YAZARLARIMIZ
Samet Damla
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
samet-damla5@hotmail.com



Ciro Priminin Vergi Kanunları Açısından Değerlendirilmesi ve Muhasebe Uygulaması

1-GİRİŞ

Bu yazımızda, genellikle yıl sonlarında uygulamaya konu olan ciro primi uygulaması hakkında bilgi vermeye çalışacağız .

Günümüzde işletmeler rekabetçi ekonomik ortamda rakipleri ile rekabet gücünü arttırmak amacıyla çeşitli yöntemlere başvurmaktadırlar. Bunlardan birisi de ciro primi uygulaması olarak karşımıza çıkmaktadır.

Ciro primi ayni ve nakdi olmak üzere iki şekilde ödenebilmesi mümkündür. İşletmeler bu yöntemle alıcılarına bir ödül sunarak pazardaki payını genişletmekte, Pazar yerini sağlamlaştırmakta ve iş ilişkilerinin sürekliliğini teşvik etmektedirler.

Ciro primi: Satıcılar tarafından sürekli mal alımında bulunanlar veya bayilerine belli bir dönem sonu belli bir miktarın aşılmasında belirli şartlar oluştuğunda alıcılara sağlanan ayni ve nakdi menfaatlerdir. Uygulamada ;  satış primi ,hasılat primi,yıl sonu iskontosu,satış destek primi olarak anılmaktadır.

Ciro primi aslında bir iskonto uygulaması olması nedeniyle iskonto konusuna kısaca değinmenin faydalı olacağı kanaatindeyim.

İskonto, kelime olarak İtalyanca kökenli olup sözlükte indirim anlamı taşımaktadır.

İskonto ; satıcı tarafından alıcıya belli şartlar dahilinde  ayni ve nakdi olmak üzere çeşitli adlar altında sunulan indirimdir. İskonto konusuna yazımızın ilerleyen bölümlerine yine değineceğiz.

2-CİRO PRİMİNİN K.D.V. KANUNU KARŞISINDAKİ DURUMU  

Ciro primi uygulamasını 3065 Sayılı K.D.V. Kanunu açısından değerlendirmek için konuyu iki açıdan ele almak gerekir. Birincisi  faturanın düzenlenmesini gerekli kılan işlemin gerçekleşmesi durumunda ticari teamüllere uygun indirim faturada ayrıca gösterilmesi durumunda mezkur kanunun 25/a kapsamında Kdv ye tabi değildir.

Bilindiği üzere K.D.V. kanunu 25/a bendinde , indirim tutarının fatura da ayrıca gösterilmesi ve ticari teamüllere uygun olması şartı ile matraha dahil olmayan unsurlar olarak değerlendirilecektir. İkincisi ise, faturada ayrıca gösterilmeyip yıl sonlarında veya belli bir cironun aşılması sebebiyle yapılan iskontolardır. Bu işlem için alt firma tarafından ana firmaya  üstteki saydığımız şartları taşımadığından  dolayı K.D.V.’ ye tabi tutulacaktır.

2-1. CİRO PRİMİ FATURASINDA KDV ORANI NE OLACAKTIR?

