Feyza Kuyumcu
Yeminli Mali Müşavir
f.kuyumcu@gundemymm.com.tr

Finansman Gider Kısıtlamasında Genel Hatlar ve Son Dönem Uygulamaları

Son dönemde gerek Vergi Denetim Kurulu nezdinde gerekse Vergi Daireleri kanalıyla finansman gider kısıtlaması konulu; bilgi isteme, izahata davet ve sınırlı vergi inceleme uygulamaları hız kazanmıştır. Yapay zeka destekli olarak bilançodaki hesaplar ve ilgili dönem kurumlar vergisi beyannamesindeki KKEG içerisinde yer alan finansman gider kısıtlamasına ait tutarlar karşılaştırılmakta ve buna ilişkin yukarıda belirtilen yollarla bilgi talep edilmekte ya da vergi incelemesine alınmaktadır.

Finansman gider kısıtlaması kendi içinde çok fazla ayrıntıyı barındırmakta olduğundan, bazı hususlar izah edilmeye ve ayrıntılandırılmaya muhtaçtır.

Özellikle bilgi isteme ve izaha davetlerde daha dikkatli davranmak gerekmekte, idare tarafından tespit edilen tutara hızlıca düzeltme beyannamesi vermek yerine; özellikle kur farkları, satıcılar, alınan sipariş avansları vb. hesaplarının ayrıntılı tetkiki ışığında yeniden bir değerlendirme yapmak önem arz etmekte, eğer aksi ispat edilebiliyorsa; yapılan hesaplamayı muavin ayrıntıları ile birlikte Vergi Denetim Kurulu ya da Vergi Daireleri’ndeki ilgili komisyona sunmak problemi çözmede faydalı olacaktır.

GENEL HATLARIYLA FİNANSMAN GİDER KISITLAMASI UYGULAMASI

5520 sayılı Kanunun 11 inci maddesinin birinci fıkrasına eklenen (i) bendiyle;

Yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10'unun kurum kazancının tespitinde indiriminin kabul edilmeyeceği düzenlenmiştir.

-Finansman giderleri tanımı: Yabancı kaynağın kullanım süresine bağlı olarak doğan her türlü faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı, faktöring kuruluşlarına verilen iskonto bedelleri ve benzeri adlar altında yapılmış olan gider ve maliyet unsurlarını,

-Yabancı kaynaklar tanımı: Bilançonun kısa vadeli yabancı kaynaklar ve uzun vadeli yabancı kaynaklar toplamını ifade etmektedir.

*Finansman Gider Kısıtlaması Uygulayacak Mükellefler;

*Bilanço esasına göre defter tutar gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri

* Finansman Gider Kısıtlaması Uygulamayacak Mükellefler;

Emeklilik şirketleri, Türkiye’de kurulu mevduat bankaları, katılım bankaları, kalkınma ve yatırım bankaları, yurt dışında kurulu bu nitelikteki kuruluşların Türkiye'deki şubeleri ve finansal holding şirketleri, sigorta ve reasürans şirketleri, finansal kiralama, faktoring, finansman şirketleri ve tasarruf finansman şirketleri ile sermaye piyasası faaliyetlerinde bulunan kurumlar da finansman gider kısıtlamasına tabi olmayacaklardır.

*Gider Kısıtlaması Kapsamına Giren Yabancı Kaynaklara İlişkin Gider Ve Maliyet Unsurları;

Gider ve maliyet unsurlarından yatırımın maliyetine eklenenler gider kısıtlaması kapsamı dışındadırlar. Vergi Usul Kanunu 262. Maddesi kapsamında zorunlu olarak ya da mükellefin ihtiyarında maliyete eklenen yabancı kaynaklara ait gider ve maliyetler gider kısıtlamasına konu olmayacaktır.

Bir gider veya maliyet unsurunun gider kısıtlamasına konu edilmesi için bunların yabancı kaynak kullanımına ve bu kaynağın kullanım süresine bağlı olarak doğmuş olması gerekmektedir.

