YAZARLARIMIZ
Yalçın Pekgöz
Yeminli Mali Müşavir
E.Vergi Müfettişi
yalcin.pekgoz@prodenetim.com



Mal Teslimi veya Hizmet İfası Gerçekleşmeden Fatura Düzenlenmesinin Vergisel Sonuçları ve Muhasebe Kayıtları

I. GİRİŞ

Ticari ilişkilerde normalde mal tesliminden veya hizmet ifasından sonra fatura, serbest meslek makbuzu vb. belgeler düzenlenmekte ve kayıtlara alınmaktadır. Fakat ay sonu indirimlerinden yararlanmak, ifa edilmeyen hizmetin bedelini önceden tahsil etmek, bütçe ödeneklerini iptale uğratmamak vb. istisnai nedenlerle mal tesliminden veya hizmet ifasından önce fatura düzenlenmesi talep edilebilmektedir. Özü itibariyle avans ödemesi olan bu durumda avans makbuzu düzenlenmesi gerekirken  müşterilerin isteği doğrultusunda gelecekte teslim edilecek mal veya yapılacak hizmet için fatura düzenlenmesi karşılaşılan bir durumdur. Aşağıda böyle durumlarda oluşacak vergisel sonuçlar ve yapılacak muhasebe kayıtları açıklanmıştır.

II. KATMA DEĞER VERGİSİ AÇISINDAN DEĞERLENDİRME

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 10/b maddesinde, vergiyi doğuran olayın, malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce, fatura veya benzeri belgeler verilmesi hallerinde, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesi anında meydana geldiği hüküm altına alınmıştır. Bu hükümden hareketle kanun koyucunun mal tesliminden veya hizmet ifasından önce fatura düzenlenmesine izin verdiği sonucuna varılabilir. KDV Kanunu’nda vergiyi doğuran olay meydana geldiğine göre, alıcı ve satıcının mal tesliminden veya hizmet ifasından önce düzenlenen fatura ve benzeri belgeyi yasal defterlerine kayıt edip beyannamelerine yansıtmaları gerekir. Dolayısıyla satıcı fatura veya benzeri belgedeki KDV’yi ilgili aydaki KDV beyannamesinde hesaplanan KDV olarak beyan etmek zorundadır. Diğer taraftan alıcı ise belgeye bağlanan ve kanunen doğmuş olan KDV’nin hesaplandığı fatura veya benzeri belgeyi resmi defterlerine kayıt ederek, kaydın yapıldığı ay itibariyle KDV indirim hakkını kullanabilir. Tabiki indirim hakkının vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılını takip eden takvim yılı aşılmamak şartıyla, ilgili vesikaların kanuni defterlere kaydedildiği vergilendirme döneminde kullanılabileceği unutulmamalıdır.

III. VERGİ USUL KANUNU AÇISINDAN DEĞERLENDİRME

213 sayılı Vergi Usul Kanununun;

- 229’uncu maddesinde faturanın, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesika olduğu; 

 -  231/5 inci maddesinde faturanın, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi gün içinde düzenleneceği ve bu süre içerisinde düzenlenmeyen faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı; 

hüküm altına alınmıştır.

Dolayısıyla Vergi Usul Kanununa göre fatura ve benzeri belgelerin mal tesliminden veya hizmet ifasından sonra düzenleneceği sonucu çıkmaktadır. Fakat aynı kanunda ve konuyla ilgili diğer mevzuatta fatura ve benzeri belgelerin malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce düzenlenemeyeceğine ilişkin bir hüküm bulunmamaktadır. VUK’dan sonra hüküm altına alınmış KDVK’nun 10/b maddesi ile VUK’da malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura düzenlenemeyeceğine ilişkin genel ve ceza hükmü bulunmadığı göz önüne alındığında, malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura kesilebilmesinin mümkün olduğu sonucuna varılabilir. Buradan hareketle fatura ve benzeri belgelerin düzenlenmesinin malın tesliminden veya hizmet ifasından önce mümkün olduğu ve bunun bir suç veya vergi kanunlarına muhalefet anlamına gelmeyeceği kanaatindeyim.

Diğer taraftan Vergi Usul Kanununun 230/5 inci maddesine göre, faturada bulunması gereken unsurlardan biri olarak, malın teslim tarihinin ve irsaliye numarasının faturaya yazılması gerekmektedir. Faturanın malın tesliminden önce düzenlenmesi halinde, bu faturada malın teslim tarihinin yer alması mümkün olmadığı gibi, henüz taşıma yapılmadığı dolayısıyla irsaliye düzenlenmediği için irsaliye numarasının gösterilmesi de mümkün değildir. Bu durumda erken düzenlenmiş mal faturalarında “Bu faturada gösterilen mal daha sonra teslim edileceğinden teslim tarihi ve irsaliye numarası henüz belli değildir.” şeklinde bir ibareye yer verilmesi yerinde olacaktır. Ancak teslim tarihi ve irsaliye numarası, faturada bulunması gerekli bilgiler arasında olduğundan, daha sonra malın irsaliyesi düzenlenip teslimat gerçekleştiğinde teslim tarihinin ve irsaliye numarasının, alıcı ve satıcı tarafından, daha önce kesilmiş olan faturaya yazılması gerekir.

