Murat Kalyoncu
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
Bilim Uzmanı
mkalyoncu2002@yahoo.com

Özel Hukuk İle Kamu Hukukun Birleştiği Nokta:Sahtecilik İle Mücadele

GİRİŞ

Sahte sözcüğü, bir şeyin aslına benzetilerek yapılan, çakma, düzmece anlamına gelmektedir. Dolayısıyla yalan ve yanıltcı demektir. Söz konusu sahte kavramı, yalnızca toplumsal olarak ahlaki bir sorun biçiminde değil, idari-mali anlamda da sonuçları itibariyle daha fazla bir etki alanına ulaşır. Genelde vergisel boyutta bakılan bu kavrama geniş açıyla bakarsak hukuk dilinde irade sakatlığına karşılık geldiğini görebiliriz. Bu çerçevede tümevarım yöntemiyle özel hukukun (borçlar hukukunun) kamu hukuku ile birleştiği noktadan hareket edebiliriz.

KAMU HUKUKUNA ÖZEL HUKUK YÖNÜNDEN BAKIŞ

Borçlar hukukunun kaynaklarını sıralayacak olursak ilk sırada sözleşme gelmektedir. Sözleşme, 6098 sayılı Türk Borçlar Kanununun (TBK) 1. maddesinde belirtildiği üzere “tarafların iradelerini karşılıklı ve birbirine uygun olarak açıklamalarıyla kurulur”.  Ancak söz konusu iki kavram olan “irade” ve “açıklama” her zaman karşılıklı olsa da uygun olmayabilir.  Karşımıza çıkan bu uygunsuzluk durumuna “irade sakatlığı ya da irade bozukluğu” denir. İrade bozukluğu durumlarından biri de konumuzla ilgili olarak “aldatma” (hile) ve “danışıklılık” (muvazaa) dır. 

Aldatma, bir kimsenin hukuki bir işlem yapmasını sağlamak için bilerek ve isteyerek yani kasten yanıltılmasıdır. Danışıklıkta ise, tarafların gerçek amaçlarını gizlemek için ortaklaşa yaptığı bir irade açıklaması vardır. Dolayısıyla danışıklılığın, aldatmadan farkı da budur.  Bu noktada aldatma ve danışıklılık ile üçüncü kişinin zarara uğratılması karşımıza “haksız fiil” kavramını çıkarmaktadır.

Haksız fiil kavramının bazı unsurları bulunmaktadır.  TBK'nın “Haksız Fiillerden Doğan Borç İlişkileri” adlı ikinci ayrım kısmında yer alan 49. madde uyarınca “Kusurlu ve hukuka aykırı bir fiille başkasına zarar veren, bu zararı gidermekle yükümlüdür.” Dolayısıyla söz konusu unsurlar hukuka aykırı fiil, zarar, kusur ve nedenselliktir.

Bu çerçevede  devletin maruz kaldığı haksız fiilin, dar anlamda vergi ziyaı, geniş anlamda kayıt dışı ekonomi olduğunu söyleyebiliriz. Neden-sonuç ilişkisini gösteren nedensellik gerçekleşmiştir.

Çünkü söz konusu fiil (eylem), hukuka aykırıdır.

Anayasamızın “Vergi ödevi” başlıklı 73. madde uyarınca

“Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, mali gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür. “

213 sayılı Vergi Usul Kanunu (VUK) 341. madde uyarınca “mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini vergi ziyaı (kaybı)  olarak düzenler.

Çünkü ortada bir zarar vardır ki; bu vergi kaybıdır. Bu yalnızca gelirin azalması değildir. Aynı zamanda oluşturulacak bütçeye yeterli yerli kaynakların aktarılamadığı gibi bunu gerçekleştirebilmek için dış kaynaklara yönelinerek borçlanmanın artmasına, dolayısıyla faiz yükünün artmasına da neden olur. Yani hem aktif azalırken öte yandan pasif de artma eğilimine geçebilecektir.