Teminat mektubu komisyonları, tahvil ihracı ile ilgili olarak yapılan baskı ve benzeri giderler ile ipotek masrafları, kredi sözleşmelerine ilişkin olarak ödenen damga vergileri, havale ücretlerine ilişkin ödenen BSMV (kredi faizleri üzerinden hesaplanan BSMV gibi bir yabancı kaynağın işletmede kullanım süresine bağlı olarak doğanlar hariç) gibi herhangi bir yabancı kaynak kullanımına bağlı olmaksızın yapılan giderlerin gider kısıtlamasına konu edilmesi söz konusu değildir. Aynı şekilde bir finansman gideri olmayıp finansman geliri azalması niteliğinde olan erken ödeme iskontoları veya peşin ödeme iskontoları da finansman gider kısıtlaması kapsamı dışındadır.

Satış bedelinin belirli bir vade sonunda ödenmesine ilişkin olarak, mükelleflerin VUK göre düzenlenen bilançolarında izlenen “satıcılar” vb. hesaplar için finansman gideri hesaplanmaması halinde bu işlemler için ayrıca ayrıştırma yapılarak satış bedelinin belirli bir kısmı gider kısıtlamasına tabi tutulmayacaktır. Diğer yandan söz konusu hesaplarda yer alan tutarların Vergi Usul Kanununun 280 inci maddesi kapsamında değerlemesinden kaynaklanabilecek kur farkı giderleri ise gider kısıtlaması kapsamında değerlendirilecektir.  Kısacası; mükelleflerin yaptığı alımlarda satış bedelinden hariç tutulan ve ayrı olduğu belgelendirilebilen vade farkı ödeme tutarları da finansman gider kısıtlaması hesabına dahil edilecektir.

*Grup Şirketleri Arasında Kredi Kullandırılması Durumunda Finansman Gider Kısıtlaması;

İşletmelerce banka vb. kurumlardan temin edilen kredilerin, bu işletmelerin üzerinde herhangi bir finansman yükü kalmaksızın grup şirketlerine aktarılması halinde, bu kredilere ilişkin finansman giderinin, krediyi devralan ve fiilen kullanan şirket bünyesinde gider kısıtlamasına tabi tutulması gerekmektedir.

*İhracat Sözleşmeleri Kapsamında Gerçekleşen Finansman Yükü

İmalatçı veya tedarikçi şirketlerle imzalanan aracılı ihracat sözleşmesine dayanarak dış ticaret sermaye şirketleri ve sektörel dış ticaret şirketleri üzerinden aynı değerle alınıp aynı değerle ihracatı gerçekleştirilen, malın üretimi veya tedarikine ilişkin tüm yükümlülüklerden doğrudan ve münhasıran imalatçı veya tedarikçi şirketlerin sorumlu olması ve ihracattan doğan finansman yükünün aracılı ihracat sözleşmesinin tarafı olan imalatçı veya tedarikçi şirketlere aktarılması kaydıyla, bu işlemler nedeniyle dış ticaret sermaye şirketleri veya sektörel dış ticaret şirketleri nezdinde finansman gider kısıtlaması uygulanmayacaktır.

Ancak, dış ticaret sermaye şirketleri ve sektörel dış ticaret şirketlerinin kendi nam ve hesabına yurt içinden satın aldıkları malların satışından doğan finansman giderleri finansman gider kısıtlamasına tabi tutulacaktır.

*Yıllara Sari İnşaat Ve Onarma İşleri İle Uğraşan Mükelleflerde Gider Kısıtlaması Uygulaması

Gelir Vergisi Kanunu’nun 42 nci maddesi hükmüne göre birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarma işlerinde kâr veya zarar işin bittiği yıl kesin olarak tespit edilmekte ve kazancın tamamı o yılın geliri sayılarak vergilendirilmektedir. Bu işlerle uğraşanların kullandıkları yabancı kaynaklara ilişkin finansman giderlerinin, işin kesin kâr veya zararının tespit edildiği yıl kazancının hesaplanmasında gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınması gerektiğinden, gider kısıtlamasına ilişkin uygulama da aynı dönemde yapılacaktır.

Birden fazla inşaat ve onarma işinin birlikte yapılması veya yıllara sari inşaat ve onarma işlerinin yanı sıra başka işlerin de bulunması halinde, yapılan finansman giderleri hangi yılın kâr veya zarar tutarının tespitinde dikkate alınıyorsa, o yılda gider kısıtlamasına konu edilecektir.

