Ahmet Turgut Akkaya
Vergi Başmüfettişi
turgutakkaya@yahoo.com

Katma Değer Vergisinde 'Dönem'

I-GİRİŞ

Ülkemizde en son çıkan matrah artımı 7440 sayılı Kanundur ve halk arasında vergi affı olarak isimlendirilir. Söz konusu Kanun 2018, 2019, 2020, 2021 ve 2022 yıllarına yönelik vergi/matrah affı getirmiş olup, yayınlanma tarihi 2023 yılıdır. Geçmişe doğru gidildiğinde 7326, 7143 ve 6736 sayılı kanunların da benzer olduğu görülecektir. Söz konusu kanunlar sırası ile 2021, 2018 ve 2016 yıllarında yayınlanmıştır.

Bu kadar matrah ve vergi artımına yönelik kanun olduğundan tabii ki de mahkemelerde de dava konusu olan bazı ikircikli (netameli) konular olmuştur. Yazımızın konusu bunlardan biri olup dava konusunun vergi mevzuatındaki yeri ve mahkemelerin bakış açıları açıklanmak istenilmiştir.

II-KATMA DEĞER VERGİSİNİ DOĞURAN OLAY

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu, ‘Vergiyi Doğuran Olayın Meydana Gelmesi’ kenar başlıklı 10. maddesinde verginin oluşmasına neden olan durumlar tadadı (yazımızın konusu a. ve e. aralığındaki) aşağıdaki gibi sayılmıştır.

• a)Mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması,
• b)Malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgeler verilmesi hallerinde, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesi,
• c)Kısım kısım mal teslimi veya hizmet yapılması mutad olan veya bu hususlarda mutabık kalınan hallerde, her bir kısmın teslimi veya bir kısım hizmetin yapılması,
• d)Komisyoncular vasıtasıyla veya konsinyasyon suretiyle yapılan satışlarda, malların alıcıya teslimi,
• e) Malın alıcıya veya onun adına hareket edenlere gönderilmesi halinde, malın nakliyesine başlanması veya nakliyeci veya sürücüye tevdii,

(…)

Bu madde ile hangi olayların vergiyi oluşturduğu/doğurduğu açıklanmış dolaylı olarak da aslında ‘ne zaman doğacağı’ hüküm altına alınmıştır. Aynı Kanunun 39. maddesinde, ‘Katma Değer Vergisinde (KDV) vergilendirme dönemi, faaliyet gösterilen takvim yılının üçer aylık dönemidir.’ denilmiştir. Madde metni bu şekilde olsa da vergilendirme dönemi sıklıkla aylık olarak adli ve idari işlemlerde uygulanmaktadır.

Katma Değer Vergisi aslında ‘değer/ödenti’ üzerinden alınan bir vergidir. Yani bir ay içindeki teslim KDV tutarlarının toplamından yine o ay içindeki indirilebilir KDV tutarları toplamı çıkarıldıktan sonraki müspet farkın ödenmesi gerekir. Çalışma prensibi budur. Aslında ödenmesi gereken bir tutar olabildiği gibi olmayabilir de. Kanun 39. maddesi gereği hangi gün oluştuğunun bir önemi yoktur, bahsedildiği üzere hesaplamaları aylık toplam tutarlar mukayesesi ile tespit olunur.

3065 sayılı KDVK 10. madde hükmünün hatalı değerlendirilmesi sonucunda KDV tutarının doğduğu dönemden önceki ya da sonraki bir KDV beyannamesinde beyan edilmesi elbette ki dönem kaymasına yol açacaktır. Örnek verecek olursak, malı teslim eden ya da hizmet ifasında bulunan bir mükellef gerçekte bu potansiyeli olmadan/gerçek mahiyetinden farklı bir fatura düzenlediğinde KDV fiilen doğduğu halde, vergi kaçağı da oluşmuş demektir. Aynı kanun 1. maddesine göre ticari ve sınai faaliyet kapsamında yapılan teslimler katma değer vergisinin konusuna girmektedir. Söz konusu yasa maddelerinden de anlaşılacağı üzere, katma değer vergisi bakımından vergiyi doğuran olayın meydana gelebilmesi için bir teslimin olması veya bir hizmetin ifa edilmesi gerekmektedir.