Çünkü ortada bir kusur vardır. Kusur, hukuka aykırı bir eylemin, eylemi yapana yükletilmesidir. Kusuru tanımlarken iki unsur ortaya konmaktadır. Biri kast (bilerek-isteyerek) diğeri ise ihmaldir. Kast, kusurun en ağır derecesidir. Bunun karşılığı uygulamada, “sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlemek” olarak Kişinin hukuka aykırı eylemi bilerek ve isteyerek yapmasıdır. İhmalde ise kişi ihlali yapmak istememesine karşın gerekli özeni ve dikkati göstermemiştir. Bu noktada gelir idaresi bir kod listesi hazırlamıştı. Özellikle KDV iade alacağı olan şirketlerin risk analiz raporlarında sıkça karşısına gelmiştir. Bu kodlardan en tehlikelisi Kod 1 ve Kod 2'dir.

Kod 1: Sahte veya Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge (SMİYB ) düzenlediği vergi inceleme raporu ile tespit edilen mükellefler ile bunların ortakları ve kanuni temsilcilerinin kurdukları veya ortak oldukları şirketler.

Kod 2: SMİYB kullandığı vergi inceleme raporu ile tespit edilen mükellefler.

Vergi dairesi Kod 1'e gelen şirketler için doğrudan listeden çıkartılmasını isterken, Kod 2'e gelen şirketler için ise uyarı mahiyetinde önce ödeme belgelerini (banka dekontu ya da çek olarak) isterken sonraki süreçler için çıkartılmasını istemiştir. Aksi takdirde Kod 2'deki şirketlerle iş yapan şirketleri Kod 1'e geçireceklerini belirtmiştir.  Çünkü;  VUK’un 359’uncu maddesinde sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı vesikalar tanzim etmek veya bunları kullanmak fiili kaçakçılık olarak tanımlanmıştır. Diğer taraftan 306 sıra no’lu VUK Genel Tebliğinin 7. ve 8. fıkrasında“...sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belgenin gerek düzenlenmesinin gerekse kullanılmasının kaçakçılık suçunun oluşması yönünden ayrı ayrı değerlendirilmesi gerektiği sonucu ortaya çıkmaktadır. Sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlenmesi kastın karinesi olup, bunun ayrıca değerlendirilmesine gerek bulunmamaktadır. Ancak gerçekte yapılan bir mal veya hizmet alımı karşılığında mal veya hizmeti sağlayan tarafından kendi belgesi yerine bir başka mükellefin belgesi verilebilmektedir. Bu gibi durumlarda iş veya hizmetin mahiyetine göre bu belgeyi alan tarafın bu belgenin mal veya hizmetin sağlandığı mükellefe ait olup olmadığını bilemediği durumlar söz konusu olabilmektedir. Bu gibi durumlarda sahte belgeyi kullanmış olan mükellefin bu belgenin satın aldığı mal veya hizmeti sağlayana ait olmadığını bilip bilmemesi önem taşıyacaktır. Ayrıca Yapılan incelemelerde sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belgelerin bilerek, isteyerek kullanılıp kullanılmadığının vergi incelemesine yetkili olanlarca değerlendirilmesi ve bu belgeleri bilerek kullandığı sonucuna varılan mükellefler için vergi suçu raporları düzenlenmesi, haklarında Cumhuriyet Savcılıklarına suç duyurularında bulunulması ile bu belgelerin kullanılması sonucu vergi ziyaına da sebebiyet verilmiş olması halinde 344’üncü maddenin üçüncü fıkrası uyarınca üç kat vergi ziyaı cezası kesilmesi gerekmektedir. Dolayısıyla  SMİYB konusunda kast unsurunun değerlendirildiği kriterler olarak aşağıdakiler müfettişler tarafından çokça aranmaktadır.