Ciro primi faturasında yer alacak olan kdv oranı hakkında tarihsel süreçlerde üç  kez değişiklik yapılmıştır. İlk düzenleme 31/12/1987 tarih ve 19681 sayılı resmi gazete ile yayımlanan 26 no ’ lu genel tebliğ ile yapılmıştır. İlgili tebliğin L/2 bölümünde   “Fatura ve Benzeri Belgelerde Ayrıca Gösterilmeyip, Yıl Sonlarında, Belli Bir Dönem Sonunda ya da Belli Bir Ciro Aşıldığında İskontolarda Durum :
Fatura ve benzeri belgelerde ayrıca gösterilmeyip, yıl sonralarında, belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında (satış primi, hasılat primi, yıl sonu iskontosu gibi adlarla) yapılan ödemeler ise katma değer vergisine tabi olacaktır. Zira, bu tür bir iskonto doğrudan satılan malla ilgili değildir. Burada söz konusu olan iskonto, firmanın yaptığı ek bir çalışmanın yada çabanın sonucu olarak doğmaktadır. Dolayısıyla yapılan iş ana firmaya karşı verilen bir hizmettir. Çünkü, ana firma ile satıcı firma arasında düzenlenen sözleşmeye göre (yazılı veya sözlü), satıcı firma sözleşmenin hükümlerine uygun olarak belli bir çabayı göstermiştir ki (belli bir hizmeti vermiştir ki) ek ödemeye (iskontoya) hak kazanmıştır. 
Bu nedenle, yukarıda belirtilen şekilde uygulanan ve Katma Değer Vergisi Kanununun 4. maddesi çerçevesinde "hizmet" kapsamına giren bu işlemlere ait iskontolar, aynı Kanunun 1/1. maddesi uyarınca vergiye tabi tutulacaktır”.
 Denilmekte ve madde hükmünden anlaşılacağı üzere ciro primi hizmet olarak değerlendirilmiş ve oran olarak genel orana tabi tutulmuştur. Yani  asıl işleme konu olan kdv oranı indirimli orana tabi olsa dahi ciro primi faturasında genel oran üzerinden işlem yapılacaktır.

Ancak ; 19/01/2012 tarih ve 28178 nolu resmi gazete ile yürürlüğe giren116 seri no lu genel tebliğ ile  maliye bakanlığı görüş değişikliğine gitmiştir. Tebliğin 6/2 maddesinde, Fatura ve Benzeri Belgelerde Ayrıca Gösterilmeyip, Yıl Sonlarında, Belli Bir Dönem Sonunda ya da Belli Bir Ciro Aşıldığında Yapılan İskontolar

“KDV Kanununun 35 inci maddesi ile KDV matrahında çeşitli sebeplerle değişiklik vuku bulduğu hallerde, vergiye tabi işlemleri yapmış olan mükelleflerin, bunlar için borçlandığı vergiyi; bu işlemlere muhatap olan mükelleflerin ise indirme hakkı bulunan vergiyi değişikliğin mahiyetine uygun şekilde ve değişikliğin vuku bulduğu dönem içinde düzeltebilmelerine imkân sağlanmıştır.

Fatura ve benzeri belgelerde ayrıca gösterilmeyip, yıl sonlarında, belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında (satış primi, hasılat primi, yıl sonu iskontosu gibi adlarla) yapılan iskontolar esas itibariyle, asıl işleme ilişkin KDV matrahının değişmesi sonucunu doğurmaktadır. Dolayısıyla, KDV matrahında değişiklik vuku bulduğu bu gibi durumlarda KDV Kanununun 35 inci maddesine göre düzeltme yapılması gerekmektedir.

Bu itibarla, fatura ve benzeri vesikalarda gösterilmeyip belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında yapılan iskontolar nedeniyle KDV matrahında değişiklik vuku bulduğu hallerde düzeltme işlemi, alıcı tarafından satıcı adına bir fatura ve benzeri belge düzenlenmek ve bu amaçla düzenlenecek belgede, KDV matrahında değişikliğe neden olan iskonto tutarına ilk teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlem için geçerli olan KDV oranı uygulanmak suretiyle yapılacaktır”. Görüldüğü üzere , ciro primi uygulaması kdv kanunu 35.md. kapsamında düzeltme işlemi olarak değerlendirilmiştir. Ayrıca , kdv oranı ile ilgili ciddi bir düzenleme yapılmış olup  ciro primine ilişkin faturada yer alacak olan kdv oranının asıl işleme konu olan kdv oranı veya o tarihte geçerli olan orana tabi tutulmuştur.

