlem bildirimlerinin serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirler tarafından yapılmamasına ilişkin olarak gerekli yasal düzenlemelerin en kısa süre içerisinde  yapılması gerekmektedir.

03.10.2025

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.

>> YILIN KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.249 TL + KDV  Ayrıntılar için tıklayın.