Öte yandan, finansman gider kısıtlamasına ilişkin hükümler 1/1/2021 tarihinden itibaren uygulanmak üzere yürürlüğe girdiğinden, bu tarihten önce mahiyet ve tutar itibarıyla kesinleşmiş olan ancak yıllara sari inşaat ve onarma işlerinin kazancı işin bittiği yılın kazancı olarak beyan edileceğinden henüz kurum kazancının tespitinde dikkate alınmamış olan finansman giderlerinin, inşaat ve onarma işi kazancının hangi yıl beyan edildiğine bakılmaksızın, gider kısıtlanmasına konu edilmemesi gerekmektedir.

*Finansman Gideri Yanında Finansman Gelirinin De Bulunması Durumu Ve Kur Farkı Değerlendirilmesi

Finansman giderlerinin yanı sıra finansman geliri de elde etmiş olan mükelleflerin gider kısıtlaması uygulamasında söz konusu gelir ve giderlerini birbiri ile mukayese etmek suretiyle netleştirmeleri mümkün olmayıp finansman giderleri toplamının gider kısıtlamasına konu edilmesi gerekmektedir.

Hesaplamaya dahil edilecek olan finansman gideri içerisindeki kur farkları değerlendirilirken dikkat edilmesi gereken en önemli husus; aynı kaynağa ait olup olmadığı hususudur Aynı kaynağa ilişkin olarak bir hesap dönemi içindeki aynı veya farklı geçici vergilendirme dönemlerinde oluşan kur farkı gelir ve giderleri mahsuplaştırılarak işlem tarihi veya dönem sonu itibarıyla bu kaynağa ilişkin net kur farkı gideri doğması halinde bu tutar finansman gideri kısıtlamasında dikkate alınacaktır.  Örneğin A AŞ. Satıcısı ile B AŞ satıcısının muavinlerindeki kur farkları kendi muavinleri içinde mahsuplaşmalı ve A AŞ. ve B AŞ nin hesapları birbirine karıştırılmamalıdır. Eğer döviz bazlı hesaplarımız varsa bu hesaplarda olabildiğince şeffaf olunmalı ve her an hesap verilebilirlik kapsamında ayrı ayrı izlenebilmelidir. Aşağıda yer verilen özelgelerde de bu minvalde görüş bildirilmiştir.

Öte yandan, temin edilen yabancı kaynağın mevduat vb. şekillerde değerlendirilmesi sonucu doğacak kur farkı geliri şirketin bilançosunun aktifinde yer alan bir varlığın değerlemesi sonucu oluştuğu için, yabancı kaynağa ilişkin kur farkı giderinden mahsup edilemeyecektir.

Son olarak dikkat edilecek bir husus;

Mükellefin KKEG hesapları tetkik edilmeli, KKEG kapsamında beyan edilen bir gider ayrıca Finansman Gider Kısıtlaması uygulamasına tabi tutulmamalıdır. Örneğin, örtülü sermaye durumunda bulunan bir mükellefin ilişkili kurumlarından (yabancı kaynak hesaplarındaki) kaynaklı kur farkı tutarları hali hazırda örtülü sermaye hesaplamasına dahil edilerek KKEG olarak değerlendirildiği için, Finansman Gider Kısıtlaması uygulamasındaki kur farklarına dahil edilmeyecektir.

Finansman Gider Kısıtlaması uygulamasına 1 Nolu Kurumlar Vergisi Tebliği’ nde yer verilmiş olsa da; hala bir çok net olmayan ve yoruma açık husus bulunmaktadır.

Konu hakkında; ayrıt edici özelgeler aşağıda özetlenmiştir.

İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’ nın 03.02.2023 tarih ve E-62030549-125-166945 sayılı özelgesi;

İş ortaklığı kapsamında TCDD ye temizlik hizmeti verdikleri ve bu kapsamda taşerondan hizmet aldıkları ve ilgili kişiler arasındaki tüm ödemelerin yabancı para cinsinden yapıldığı, söz konusu borç ve alacakların değerlemesi neticesinde ortaya çıkan kur farkı gideri ve gelirlerinin birbirini sıfırlamakta olduğu ifade edilerek; finansman gider kısıtlaması karşındaki durumu sorusuna cevaben; “Finansman giderlerinin yanı sıra finansman geliri de elde etmiş olan mükelleflerin söz konusu gelir ve giderlerini birbiri ile mukayese etmek suretiyle netleştirmeleri mümkün olmadığından, söz konusu oluşuma ilişkin bilançonuz aktifinde yer alan "Alıcılar" hesabı ile "Satıcılar" hesabında izlenen borçların aynı kaynağa ilişkin olmaması nedeniyle, söz konusu borç ve alacaklara istinaden oluşan kur farkı geliri ile kur farkı giderinin birbirinden mahsubu mümkün bulunmamaktadır.”  İfadesine yer vermiştir.

Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı’ nın 18.10.2022 tarih ve E-38418978-125[6-2021/30]-476079 sayılı özelgesinde; kredi kartı ile yapılan satışlara ait tutarların vadesi beklenmeden ilgili bankadan tahsil edilmesi karşılığında erken tahsil edilen bedeller için bankaya yapılan komisyon ödemesinin yabancı kaynakların kullanımına bağlı olarak ödenen bir finansman gideri mahiyetinde olmadığı görüşü kapsamında gider kısıtlamasına tabi tutulmayacağı ifade edilmiştir.

İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’ nın 08.05.2024 tarih ve E-62030549-125[11/2022] sayılı İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının özelgesinde; Dövize dayalı vadeli hizmet alımlarına ilişkin olarak, "320. Satıcılar" hesabına ay sonlarında tahakkuk eden kur farkı giderleri ile ödeme esnasında oluşan kur farkı giderlerinin finansman gider kısıtlamasına tabi olup olmadığı ile aynı mahiyette tahakkuk eden kur farkı gelirlerinin kur farkı giderlerine mahsup edilip edilmeyeceği sorusuna cevap olarak; hizmet alınan aynı işletmeye (satıcıya) ilişkin kur farkı gelir ve giderlerinin mahsuplaştırılarak finansman gideri kısıtlamasında dikkate alınması mümkündür. “ .”  İfadesine yer vermiştir.

Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı’ nın 27.02.2023 tarihli ve E-38418978-125[6-21/28-İ]-99912 sayılı özelgesinde; Kabul Edilmeyen İndirimler" başlıklı 11 inci maddesinin birinci fıkrasının (i) bendinde yer alan finansman gider kısıtlaması ile ilgili bilançoda yer alan kısa ve uzun vadeli yabancı kaynaklar içerisindeki "Kıdem Tazminatı Karşılığı", "Maliyet Giderleri Karşılığı", "Gider Tahakkukları Karşılığı" ve "Diğer Borç ve Gider Karşılıkları" hesaplarının aktif hesaplarda sonuç yaratan nitelikte hesaplar olduğundan dolayı sadece gerçek anlamda yabancı kaynaktan temin edilmiş borç niteliğinde olan kalemlerin dikkate alınması gerektiği belirtilerek, anılan hesaplara ait tutarların finansman gider kısıtlamasının hesabında dikkate alınıp alınmayacağı sorusuna cevaben; bilançonun yabancı kaynaklar kısmında yer alan "Kıdem Tazminatı Karşılığı", "Maliyet Giderleri Karşılığı", "Gider Tahakkukları Karşılığı" ve "Diğer Borç ve Gider Karşılıkları" hesaplarının, finansman gider kısıtlaması uygulamasında yabancı kaynaklar toplamının hesabında dikkate alınması gerekmektedir.

Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı’ nın 08.12.2022 tarihli ve E-38418978-125[6-2021/21-İ]-573035 sayılı özelgesinde; “Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklar altında izlenilmiş döviz cinsinden alınan Sipariş Avansları Alınan sipariş avansları hangi amaçla verilirse verilsin işletmeye finansman imkanı sağladığı açıktır. Dolayısıyla alınan sipariş avanslarının işletme için bir borç niteliğinde kabul edilmesi gerekmektedir.

02.10.2025

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.

>> YILIN KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.249 TL + KDV  Ayrıntılar için tıklayın.