1. Faaliyet ve İşlem Boyutu

• İşlem Hacmi: Alınan sahte veya yanıltıcı belgelerin, mükellefin toplam işlem hacmi içindeki payı incelenir. Eğer sahte belgeler, firmanın cirosunun çok büyük bir bölümünü oluşturuyorsa, bu durum kastın varlığına güçlü bir delil teşkil edebilir.
• Mal veya Hizmet Akışı: Belgeye konu olan mal veya hizmetin fiziksel olarak alınıp alınmadığı araştırılır. Depo kayıtları, nakliye belgeleri, gümrük beyannameleri ve üretim kayıtları gibi unsurlar incelenir. Malın girişinin veya hizmetin ifasının kanıtlanamaması, belgeyi kullanan kişinin bu durumdan haberdar olduğu yönünde bir emare olarak kabul edilir.

2. Belge Düzenleyicisinin Durumu

• Hayali veya Sahte Mükellef: Fatura alınan firmanın, vergi dairesinde kaydı olmayan veya ticari bir faaliyeti bulunmayan bir mükellef olduğu tespit edilirse, bu durum doğrudan kastın varlığına işaret eder.
• Adres ve İletişim: Belge düzenleyicisinin adresinde veya iletişim bilgilerinde bir tutarsızlık olması, firmanın ulaşılamaz olması veya faal olmaması, kastın varlığını destekleyen unsurlardandır.

3. Fiyat ve Ödeme İlişkisi

• Fiyat Tutarsızlığı: Belgeye konu mal veya hizmetin, piyasa fiyatlarına göre aşırı düşük veya yüksek olması, işlemin gerçek dışı olduğu şüphesini uyandırır.
• Ödeme Yöntemi: İşlemin banka kanalıyla değil, elden veya şüpheli yollarla ödenmesi, vergi incelemesi sırasında mükellefin kastını gösteren önemli bir delildir. Özellikle yüksek tutarlı işlemlerin nakit olarak yapılması, inceleme elemanlarının dikkatini çeker.

Bu çerçevede özellikle Vergi Denetim Kurulu  Başkanlığının (VDK) yeni yaptığı algoritma ile (kısa adı KURGAN olarak bilinen “Kuruluş Gözetimli Analiz) 1 Ekim'den itibaren sahte evraklara karşı sert önlemlerin alınacağı söylenmekle birlikte; kusur konusundaki kast ile ihmalin artık bir olacağına yönelik haberler yapılmaktadır. (Anadolu Ajansı) Aynı noktada bazı üstadların da yorumları bulunmaktadır.

SONUÇ YERİNE

Sahteciliğe karşı doğal olarak sert önlemlerin alınması elzem olmakla birlikte kast ile ihmal unsurları açısından bir olarak görülmesiyle ilgili bir yasal düzenleme şu an için yok.  Bir de olayın hukuki niteliği de önemli. VDK'nın sahteciliğe karşı böyle bir çalışma yapması önemli ancak, mükelleflerin, mali müşavirlerin hangi şirketlerin hayali hangisinin gerçek olduğunun bilmesi zaten olanaklı değil. Ortaya çıkabilecek iş yükünün ağırlığı bir yana; geçmiş dönemde her yönüyle gerçek ve e-fatura mükellefi  olan görece büyük bir şirketin risk analizinde Kod 1'de bizzat görünce yapılacak düzenlemelerde biraz hassas davranmak gerektiğini düşünüyorum. Kaş yaparken göz çıkarmamak gerekir.

YARARLANILAN KAYNAKLAR

- 1982 Anayasası

- 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu

- 6098 Sayılı Türk Borçlar Kanunu

- 306 sıra no'lu Vuk Genel Tebliği

-Mali Belgede Sahtecilikle Mücadelede Yeni Bir Safhaya Geçilecek (Anadolu Ajansı 20.08.2025) https://www.aa.com.tr/tr/ekonomi/mali-belgede-sahtecilikle-mucadelede-yeni-bir-safhaya-gecilecek/3664143

03.09.2025

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.

>> YILIN KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.249 TL + KDV  Ayrıntılar için tıklayın.