Ertuğrul Tuncer
Yeminli Mali Müşavir
Köker YMM Bağımsız Denetim A.Ş.
etuncer@kokerymm.com

İhraç Kayıtlı Teslimlerde ve KDV Tevkifatında Haksız Alınan Vergi İadesi Söz Konusu Olduğunda Vergi Ziyaı Cezası Kesilebilir Mi?

“KDV iadesi”, sadece,  yüklenilen ve indirim yoluyla giderilemeyen KDV’nin mükellef üzerinde “finansal yük”  etkisi yaratmaması için baş vurulan bir yol değildir.

Bazı hallerde, hesaplanan ve beyan edilen ancak nakden tahsil edilemeyen KDV’nin geri alınması da KDV İadesidir. Normal şartlarda iade, işletmenin teslim ettiği mallar ile ifa ettiği hizmetlerden tahsil edilen KDV’nin idareden geri alınmasıdır. Bu nedenle,  geri alınan KDV, normal olarak “haksız alınan” bir vergi değildir.

Ancak, sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgelerde yer alan ve gerçekte indirilemeyecek KDV ile mal ya da hizmetin sağlanmasında etkisi olmayan harcamalar nedeniyle yüklenilen KDV iade edilmez. Bunu, mal ve hizmet ihracatında net olarak görebiliriz. İhraç edilen mal ya da hizmetin ancak “bünyesine” giren harcamaların KDV’si iade konusu olabilir. 

KDV İadesinin temel mantığı, ödenen KDV’nin hazineye intikal etmesidir.

Haksız veya yersiz alınan KDV, vergi idaresi tarafından geri alınır. Bu geri almanın prosedürü bir türlü netliğe kavuşturulmamıştır.

Normalde, işlem yönergesine göre, geri alınacak vergi, “düzeltme fişi”  hazırlamak  suretiyle alınmalıdır. Zira, geri alınan vergi, ikmalen, re’sen ya da idarece yapılan bir tarhiyata konu değildir.

Ancak, geri geri almanın nedenleri, gerekse tutarının hesaplanması sorunlar taşıdığı için, mükelleflere bir itiraz / yargı olanağı sağlanması açısından ihbarname metodunun kullanılması çok da mahzurlu bir davranış değildir.

Haksız ya da yersiz iade konusunda her işleme vergi ziyaı cezası kesilebilir mi? 

Gelir İdaresinin bu durumla ilgili verdiği ve internette uzun zaman dolaşan bir görüşünde, yukarıda belirttiğimiz “ihraç kayıtlı teslimlerde ve Tevkifat KDV iadelerinde, vergi ziyaı cezası kesilmeyeceğini belirtmesine rağmen,    bu yoldaki haksız/yersiz  iadelere  son zamanlarda, vergi ziyaı cezalı ihbarnameler gönderildiğine şahit oluyoruz. 

Vergi Dairesi, ihbarname düzenleyerek  (İhbarnameli Tarhiyat) geri istediği  “haksız veya yersiz alınan” verginin yanında bir de VUK 341. Maddesine dayanarak bir kat vergi ziyaı cezası da uygulamaktadır.

Haksız veya yersiz alınan verginin geri alınması olayı ile bu geri alış işlemine vergi ziyaı cezası kesilmesinin yasal dayanağı var mıdır?  Varsa, bu dayanak VUK 341. Madde midir?     

Cevap için konuyu, VUK 341. Madde çerçevesinde değerlendirmek gerekmektedir.

İhbarnameli tarhiyat mükellefe bazı olanaklar sağlasa da sanıldığından daha önemli sonuçlar yaratmaktadır. En basitinden, vergiye uyumlu mükelleflerin  “vergide indirim” hakkını etkilemektedir.  GVK’nun Mükerrer 121. Maddesine göre, vergiye uyumlu mükelleflere sağlanan indirimden yararlanabilmek için, beyannamenin yılı ile önceki iki yılda ikmalen, resen veya İdarece bir tarhiyatın yapılıp kesinleşmiş olmaması  gerekmektedir.