Diğer yandan,26/04/2014 tarih ve 28983 sayılı resmi gazete ile yayımlanarak yürürlüğe giren KDV Genel Uygulama Tebliği ile bugüne kadar ki yayımlanan tebliğ ve sirküler tek uygulama tebliğ altında toplanmış çeşitli değişiklikler yapılmıştır. İlgili tebliği ile çeşitli değişiklikler yapılsa da 116 no lu tebliğde yer alan açıklamalar aynı kalmış olup günümüze kadar uygulama devam etmektedir. Genel uygulama Tebliği III/A-6 bölümünde yapılan açıklama şöyledir;  “3065 sayılı Kanunun (25/a) maddesi ile teslim ve hizmet işlemlerine ilişkin olarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen ticari teamüllere uygun miktardaki iskontoların, KDV matrahına dâhil olmadığı hükme bağlanmıştır. Buna göre, faturanın düzenlenmesini gerekli kılan mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak yapılan iskonto, aynı faturada yer alması ve ticari teamüllere uygun miktarda olması şartlarına bağlı olarak KDV matrahına dahil edilmez. Bu durumda, iskontoların KDV matrahına dâhil edilmemesi için aşağıdaki şartların bulunması gerekmektedir: a) Söz konusu iskontolar fatura ve benzeri vesikalarda gösterilmiş olmalıdır. b)İskontolar ticari teamüllere uygun miktarda olmalıdır. Bu iki şartın bir arada bulunmaması halinde iskontoların matrahtan indirilmesine imkân bulunmamaktadır. Bu nedenle, satılan mal ya da yapılan hizmet karşılığında düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilmeyip sonradan ya da yılsonlarında iskonto yapıldığının bir dekontla bildirilmesi veyahut ticari teamülleri aşan bir miktarda iskonto yapılması hallerinde, yapılan ya da bildirilen iskontolar bu bent hükmünden yararlanamaz. 3065 sayılı Kanunun 35 inci maddesi ile KDV matrahında çeşitli sebeplerle değişiklik vuku bulduğu hallerde, vergiye tabi işlemleri yapmış olan mükelleflerin, bunlar için borçlandığı vergiyi; bu işlemlere muhatap olan mükelleflerin ise indirme hakkı bulunan vergiyi değişikliğin mahiyetine uygun şekilde ve değişikliğin vuku bulduğu dönem içinde düzeltebilmelerine imkân sağlanmıştır. Fatura ve benzeri belgelerde ayrıca gösterilmeyip, yılsonlarında, belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında (satış primi, hâsılat primi, yılsonu iskontosu gibi adlarla) yapılan iskontolar esas itibarıyla, asıl işleme ilişkin KDV matrahının değişmesi sonucunu doğurmaktadır. Dolayısıyla, KDV matrahında değişiklik vuku bulduğu bu gibi durumlarda 3065 sayılı Kanunun 35 inci maddesine göre düzeltme yapılması gerekmektedir. Bu itibarla, fatura ve benzeri vesikalarda gösterilmeyip belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında yapılan iskontolar nedeniyle KDV matrahında değişiklik vuku bulduğu hallerde düzeltme işlemi, alıcı tarafından satıcı adına bir fatura ve benzeri belge düzenlenmek ve bu amaçla düzenlenecek belgede, KDV matrahında değişikliğe neden olan iskonto tutarına ilk teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlem için geçerli olan KDV oranı uygulanmak suretiyle yapılacaktır.

3-CİRO PRİMİ HANGİ YILIN GİDERİ VE GELİRİ OLARAK DİKKATE ALINACAĞI KONUSU

Ciro primleri  genellikle yıl  içinde mal alımlarına ilişkin miktar ve tutarları ilgili yıl sonunda hesaplanıp düzenlenmektedir. Fakat bazı durumlarda ciro priminin hak edildiği yılda değil de takip eden yıla sarkabilmektedir. Bu durumda ticari kazancın tespitinde tahakkuk  esası ve muhasebenin dönemsellik ilkesi gereği ciro primi hak edilen yılın geliri dikkate alınması gerekir. Takip eden yıl fatura düzenlenmesi durumunda ise; gelir ve gider tahakkukları hesapları kullanılarak ilgili yıl içerisinde kayıtlara alınıp takip eden yılda hesaplar kapatılmalıdır.

