YAZARLARIMIZ
Nursel Aykan
Yeminli Mali Müşavir
Köker YMM Bağımsız Denetim A.Ş.
nurselaykan@yahoo.com



Hazır Beton Tesliminde KDV Tevkifatında Yaşanan Bir Sorun

KDV TEVKİFATI HAKKINDA GENEL BİLGİLER

Bilindiği üzere KDV kanunu 9ncu maddesi sorumluluk müessesesini düzenlemiştir. Tevkifat sisteminde üç temel  amaç vardır;

-Vergi güvenliğini sağlamak

-Tahsilat süresini kısaltmak

-Vergileme prosedürlerini azaltmak

Tevkifata tabi tutulacak gelir, kazanç ve iratlar bu amaçlara uygun olarak belirlenir. Örneğin serbest meslek kazancında, tahsilat süresi öne çekilirken, zirai kazançlarda  ya da ücretlerde vergileme işlemleri azaltılmakta/  basitleştirilmektedir.

KDV’de tevkifat  uygulaması  ise tamamen vergi güvenliği ile ilgilidir. Bu nedenle, tevkifat konusu; hem işlem, hem de mükellef bakımından belirlenmiştir.

KDV Kanununun 9. Maddesi esas itibariyle kendisine ödeme yapılan ancak, beyan ve ödeme konusunda  garanti sağlanamayan  kişilikleri (Dar mükellefler) hedef almaktadır. Ancak,  KDV’nin doğuşunun diğer kazanç mükellefiyetlerinin varlığına bağlı olmaması nedeniyle (Bina duvarlarına, kulüp tesislerine, formalara reklam verilmesi gibi haller buna örnektir) hem vergileme prosedürlerini azaltmak hem de güvenliği sağlamak amacıyla Maliye Bakanlığına da bazı diğer haller için tevkifat uygulaması  yetkisi verilmiştir.

KDV de tevkifatın hem konusu, hem oranları değiştiği için   uygulama esasları KDVK Uygulama Genel Tebliğinde geniş biçimde düzenlenmiştir. Bu nedenle KDV tevkifatı uygulaması, teslim veya hizmet bedeli üzerinden hesaplanan verginin, teslim veya hizmeti yapanlar tarafından değil, bu işlemlere muhatap olanlar tarafından kısmen veya tamamen vergi sorumlusu sıfatıyla beyan edilip ödenmesidir.

KDV  TEVKİFATININ ÇEŞİTLERİ 

Tevkifat alanları genişledikçe  KDV’ de tevkifat işlemleri de  iki kısım halinde düzenlenmiştir:

  • “Tam tevkifat” işlem bedeli üzerinden hesaplanan verginin tamamının işleme muhatap olan alıcılar tarafından beyan edilip ödenmesi;
  • “Kısmi tevkifat” ise hesaplanan verginin Maliye Bakanlığınca belirlenen kısmının, işleme muhatap olan alıcılar tarafından, diğer kısmının ise işlemi (teslim veya hizmeti) yapan tarafından beyan edilip ödenmesidir.

KDV tevkifatı  ihtiyari bir uygulama olmayıp, Maliye Bakanlığınca tevkifat uygulaması kapsamına alınan işlemlerde alıcılar tarafından tevkifat yapılması zorunludur.

 Diğer taraftan, Maliye Bakanlığınca tevkifat kapsamına alınmamış işlemlerde alıcılar tarafından tevkifat yapılması mümkün değildir.

Tam tevkifat  konusu özellik olarak belli olduğundan fazla bir sorunla karşılaşılmaz. Sorunların en çok ortaya çıktığı uygulama kısmi tevkifata tabi işlemlerin tanımı ve uygulamasındadır. Bu nedenle yazımızda kısmi tevkifat konusuna öncelik verilecek, özellikle de tevkifatın iadesinde ortaya çıkan hatalı uygulama ve düzenlemelerden bahsedilecektir.