Zaten,  düzeltme ya da dava yoluna gidilmeyen bir olayda, ihbarname ile yapılan tarhiyat kendiliğinden risk yaratmaktadır.

Hemen belirtelim ki, Mükerrer 121. Maddenin 2 numaralı fıkrasında “aynı vergi türlerinden tarhiyat” şartı vardır. Ancak, ihbarnameye iadenin türü olarak gelir, kurumlar veya katma değer vergisi yazılmaktadır.

Konumuz, haksız  veya alınan “ ihraç kayıtlı teslimler ile tevkifattan doğan KDV’nin iadesi” olduğu için açıklamalarımıza bu çerçevede  devam edelim. Bunun için önce ihraç kayıtlı teslim ve buradan doğan KDV iadesinin mahiyetini açıklamayla başlayalım.  

İHRAÇ KAYITLI MAL TESLİMLERİNDE  iade olayı,  “Hesaplanan ve sanki tahsil edilmiş gibi beyan edilen,  ancak alıcıdan tahsil edilmeyen KDV’nin”,  fiili ihracat gerçekleştikten sonra,  nakden ya da mahsuben geri alınmasıdır.

Normal ihracat işlemlerinde ve YÜKLENİLEN KDV’nin iadesinin talep edildiği haller ile indirimli orana tabi teslimlerden kaynaklanan KDV iadeleri için haksız iadeye vergi ziyaı cezası kesilmesi için bir sebep vardır.     Zira, bu iadelerde, iadeyi yaratacak malların bünyesine giren mal ve hizmetler nedeniyle ödenen ve yüklenildiği halde indirim yoluyla telafi edilemeyen KDV’ler  için geçerlidir.  

Bu tür iade işlemlerinde temel esas, yüklenilen KDV’nin hesaplanmasıdır. Bu nedenle iade için “Yüklenim Listeleri” hesaplanır ve    iade edilebilecek  KDV yüklenimi  HESAPLANIR.   Bu uygulama usule ve mantığa uygundur. Zira, sadece kayıt altında olmayan stok emtianın kayıtlara işlenmesi amacıyla ama tabi olduğu KDV oranının yarısı ödenerek yapılan indirimin ayrıca bir iade konusu olması halinde, ödenenden fazla KDV’nin iadesi söz konusu olabilecektir. 

İhraç kayıtlı teslimlerde, imalatçının malı ihraç edecek  “yurt içi alıcı-ihracatçıya”  yaptığı teslim için KDV hesaplanır ancak tahsil edilmez.  Bu teslimlere ilişkin KDV kısmı tahsil edilmediği için faturalarda gösterilen KDV tutarı vergi dairesine ödenmez. Vergi dairesince ihraç kaydıyla teslim edilen malların faturasında gösterilen KDV tutarı  tecil edilerek ihracatın gerçekleşmesi beklenir.

İhracat fiilen gerçekleştikten sonra, tecil edilen katma değer vergileri terkin edilir.  Yani KDV tahakkukları iptal olunur.  Dolayısıyla, yurt içinde ihracatçıya mal teslim ettiği halde KDV tahsil etmeyen mükellefin üzerinde,  faturalarda gösterilen tutarda bir KDV eksiği doğmaktadır. 

İadesi talep edilen KDV,  normal ihracattan kaynaklanan ve yüklenildiği halde indirim yoluyla giderilemeyen KDV’nin iadesi  niteliğinde değildir.  Mal teslim faturalarında gösterilen, kayıtlara “tahsil edilen KDV “ olarak alınan ve ilgili dönemde KDV beyannamelerinde gösterilen ancak teslim olunan malların fiili ihracatı gerçekleştiği için  artık alıcıdan tahsil olanağı  kalmayan KDV nin tecilinin kaldırılarak vergi idaresine olan borcun terkin edilmesi gerekmektedir.