Belirtilen dönem kayması aslında 10/(b) bendi hükmünde belirtilen ve mal teslimi hizmet ifası olmadan önce fatura düzenlendiği varsayımını içeren istisnai bir durumda da verginin doğması gerektiğini düzenleyen madde ile ilişkilidir. İstisna hükmünün konulmasının nedeni, faturayı alan karşı tarafın bu fatura üzerinde yer alan KDV tutarını indirimlerine dâhil edebilecek olmasıdır. Yani henüz mal teslimi gerçekleşmeyip, hizmet ifası yapılmadan önce fatura düzenlendiğinde fatura tarihi itibariyle vergi doğmuş demektir. Çünkü faturayı alan/kullanan taraf indirimlerine/yurt içi KDV alım tutarlarına dâhil edeceğinden, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmiş kabul edilmesi bir güvenlik müessesesidir. Bunun sonucu olarak şayet fatura düzenlenip sonradan teslim ya da hizmet ifası gerçekleşmediğinde, fatura tarihi itibariyle faturayı düzenleyen ve kullanan açısından düzeltme yapılması gerekmektedir. Çift taraflı bir düzeltme mecburidir.

III-7440 SAYILI KANUNDA YER ALAN HÜKÜMLER

7440 sayılı kanuna göre KDV yönünden matrah artırımı olmayıp vergi artımı önerilmiştir. Aslında bundan önceki af kanunlarında da benzer yol izlenmişti. Çok kısaca ve basitçe örnek verilecek olursa; 2021 takvim yılına ait vergilendirme dönemlerinde verilen KDV beyannamelerindeki aylık toplam ‘Hesaplanan KDV’ tutarları toplanır. Bu toplama 2021 takvim yılı için getirilmiş KDV artırım oranı uygulanır.

Yukarıda belirtilen hüküm gereği kanun koyucu ‘Ödenmesi Gereken KDV’ tutarları üzerinden değil sadece ‘Hesaplanan KDV’ tutarlarının toplamı üzerinden oransal bir vergi hesaplamak istemiş ve beyan edilen bu tutar ile matrah/vergi artırım şartının gerçekleştiğini kabul etmiştir.

7440 sayılı kanun 5/(3)-e. maddesinde; ‘Artırım talebinde bulunulan yılları izleyen dönemlerde yapılacak vergi incelemelerine ilişkin olarak artırım talebinde bulunulan dönemler için, sonraki dönemlere devreden katma değer vergisi yönünden ve artırım talebinde bulunulan dönemler için ihraç kaydıyla teslimlerden veya iade hakkı doğuran işlemlerden doğan terkin ve iade işlemleri ile 3065 sayılı Kanunun 9’ uncu maddesinin ikinci fıkrası kapsamındaki işlemler veya müteselsil sorumluluk kapsamındaki işlemlerle ilgili inceleme ve/veya tarhiyat hakkı saklıdır. Sonraki dönemlere devreden katma değer vergisi yönünden yapılan incelemelerde artırım talebinde bulunulan dönemler için tarhiyat önerilemez.' amir hükmü yer almaktadır. 7440 sayılı Kanuna göre vergi artırımından yararlanmak isteyen mükellefler nezdinde, artırımda bulundukları yıl veya yılların kapsadığı dönemler itibarıyla KDV yönünden vergi incelemesi ve tarhiyat yapılmayacaktır. Ancak; artırımda bulunulan yılları izleyen dönemlerde yapılacak vergi incelemelerine ilişkin olarak artırımda bulunulan dönemler için ‘Sonraki Dönemlere Devreden KDV’ yönünden vergi incelemesi yapılabilecektir.