IV. GELİR VE MALİYET DURUMU İLE MUHASEBE KAYITLARI

Ticari bir gelir ya da giderin mahiyet itibariyle tahakkuk ettiğinden söz edilebilmesi için gelire hak kazanılması ve talep edilebilir olması gerekmektedir. Konu ile ilgili Yargıtay kararlarında da belirtildiği gibi, salt faturanın düzenlenmesi ve karşı tarafa bildirilmesi alacak hakkı doğurmayacaktır. Fatura düzenlenmesine ilave olarak faturayı düzenleyen tacir aradaki ilişkiyi ve malın teslimini de kanıtlamalıdır. Mal tesliminden veya hizmet ifasından önce fatura düzenlenmiş olması gelirin malın teslim edildiği veya hizmetin tamamlandığı dönem olmasına mani olmayacaktır. Bizim görüşümüze göre, fatura ve benzeri belgelerin önceden düzenlenmesi, satıcı tarafından hasılat kaydedilmesini gerektirmeyeceği gibi alıcıya da gider yazma veya maliyet oluşturma hakkını vermez.

Konuyu şu şekilde somutlaştırabiliriz. Örneğin X Tekstil A.Ş. Y Ticaret A.Ş.’ye mal teslimini gerçekleştirmeden 25.03.2020 tarihinde 50.000 TL + 9.000 TL KDV olmak üzere toplam 59.000 TL tutarında fatura düzenlemiştir. Satışa konu olan mallar 02.04.2020 tarihinde sevk irsaliyesi düzenlenerek X Tekstil A.Ş. tarafından Y Ticaret A.Ş.’ye teslim edilmiştir. Satışa konu malların maliyet bedeli 40.000 TL’dir ve satıcı firma sürekli envanter yöntemini kullanmaktadır.

Satıcı (X Tekstil A.Ş.)  tarafından yapılması gereken muhasebe kayıtları aşağıdaki gibidir:

---------------------------25.03.2020----------------------------------------

 120 Alıcılar     59.000

                              380 Gelecek Aylara Ait Gelirler          50.000

                              391 Hesaplanan KDV                            9.000

---------------------------------------------------------------------------------

-----------------------------02.04.2020---------------------------------------

380 Gelecek Aylara Ait Gelirler          50.000

                                    600 Yurtiçi Satışlar         50.000

----------------------------------------------------------------------------------

-----------------------------02.04.2020----------------------------------------

621 S.T.M. Maliyeti Hesabı                 50.000

                                     153 Ticari Mal                50.000

----------------------------------------------------------------------------------

Alıcı (Y Ticaret A.Ş.)  tarafından yapılması gereken muhasebe kayıtları aşağıdaki gibidir:

---------------------------25.03.2020----------------------------------------

180 Gelecek Aylara Ait Giderler        50.000

191 İndirilecek KDV                            9.000

                              320 Satıcılar                          59.000

---------------------------------------------------------------------------------

-----------------------------02.04.2020----------------------------------------

153 Ticari Mal                50.000

                180 Gelecek Aylara Ait Giderler        50.000

----------------------------------------------------------------------------------

Ayrıca fatura düzenlendiğinde “Bu faturada gösterilen mal daha sonra teslim edileceğinden teslim tarihi ve irsaliye numarası henüz belli değildir.” şeklinde bir ibareye yer verilmesi ve malın irsaliyesi düzenlenip teslimat gerçekleştiğinde teslim tarihinin ve irsaliye numarasının, alıcı ve satıcı tarafından, daha önce kesilmiş olan faturaya yazılması unutulmamalıdır..

V. SONUÇ

Çeşitli sebeblerle mal tesliminden veya hizmet ifasından önce fatura düzenlenmesi talebi ve gerekliliği ortaya çıkabilir. Böyle durumlarda satıcı fatura veya benzeri belgedeki KDV’yi ilgili aydaki KDV beyannamesinde hesaplanan KDV olarak beyan etmek zorundadır. Diğer taraftan alıcı ise belgeye bağlanan ve kanunen doğmuş olan KDV’nin hesaplandığı fatura veya benzeri belgeyi resmi defterlerine kayıt ederek, kaydın yapıldığı ay itibariyle KDV indirim hakkını kullanabilecektir. Konu VUK kapsamında değerlendirildiğinde, fatura ve benzeri belgelerin düzenlenmesinin malın tesliminden veya hizmet ifasından önce mümkün olduğu ve bunun bir suç veya vergi kanunlarına muhalefet anlamına gelmeyecektir. Ancak teslim tarihi ve irsaliye numarası, faturada bulunması gerekli bilgiler arasında olduğundan, daha sonra malın irsaliyesi düzenlenip teslimat gerçekleştiğinde teslim tarihinin ve irsaliye numarasının, alıcı ve satıcı tarafından, daha önce kesilmiş olan faturaya yazılması ihmal edilmemelidir. Son olarak fatura ve benzeri belgelerin önceden düzenlenmesi, satıcı tarafından hasılat kaydedilmesini gerektirmeyeceği gibi alıcıya da gider yazma veya maliyet oluşturma hakkını vermeyeceğinden, kayıtların buna göre yapılması gerektiği görüşünü paylaşmaktayım.

KAYNAKÇA

  1. 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu.
  2. 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu.
  3. Maç Mehmet, “Mal Teslim Edilmeden veya Hizmet Tamamlanmadan Önce Fatura Kesilebilir mi ?”, Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi, Sayı:12, Aralık 2004.
  4. www.gib.gov.tr/gibmevzuat

11.12.2020

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

GÜNDEM