Mal ve hizmet teslimlerinde hesaplanan, beyan edilen ancak tevkifat nedeniyle  tahsil edilemeyen KDV için de durum aynıdır.  

İade edilen KDV’nin geri ödenmesinde vergiziyaı cezası kesilmesi Konusu ;

İhraç kayıtlı teslimlerden veya  KDV tevkifatından kaynaklanan  KDV iadelerinin  “Yüklenimle”    değil, “HESAPLANAN KDV’nin tahsil edilememesi ile ilgili olduğunu yukarıda açıklamıştık.

İadenin geri alınması,  haksız ya da yersiz bir işlem midir?

Haksız ya da yersizliğin hukukumuzda açık bir tanımı yoktur. Sadece VUK 341. Maddede, “vergi kaybının”  ne olduğu tarif edilirken  kullanılan; “ Şahsi, medeni haller  veya aile durumu hakkında gerçeğe aykırı beyanlar ile ve “sair suretle” verginin noksan tahakkuk ettirilmesine veya haksız yere geri verilmesine sebebiyet vermek de vergi ziyaı hükmündedir.” Cümlesinde yer alan “haksız yere geri verilmesine sebebiyet” sözü bulunmaktadır.

Maddenin son fıkrasında ise “haksız iadenin geri alınması ceza uygulamasına mani teşkil etmez” denilmektedir.

Vergi iadelerinin hepsinin tek bir kefeye konulup her türlü geri almalarda vergi ziyaı cezası kesilmesi yoluna gidilmektedir.

Halbuki;