Belirtilen kanun maddelerinden anlaşılacağı üzere matrah/vergi artımı olan yıl incelemesinde tarhiyat önerilmemeli ve ancak takip eden yıl/hesap dönemi incelemesi de mevcutsa (idarenin bilgisine girmişse); matrah artımı yapılan yıl incelemesi yapılmalı ancak tarhiyat önerilmemeli ve gerekiyorsa ‘Sonraki Dönem Devreden KDV’ tutarı azaltılmalı ve zaten mevcut olan sonraki yıl incelemesinde bu tutar yani ‘Önceki Dönemden Devreden KDV’ tutarı olarak dikkate alınmalı ve mükellef/kurumun takip eden yıl da matrah/vergi artımı yoksa (incelemesinin de mevcut olduğu varsayımı ile) tarhiyat önerilmelidir.

IV-KONU İLE İLGİLİ BAZI YARGI KARARLARI

Danıştay tarafından verilen bir kısım mahkeme kararları aşağıdaki gibi olup, genelde 7440 sayılı Kanun (ya da öncekiler)’ dan yararlanmış mükellef/kurumların incelenmesi sonucunda önerilen tarhiyatları mükellef/kurum lehine bozduğu görülmüştür. Bu kararların künye bilgileri 2024/3602 Esas, 2025/572 Karar; 2024/2215 Esas, 2025/786 Karar; 2023/803 Esas, 2025/819 Karar şeklindedir.

Belirtilen bu kararların gerekçelerine baktığımızda; vergi af kanunlarının amacının mükellefi korumak olduğu, ‘Devreden KDV’ incelemesi sonucunda aftan yararlanılmış dönemlerin dolaylı şekilde yeniden vergilendirilemeyeceği gibi sonuçlara ulaşılacaktır.

Aslında Yargı kararlarında; ‘Artırım talebinde bulunulan yılları izleyen dönemlerde yapılacak vergi incelemelerine ilişkin olarak sonraki dönemlere devreden katma değer vergisi yönünden inceleme yapılabilecek olması bu kuralın istisnası olarak getirilmiş olmakla birlikte, bu tür incelemelerde artırım talebinde bulunulan dönemler için tarhiyat önerilemeyeceği hüküm altına alınarak mükelleflere ilave bir vergi yükü getirilmemesi amaçlanmıştır. Sonraki dönemlere devreden katma değer vergisi yönünden yapılan incelemelerde artırım talebinde bulunulan dönemler için tarhiyat önerilemeyeceği yolundaki bu kuralın, artırım talebinde bulunulan yıldan, izleyen yıla devreden indirilecek katma değer vergisi tutarının azaltılması nedeniyle ödenecek verginin çıktığı izleyen yıl ve yıllar için yapılacak tarhiyatları da kapsadığının kabulü gerekir. Nitekim mükelleflerin kayıtlara intikal ettirdiği sözü geçen mükelleflerden olan alımlarına ilişkin faturalara dayalı indirimlerinin reddedilmesi sonucunda izleyen yıllara azalarak devreden indirilebilecek katma değer vergisi tutarı gözetilerek yeniden düzenlenen beyan tablosu uyarınca izleyen yıl veya yıllar için yapılan tarhiyatlarda vergiyi doğuran olay, söz konusu faturaların yasal defter ve kayıtlara alınmak suretiyle haksız indirime sebebiyet verildiği ilgili yıllarda gerçekleşmektedir.’ görüşünün benimsendiği söylenebilir.

Yukarıdaki açıklamalardan anlaşılacağı üzere; ‘izleyen yılda ortaya çıkan tarhiyatın esasen matrah artırımı yapılan döneme dayandığını’ nın kabul edildiği ve KDV’ nin tekrar hangi döneme ait olduğu ile problemi ile karşılaşırız.

KDV’ nin 10. maddesinde verginin oluşmasına neden olan durumlar açıklanmıştı. Belirtilen maddelerde Fatura veya Benzeri Belge tarihi ve işlem/hizmet tarihi gerçekte vergiyi doğuran olay olarak belirtilmiştir. Peki, KDV oluşumunda işlem tarihi nedir? Fatura veya Benzeri Belge üzerinde belirtilen tarih midir? Gerçekte, KDV’ ye tabi mal teslimi yahut hizmet ifası gerçekleşmişse, bu işlemle ilgili fatura veya benzeri belge daha sonraki aylarda düzenlense yahut hiç düzenlenmese dahi KDV, işlemin vuku bulduğu ay itibariyle doğar. Bu şekildeki bir görüş de 213 sayılı VUK 3. maddesine dayandırılabilir.