KISMİ TEVKİFATIN MAHİYETİ VE TEVKİFAT UYGULAYACAK ALICILAR

KDV Uygulama Genel Tebliğinin  (I/C-2.1.3.2) ve (I/C-2.1.3.3) bölümleri kapsamındaki işlemlerde, işlem bedeli üzerinden hesaplanan KDV’nin tamamı değil, bu işlemler için  belirlenen orandaki kısmı, alıcılar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir.

Kısmi tevkifat uygulaması kapsamında KDV tevkifatı yapmak üzere sorumlu tutulabilecekler aşağıda iki grup halinde sayılmış olup, tevkifat uygulaması kapsamındaki her bir işlem bazında tevkifat yapması gerekenler, söz konusu gruplardan birine veya ikisine veyahut söz konusu gruplar kapsamında olan bazı sorumlulara atıf yapılmak suretiyle Tebliğin ilgili bölümlerinde belirtilmektedir.

 a) KDV mükellefleri (sadece sorumlu sıfatıyla KDV ödeyenler bu kapsama dahil değildir)

b) Belirlenmiş alıcılar (KDV mükellefi olsun olmasın):

Tevkifata tabi tutulmayan kısım ise satıcılar tarafından mükellef sıfatıyla beyan edilip (beyannamede ödenmesi gereken KDV çıkması halinde) ödenecektir.  

Tevkifat KDV İadelerinde de sorun işte bu noktada çıkmakta ve “fiili ödeme zorunluluğu”  KDV indirim mekanizmasını   tamamen değiştirmektedir.

Hemen belirtmek gerekir ki, KDV güvenliği için bu yönteme zorunlu olarak baş vurulmuştur ama KDV’nin bir diğer ana özelliği de KDV’nin işletmeler üzerinde yük olarak kalmamasıdır. İndirim  yoluyla telafi edilemeyen bu yük iade edilerek ortadan kaldırılmaktadır. Halbuki, indirim mekanizmasını göz ardı ederek fiilen ödenmiş olma şartının getirilmesi KDV mantığını da temelden sarsmaktadır.

‘HAZIR BETON’ TESLİMİNDE KDV  TEVKİFATI VE SONRASI

Yüklenicileri tarafından tamamen veya kısmen alt yüklenicilere (taşeronlara) veya daha alt yüklenicilere devredilen yapım işlerinde, işi devreden her yüklenici tarafından, kendisine ifa edilen hizmete ait KDV üzerinden tevkifat yapılmaktadır. Bu çerçevede en belirgin uygulama hazır beton teslimidir.

Hazır beton teslimi bir mal satış işlemidir ancak, alıcı tevkifata tabi yapım işleri için bu betonu alıyorsa tevkifat da zorunludur. Bu durum KDV Uygulama Genel Tebliğinde yapım işlerine ait tevkifat örnekleri arasında sayılmaktadır.

“Örnek 2: DSİ tarafından yaptırılan bir baraj inşasında kullanılacak hazır betonun, işin asıl yüklenicisi (A) İnş. Taah. A.Ş. tarafından (B) Hazır Beton A.Ş. nden temin edilmesi durumunda, hazır betonun hazırlanması, nakli ve yerine konulması işinin belirli bir yapım işinin bölümlerini teşkil eden işlerden olması ve bu nedenle inşaat taahhüt işi olarak kabul edilmesi nedeniyle, (B) tarafından verilen hazır beton taahhüt ve temini hizmeti tevkifat uygulaması kapsamında olacaktır.

Tevkifat uygulaması kapsamındaki işin bir kısmının alt yüklenicilere (taşeronlara) devredilmesi halinde, devir işlemlerinin yazılı bir sözleşmeye dayanıp dayanmaması tevkifat uygulaması bakımından önem arz etmemektedir. “

Tebliğden de görüleceği üzere, “hazır betonun hazırlanması, nakli ve yerine konulması işinin belirli bir yapım işinin bölümlerini teşkil eden işlerden olması ve bu nedenle inşaat taahhüt işi olarak kabul edilmesi nedeniyle”, 3/10 oranında KDV tevkifatına tabi tutulmaktadır.

Alıcı sorumlu sıfatıyla hesaplanan KDV’nin 3/10 unu satıcıya ödemeyip 2 nolu KDV beyannamesi ile beyan edecek ve ödeyecektir. Alıcının bu tevkifatı doğru şekilde yapıp 2 No. KDV beyannamesi ile beyan etmesi halinde iadede bir sorun çıkmamaktadır.