• VUK 341. Maddenin temel mantığı, “tahakkukun zamanında gerçekleştirilmesi”dir. Vergi sistemimiz tahakkuk esasına dayandığı için bu hükmün tartışılacak bir yanı yoktur.
• Bir verginin “haksız yere” geri verilmesine sebebiyet vermek de “tahakkukun yanlışlığı”  gibi değerlendirildiğinden, İdarenin iade ettiği vergiyi geri alması da    cezayı gerektirmektedir.
•  Haksız yere verginin geri verilmesine sebebiyet ise “ objektif bir haksızlığı” gerektirir. Herkesin hem fikir olacağı bir haksızlık söz konusu olmalıdır.
• Halbuki, KDV iadeleri, ister incelemeyle ister YMM raporu ile olsun,  Gelir İdaresi sisteminin kontrol mekanizmalarından geçmektedir. Düzinelerle kontrol ve doğrulama kriterinden geçirilmeden -teminat karşılığı bile olsa- iade gerçekleştirilmemektedir.
• Vergi iadesi sağlandıktan uzunca bir zaman sonra, üçüncü kişiler nezdinde yapılan vergi incelemeleri sonucu, fatura sahteciliğine kanaat getirilip raporlar yazıldığında, zamanında, bütün indirim ve yüklenimleri kontrolden geçirilmiş, teminata bağlanmış ve vergi idaresince iadesinde mahzur görülmemiş KDV’ler geri istenebilmektedir.
• Hazineye intikal etmeyen bir KDV nin geri verilmesi sistemin mantığına aykırı olduğundan bu şekilde iadenin  geri alınmasında bir yanlışlık yoktur. 
• Haksız-yersiz iadenin geri alınmasında ceza uygulamasının temel mantığı, bu iadenin “haksız yere alınması”dır.  Halbuki, özellikle, ihraç kayıtlı mal teslimleri ile tevkifattan doğan KDV’nin iadesi işleminde, iade konusu olan tutar, mükellefin düzenlediği faturalarda yer alan hesaplanan KDV’den, tahsil edilemeyen kısmıdır. Düzenlenen faturalar sahte veya muhtevası itibariyle yanıltıcı, abartılmış-şişirilmiş fatura değilse, iadenin haksızlığına nasıl kanaat getirilecektir?
• Haksızlık, mükellefin hata veya kusurundan ya da kabahatinden kaynaklanmıyorsa, iade olayı VUK 341. Madde kapsamındaki “verginin haksız yere geri alınması” kapsamına nasıl konulacaktır?
• VUK’un 341. Maddesinin son fıkrasındaki, “haksız iadenin geri alınması”  halinde de ceza kesilebileceği hükmü, önceki fıkradan bağımsız değildir. Dolayısıyla ceza uygulamasının sebebi “haksızlık” olacaktır.
•  Gerek KDV İade Talep dilekçelerinin kabulü esnasında  gerekse iade için verilen teminat  mektuplarının çözümü sırasında   iadenin “hukuksuz ve yersiz” olduğuna dair bir  tespit yada rapor bulunmadığı takdirde, mükellefin kusuruna dayalı   haksız iade alındığına  dair herhangi bir belirleme olmadığı hallerde mükellefe atfedilebilecek bir işlemden bahsedilemez.
• Haksız ve yersiz alınan verginin iadesi konusu çoğu zaman iadenin alınmasından, iade işlemine ilişkin gerekli  işlemlerin yapılmasından yıllar sonra da ortaya çıkabilmektedir.  Bu durumda, oldukça yüklü gecikme bedeli de ödenmektedir. Halbuki, iade tarihinde, faturaların gerçekliği, hesaplanan KDV’nin doğruluğu konusunda idari araştırmalar dahil bir  “menfi tespit” bulunmayan hallerde VUK 341. Madde kapsamında “ haksız alınan ve cezayı gerektiren bir durum yoktur.
• Her ne kadar maddenin son fıkrasında, verginin sonradan tahakkuk ettirilmesinden  veyahut haksız iadenin geri alınmasından söz ediliyorsa da,  Hesaplanan KDV’nin eksik kısmının idareden alınmasında her hangi bir eksik/yanlış tahakkuk işlemi olmadığı gibi,  iadenin alındığı tarihte bir haksızlığın varlığı da öne sürülememektedir.    
• Haksız iade konusunda ceza uygulanması için geçerli olan en önemli neden “şahsi ve medeni durumlar ile ilgili eksik ya da yanlış bilgi verilerek verginin ziyaa uğratılması veya haksız yere iadesine yol açılması “  dır.  “Sair suretlerle verginin …haksız yere geri verilmesine sebebiyet” ifadesi   “niyet ve kasıt”  içeren halleri ifade eder. Zira bu tür iadelerde, hesaplanıp tahsil edilemeyen KDV tutarı esas olduğu için “fazladan iade amacına dönük bir niyetten söz edilemez.
• Gerek, Teminatlı iade talebi üzerine yapılan ön incelemelerde gerekse  teminat çözümü için düzenlenen raporlar üzerine yapılan son incelemelerde,  raporlarda yer alan her husus VERGİ DAİRESİNİN KONTROLÜNDEN geçmektedir. Dolayısıyla ne yanlış bilgi verilmesinden  ne de sair suretle aldatıcı-yanıltıcı hallerden   söz edilemez. Vergi İdaresi iadenin her safhasından haberdardır.  Vergi İadesince, belge ve bulguları titizlikle inceledikten sonra iadeye karar verilmektedir.

İhraç kayıtlı teslimlerle, tevkifat yoluyla KDV uygulamalarında, iadenin konusu mükelleflerin eksik tahsilatını  tamamlanmaktır.

Sonradan yapılan vergi incelemelerinde veya idari tespitlerde, “hazineye intikal etmemiş” bir  KDV’nin varlığından söz edilerek iade tutarı geri alınıyorsa da, VUK 341. Maddesi kapsamına sokularak vergi ziyaı cezası uygulanmasının haklılığı tartışılmalıdır. 

18.08.2025

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.

>> YILIN KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.249 TL + KDV  Ayrıntılar için tıklayın.