4-GELİR VE KURUMLAR VERGİSİ AÇISINDAN CİRO PRİMİNİN DEĞERLENDİRİLMESİ

Gelir ve kurumlar vergisi açısından değerlendirmek için konuyu Ciro priminde iki taraf olduğundan dolayı elde eden ve sağlayan açısından ele almak gerekir. Bilindiği üzere G.V.K. 37. Md. Hertürlü ticari sınai faaliyetlerden doğan kazançlar ticari kazançtırilgili madde hükmü ile ticari kazancın tanımı yapılmıştır. Madde hükmünden hareketle  ciro primi  elde eden açısından ticari kazanç olarak değerlendirilecektir. Aynı şekilde sağlayan açısından değerlendirecek olursak yine G.V.K. 40. Md. İndirilecek giderler sayılmıştır.                           Buna göre G.V.K. 40/1 md.” ticari kazancın elde edilmesi ve idame edilmesi için yapılan genel giderler “kapsamında değerlendirilerek safi kazancın tespitinde indirilmesi mümkündür.

Kurumlar vergisi mükellefleri açısından ise; K.V.K 6/1 md. “Kurumlar vergisi , mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanır”. Yine devamında 6/2 md. “Safi kurum kazancının tespitinde,G.V.K. ticari kazanç hakkındaki hükümleri uygulanır. Zirai faaliyetle uğraşan kurumların bu faaliyetinden doğan kazancın G.V.K. 59. Md. son fıkrası hükmü de dikkate alınır.” Açıklaması yapılmıştır. Buradan hareketle kurumlar vergisi mükellefleri açısından da ciro primi elde eden açısından gelir sağlayan açısından ise gider olarak dikkate alınacaktır.

5-CİRO PRİMİ İLE İLGİLİ MUHASEBE UYGULAMALARI

5.1-  CİRO PRİMİNİN NAKDEN UYGULAMASI

Yukarıda  yapılan açıklamalardan da anlaşılacağı üzere ciro primi nakden ve ayni olmak üzere iki şekilde verilebileceği belirtilmiştir.

ÖRNEK UYGULAMA:

DAMLA A.Ş. yıl içindeki satışları tutarının %3 oranında yıl sonunda ciro primi vermektedir. DAMLA A.Ş.  2018 yılı için “X” A.Ş. ye 100.000 TL değerinde mal satmıştır.

100.000,00 x 0,03 = 3.000,00 TL

Buna göre;  “X” A.Ş. tarafından DAMLA A.Ş.’ ye yıl sonunda 3.000,00 TL tutarında faturayı düzenleyip ciro primini talep etmesi gerekecektir.

CİRO PRİMİ FATURASININ YIL İÇİNDE DÜZENLENMESİ

“X” BAYİ TARAFINDAN YAPILACAK KAYIT

------------------31/12/2018--------------------------

320 – SATICILAR HS.             3.540,00

                                 602- DİĞER GELİRLERHS.   3.000,00

                              391- HESAPLANAN KDV.        540,00

     -----------------------------------------------------------------

ANA FİRMA TARAFINDAN YAPILACAK KAYIT

    --------------------31/12/2018------------------------------

   611- SATIŞ İSKONTOLARI HS.           3.000,00

  191- İNDİRİLECEK KDV HS.                     540,00

                           120- ALICILAR HS.                         3.540,00                                                                   

 ----------------------------------------------------------------------

B-  CİRO PRİMİ FATURASININ İZLEYEN YIL DÜZENLENMESİ                                                   

Yukarıda ciro priminin hangi dönemin gideri ve geliri olarak dikkate alınacağına ilişkin yapılan açıklamalar ışığında kayıtlarımız aşağıdaki gibi olacaktır.

 ALT FİRMA “X” A.Ş. TARAFINDAN YAPILACAK KAYIT

--------------------31/12/2018--------------------------------

181- GELİR TAHAKKUKLARI HS. 3.000,00

                        602- DİĞER GELİRLER HS. 3.000,00

---------------------10/01/2019-----------------------------------

 320- SATICILAR HS.      3.540,00

                            181- GELİR TAHAKKUKLARI HS. 3.000,00

                             391- HESAPLANAN KDV.