Belirtilen dönem kayması örneğini içeren ve kanunun 10/(b) bendi hükmünde belirtilen, mal teslimi hizmet ifası olmadan önce fatura düzenlendiği varsayımına dayalı örneğimize tekrar dönersek, mükellefin mal teslimi ve hizmet ifasının fatura düzenleme tarihinden sonraki bir döneme denk geldiği durumlarda nasıl ki vergilendirme dönemi fatura tarihiyse ve bu teslim/hizmet ifası gerçekleşmediyse/sonradan gerçekleştiyse de çift taraflı bir düzeltme gerekliyse, işte matrah/vergi artım yapan mükellefin kullandığı/indirdiği/yüklendiği faturada belirtilen tarihin vergilendirme dönemi kabul edildiği ancak sonraki yıllara etkisinin olduğu yani mükellefin matrah/vergi artım yılında stoklarının teslimlerinden fazla olduğu durumlarda mükellefin müteakip dönemlere sirayet ettirdiği indirim KDV tutarını hesaba katarak sonraki yıllara ilişkin de matrah/vergi artımında bulunması gerektiği söylenebilir. Böylece çift taraflı düzeltme mekanizması işlemiş olacaktır.

V-SONUÇ

3065 sayılı KDVK’ da vergiyi doğuran olay olarak ‘ödenmesi gereken KDV’ tarihi/dönemi ve zamanı dikkate alınmamıştır. KDV’ de basitçe fatura ve benzeri evrak düzenlendiğinde yani bir teslim ve işlem gerçekleştiğinde vergiyi doğuran olay gerçekleşmiştir. Ödenmesi gereken KDV çıkıp çıkmamasının bir önemi yoktur.

‘Alımlarına ilişkin faturalara dayalı indirimlerinin reddedilmesi sonucunda izleyen yıllara azalarak devreden indirilebilecek katma değer vergisi tutarı gözetilerek yeniden düzenlenen beyan tablosu uyarınca izleyen yıl veya yıllar için yapılan tarhiyatlarda vergiyi doğuran olay, söz konusu faturaların yasal defter ve kayıtlara alınmak suretiyle haksız indirime sebebiyet verildiği dönemdir.’ şeklindeki bir tanım bahsedildiği üzere yargı tarafından getirilmiştir. Mükellefin bu döneme ait indirilecek/yurtiçi alımlarına yönelik KDV tutarına dâhil edilen bir fatura; faturayı düzenleyen mükellef için vergiyi doğuran olay ve dönem açısından anlam ifade eder.

Matrah/vergi artımından KDV yönünden yararlanan bir mükellefin indirimine konu ettiği bir fatura ve benzeri belge aracılığı ile stoklarının teslimlerinden fazla olduğu varsayımı ile ödenmesi gereken KDV tutarını ötelemesi mümkündür. Ve bu mükelleflerin sonraki yıllarda da matrah/vergi artımında bulunarak bu durumu telafi etmeleri gerekir. Dönem her ne kadar indirime konu edilen ayın ilgili yılı gibi görünse de etkileri sonraki yıllarda da ortaya çıkabilmektedir. Bu durum stoklarla ve KDVK 10/b. maddesi ile ilgili olup başka bir yazının konusudur.

Zaten KDV reddiyatı 213 sayılı VUK 30. maddesi re’ sen tarhiyat nedenleri arasında sayılmaması da bu yüzdendir. Ödenmesi gereken KDV tutarının beyan edilmesi vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği anlamına gelmemektedir.

KAYNAKÇA

• 3065 sayılı KDV Kanunu
• 7440 sayılı Kanun
• 2024/3602 Esas, 2025/572 Karar; 2024/2215 Esas, 2025/786 Karar; 2023/803 Esas, 2025/819 Karar

23.10.2026

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Telif Uyarısı: Bu makalenin en fazla %20'si, kaynak gösterilip aktif link verilerek paylaşılabilir. Aksi takdirde yasal işlem başlatılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.

>> Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.250 TL  Ayrıntılar için tıklayın.