Ertuğrul Kılıç
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
Bağımsız Denetçi
Bilim Uzmanı
ertugrul.64@gmail.com

SGK Priminde Hangi Dönem Gider Yazılır?

Özet

Sosyal güvenlik primlerinin gelir ve kurumlar vergisi matrahı karşısındaki durumu, vergi hukukunun temel ilkesi olan tahakkuk esası ile 5510 sayılı Kanun’da öngörülen fiili ödeme şartı arasındaki normatif gerilimden kaynaklanan sürekli bir uyuşmazlık alanı oluşturmaktadır. Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu giderlerin indirimi bakımından tahakkuku esas alırken, 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu, SGK primleri yönünden bu sistemi istisnai biçimde sınırlamış ve ödemeyi zorunlu kılmıştır. Bu çalışmada, söz konusu düzenlemeler ve bunlara dayalı tebliğ uygulamaları birlikte ele alınmakta; ortaya çıkan normatif boşluk ve uygulama sapmaları Vergi Dava Daireleri Kurulu’nun E.2023/942, K.2025/444 sayılı kararı çerçevesinde analiz edilmektedir. Amaç, yargının kanun ve tebliğ hükümlerini nasıl yorumladığını ve bu yorumun SGK primlerinin vergisel değerlendirilmesine ne şekilde yön verdiğini ortaya koymaktır.

Giriş

Vergi hukukunda ticari kazancın tespiti, yalnızca gelir unsurlarının değil, bu gelirin elde edilmesi ve sürdürülmesi için katlanılan giderlerin de doğru biçimde belirlenmesini gerektirir. Bu nedenle gider kavramı, vergi matrahının belirlenmesinde merkezi bir role sahiptir. Vergi mevzuatının genel yapısı, giderlerin indirimi bakımından tahakkuk esasını benimsemiş; fiili ödeme çoğu durumda belirleyici bir unsur olarak öngörülmemiştir.

Ancak sosyal güvenlik primleri, bu genel sistematik içinde özel bir konuma sahiptir. SGK primleri hem işveren açısından bir maliyet unsuru, hem de kamu finansmanı açısından zorunlu bir kamu alacağı niteliği taşımaktadır. Bu ikili karakter, primlerin vergisel sonuçları bakımından genel ilkelerden sapılmasına yol açmış; 5510 sayılı Kanun ile fiili ödeme şartı getirilerek, tahakkuk esasına dayalı yapı bu alanda sınırlandırılmıştır.

Uygulamada sorun, bu istisnai düzenlemenin nasıl ve hangi kapsamda uygulanacağı noktasında yoğunlaşmaktadır. Tebliğler aracılığıyla yapılan açıklamalar, çoğu zaman kanuni düzenlemenin sınırlarını aşan bir uygulama alanı yaratmış; ödeme olgusunun dönemsel bağlantısı ve ispat boyutu göz ardı edilerek gider reddine gidilmiştir. Bu durum, yargı denetimini kaçınılmaz hale getirmiştir.

Bu çalışma, SGK primlerinin vergisel niteliğine ilişkin normatif yapıyı bütüncül biçimde ele alarak, kanunlar ve tebliğler arasındaki ilişkiyi ortaya koymakta; devamında Vergi Dava Daireleri Kurulu kararının bu yapıyı nasıl yorumladığını ve uygulamada ne tür sonuçlar doğurduğunu incelemektedir.

I. Gelir Vergisi, Kurumlar Vergisi, 5510 Sayılı Kanun ve Tebliğler Çerçevesinde Sorunun Normatif Yapısı

Vergi hukukunda gider kavramının temel dayanağı, ticari kazancın gerçek mahiyetinin tespit edilmesidir. Bu yaklaşım, Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu’nda açık biçimde tahakkuk esasına dayalı olarak kurgulanmıştır. Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/1 maddesinde, “ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin” safi kazancın tespitinde indirileceği belirtilmiş; hükümde giderin indirimi bakımından fiili ödeme şartına yer verilmemiştir. Aynı sistematik, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 8/1 maddesinde Gelir Vergisi Kanunu’na yapılan açık atıfla kurumlar vergisi bakımından da benimsenmiştir.

Bu çerçevede, vergi mevzuatının kendi iç bütünlüğü açısından bakıldığında, bir gider unsurunun indirimi için temel kriterin hukuken doğmuş ve tutarı kesinleşmiş olması, yani tahakkuk ettiği döneme ait bulunması olduğu açıktır. Bu yaklaşımın olumlu yönü, ticari kazancın dönemsel olarak doğru ölçülmesini sağlamasıdır. Ancak bu sistem, kamu alacaklarının tahsil güvenliği açısından her zaman yeterli görülmemiştir.

Bu noktada sisteme 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu müdahil olmaktadır. Anılan Kanun’un 88. maddesinin on birinci fıkrasında, “Kurumca tahakkuk ettirilmesine rağmen fiilen ödenmeyen prim tutarlarının gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında gider yazılamayacağı” açıkça hüküm altına alınmıştır. Bu düzenleme, vergi kanunlarının genel ilkesi olan tahakkuk esasını bilinçli ve açık bir biçimde sınırlamakta, SGK primleri bakımından ödeme şartını istisnai bir kriter olarak getirmektedir.

Burada normatif yapı bakımından dikkat çekici olan husus, vergiye ilişkin bir sonucun vergi kanunu dışında bir kanunla düzenlenmiş olmasıdır. Bu durum, teknik açıdan eleştirilebilir olmakla birlikte, kanun koyucunun iradesi açıktır: SGK primleri, kamu finansmanı açısından taşıdığı önem nedeniyle, yalnızca muhasebe kaydıyla değil, fiili tahsilatla ilişkilendirilmiştir. Bu yönüyle 5510 sayılı Kanun’un olumlu tarafı, prim tahsilatını teşvik edici bir işlev görmesidir. Olumsuz tarafı ise, vergi hukukunun yerleşik tahakkuk sistematiğiyle gerilimli bir alan yaratmasıdır.

Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından yayımlanan tebliğlerde, 5510 sayılı Kanun’daki bu düzenleme esas alınmış ve “SGK primlerinin gider olarak dikkate alınabilmesi için fiilen ödenmiş olması gerektiği” yönünde açıklamalara yer verilmiştir. Tebliğler, kanunun lafzıyla uyumlu görünmekle birlikte, uygulamada bu açıklamalar genişletici bir etki doğurmuştur. Özellikle primlerin hangi döneme ait olduğu, kısmi ödeme yapılması veya ödemenin izleyen dönemlerde gerçekleştirilmesi gibi durumlar çoğu zaman dikkate alınmaksızın, yalnızca “ödeme yok” tespitiyle giderin tümden reddine gidilmiştir.

Bu noktada sorun, kanunun öngördüğü ödeme şartının nasıl uygulanacağına ilişkindir. Kanun, fiilen ödenmeyen primlerin gider yazılamayacağını söylemekte; ancak ödemenin hangi döneme bağlanacağı, kısmi ödemelerin nasıl değerlendirileceği konusunda açık bir düzenleme içermemektedir. Tebliğ uygulaması ise bu boşluğu, mükellef aleyhine daraltıcı bir biçimde doldurmuştur. İşte yargısal ihtilaf tam olarak bu normatif boşlukta doğmuştur.

II. Yargı Kararının Kanun ve Tebliğleri Okuma Biçimi

Uyuşmazlık konusu olayda vergi idaresi, ilgili dönemde SGK primlerinin fiilen ödenmediği gerekçesiyle gider yazımını reddetmiş ve tarhiyat yapmıştır. Vergi Mahkemesi, yukarıda açıklanan normatif yapıyı birlikte değerlendirerek, idarenin yalnızca ödeme yapılmadığı varsayımına dayanmasının yeterli olmadığını kabul etmiştir. Mahkeme açısından belirleyici olan husus, primlere ilişkin ödeme iddiasının somut olarak çürütülmemiş olması ve ödemenin dönemsel bağının ortaya konulamamasıdır.

Danıştay, uyuşmazlığı incelerken 5510 sayılı Kanun’un 88. maddesini merkezine almış ve fiilen ödenmeyen primlerin gider yazılamayacağı ilkesini teyit etmiştir. Ancak Danıştay da, bu ilkenin uygulanabilmesi için ödemenin yapılıp yapılmadığının ve yapıldıysa hangi döneme ait olduğunun açık biçimde tespit edilmesi gerektiğini vurgulamış; eksik inceleme nedeniyle kararı bozmuştur.

Vergi Dava Daireleri Kurulu ise, aynı kanun hükümlerini daha bütüncül bir yaklaşımla ele almıştır. Kurul’a göre, 5510 sayılı Kanun ödeme şartı getirmiş olmakla birlikte, bu şartın uygulanması otomatik bir gider reddi anlamına gelmemektedir. Ödeme olgusunun varlığı, kısmi ödemeler ve dönemsel ilişki araştırılmadan yapılan reddin, hem vergi hukukunun re’sen araştırma ilkesine hem de hukuki güvenlik ilkesine aykırı olduğu sonucuna ulaşılmıştır. Bu nedenle ısrar kararı bozulmuştur.

III. Bu Yargı Kararı Ne Değiştiriyor?

Bu karar, SGK primlerinin vergisel değerlendirilmesinde yeni bir norm yaratmamakta, ancak mevcut normların nasıl uygulanması gerektiğini netleştirmektedir. Artık idare açısından, yalnızca tebliğde yer alan “fiilen ödenme” ifadesine dayanarak gider reddi yapmak yeterli değildir. Ödemenin yapılıp yapılmadığı, yapıldıysa hangi döneme ait olduğu ve reddedilen tutarın hangi somut veriye dayandığı açık biçimde ortaya konulmak zorundadır.

Mükellefler açısından ise karar, SGK prim ödemelerinin muhasebe kayıtlarıyla fiili ödeme belgeleri arasında dönemsel bağın kurulmasının önemini artırmaktadır. Karar, tahakkuk esasının tamamen dışlandığı bir alan yaratmamakta; ödeme şartını, ispat ve dönem ilkeleriyle birlikte uygulanması gereken bir kriter olarak konumlandırmaktadır.

IV. Sonuç

SGK primlerinin gider yazımı sorunu, basit bir “ödendi–ödenmedi” ikilemi değildir. Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunları tahakkuk esasına dayalı bir sistem kurmuş; 5510 sayılı Kanun bu sisteme istisnai bir ödeme şartı getirmiştir. Tebliğ uygulamaları bu istisnayı genişletmiş, yargı ise bu genişlemeyi sınırlandırmıştır. Vergi Dava Daireleri Kurulu kararı, kanun–tebliğ–uygulama arasındaki dengeyi yeniden kurarak, ödeme şartının mutlak değil, somut tespitlere dayalı olarak uygulanması gerektiğini ortaya koymuştur.

Kaynakça

1. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu
2. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu
3. 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu
4. Gelir İdaresi Başkanlığı, SGK Primlerinin Gider Yazılmasına İlişkin Genel Tebliğler
5. Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, E.2023/942, K.2025/444

16.12.2025

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.

>> YILIN KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.279 TL + KDV  Ayrıntılar için tıklayın.