-----------------------------------------------------------------------

ANA FİRMA DAMLA A.Ş. TARAFINDAN YAPILACAK KAYIT

------------------------31/12/2018--------------------------------                        

611-SATIŞ İSKONTOLARI HS. 3.000,00

                            381- GİDER TAHAKKUKLARI HS. 3.000,00

-----------------------10/01/2019---------------------------------

381- GİDER TAHAKKUKLARI HS. 3.000,00

191- İNDİRİLECEK KDV HS.              540,00

                      120- ALICILAR HS.                        3.540,00

------------------------------------------------------------------------

5.2- CİRO PRİMİNİN AYNİ OLARAK VERİLMESİ

DAMLA AŞ  satışlarından dolayı “X” AŞ ye 3.000,00 TL değerinde  bedelsiz olarak ticari mal   vermiş olduğunu varsayarsak kayıtlarımız aşağıdaki gibi olacaktır.

ALT FİRMA “X” A.Ş. TARAFINDAN YAPILACAK KAYIT

-------------------------31/12/2018------------------------------

153- TİCARİ MALLAR HS.    3.000,00

191- İNDİRİLECEK KDV HS.     540,00        

                                320- SATICILAR HS.        3.540,00

-----------------------31/12/2018---------------------------------

320-SATICILAR HS.                3.540,00

                                 602- DİĞER GELİRLER HS.     3000,00

                                 391- HESAPLANAN KDV HS.   540,00                                  

------------------------------------------------------------------------

ANA FİRMA DAMLA A.Ş. TARAFINDAN YAPILACAK KAYIT

------------------------31/12/2018-----------------------------------

120- ALICILAR HS.               3.540,00

                           600-YURT İÇİ SATIŞLAR HS.   3.000,00

                          391- HESAPLANAN KDV HS.     540,00

----------------------31/12/2018-----------------------------------

611 SATIŞ İSKONTOLARI .HS.     3.000,00

191- İNDİRİLECEK KDV. HS.           540,00

                      120- ALICILAR HS.                      3.540,00

 ----------------------------------------------------------------------------

6-  SONUÇ

Yukarıda yapılan açıklamalardan anlaşılacağı üzere ciro primi;  firmalar açısından sektördeki Pazar payını sağlamlaştırmak ve diğer rakip firmalarla rekabet gücünü arttırmak amacıyla uygulanan ciddi pazarlama yöntemlerinden birisidir. Uygulamaya K.D.V. açısından baktığımızda, faturanın düzenlenmesini gerekli kılan işlemin vukuu bulduğu anda faturada ayrıca gösterilmeyip yılsonunda yapılan ödemeler K.D.V. ‘ ye tabii tutulmuştur. Her ne kadar K.D.V. açısından tarihsel bir süreç geçirmişse de K.D.V. oranı ile ilgili günümüzde doğru olan uygulama baz alınarak asıl işleme ait ve o zaman geçerli olan oran esas alınmaktadır. Ciro primi uygulamasında elde eden ve sağlayan açısından iki taraf bulunmaktadır. G.V.K. ‘ ya göre elde eden açısından gelir sağlayan açısından gider olarak dikkate alınacaktır.K.V.K.’ ya göre ise ticari kazanç tespiti ile ilgili  G.V.K. hükümleri uygulanacaktır.

KAYNAKÇA:

  • 193 SAYILI GELİR VERGİSİ KANUNU
  • 3065. SAYILI KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU
  • MÜLGA 26. SERİ NUMARALI K.D.V. GENEL TEBLİĞİ
  • 116 SERİ NUMARALI K.D.V. GENEL TEBLİĞİ
  • K.D.V. GENEL UYGULAMA TEBLİĞİ
  • 5520 SAYILI KURUMLAR VERGİSİ KANUNU

11.01.2019

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

GÜNDEM