Ancak alıcının bu sorumluluğu yerine getirmemesi ve/veya eksik yerine getirmesi halinde  sorunlar başlamaktadır;

Alıcı sorumluluğunu yerine getirmemiş ve satıcıya “hesaplanan KDV’yi” tam ödemiştir. Satıcı hesaplanan KDV’yi faturada tam göstermiş ve dönem 1 nolu KDV beyannamesine dahil etmişse  normal olarak bu durum vergi güvenliği gerekçesiyle getirilen sorumluluğu asli olarak ortadan kaldırmaktadır. Sorun, şekle ve usule uymamaktır.

Ancak sonradan yapılan değişiklikler bazı hallerde iadeyi imkansız hale getirmektedir. 

Öncelikle, konuyla ilgili  21 nolu KDV tebliği ile getirilen düzenlemeden önceki duruma bakmakta fayda vardır;

26/4/2014 tarihli ve 28983 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin (I/C-2.1.3.4.3.1.) bölümünün yedinci ve sekizinci paragraflarına göre;

  • Sorumlu sıfatıyla beyan edilmeyen veya eksik beyan edilen KDV tutarının satıcı tarafından beyan edilmiş olması halinde sorumlu adına yapılacak tarhiyatta vergi aslı aranmayacaktır.
  • Sorumlu tarafından beyan edilip ödenmesi gerekirken satıcı tarafından beyan edilen KDV’nin ödenmiş olması halinde, bu verginin normal vade tarihinden ödendiği tarihe kadar; gecikme faizi uygulanacaktır.
  •  VERGİ ASLI alıcıdan aranmayacaktır.

Buna göre, satıcının KDV’ni beyan etmesi yeterli olup indirilecek KDV tutarının yüksekliği nedeniyle nakdi ödeme yapılmaması iade sisteminde sorun yaratmamaktaydı.  

Ancak, 21 seri no'lu “katma değer vergisi genel uygulama tebliğinde değişiklik yapılmasına dair”  tebliğ ile 26/4/2014 tarihli ve 28983 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin (I/C-2.1.3.4.3.1.) bölümünün yedinci ve sekizinci paragrafları aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.

“Sorumlu sıfatıyla beyan edilmeyen veya eksik beyan edilen KDV tutarının satıcı tarafından beyan edilmiş ve Hazineye ödenmiş olması halinde sorumlu adına yapılacak tarhiyatta vergi aslı aranmaz. Sorumlu tarafından beyan edilip ödenmesi gerekirken satıcı tarafından beyan edilen ve Hazineye ödenen bu verginin normal vade tarihinden ödendiği tarihe kadar hesaplanan gecikme faizi alıcıdan aranır.

Söz konusu vergi satıcı tarafından beyan edilmiş olmakla birlikte, tahakkuk eden verginin ödenmemesi veya ödenecek KDV çıkmaması nedenleriyle Hazineye ödenmeyen VERGİ ile buna bağlı ceza, faiz ve zamlar alıcıdan aranır.”

Bu uygulama bir ifade zafiyeti değilse, KDV oranını yasal olmayan biçimde yükseltmekte, ayrıca, KDV Uygulama Genel Tebliğinin diğer bölümlerindeki açıklamalarla tezat teşkil etmektedir.

  • 21 seri nolu KDV tebliği ile alıcı tarafından sorumluluğun yerine getirilmemesi durumunda satıcı tarafından tam beyan edilmekle birlikte sonraki döneme devreden KDV den dolayı ödenecek KDV çıkmaması durumunda, vergi aslı alıcıdan aranmakta ve %18 KDV oranı %3 tevkif edilen vergi ile %21 oranına çıkmaktadır.
  • Oysa KDV Uygulama Genel Tebliğinin I/C-2.1.5. bölümünde Tevkifata tabi işlemlerde KDV iadesi açıklanmış olup kısmi tevkifat uygulamasından kaynaklanan iade taleplerinin  belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde yerine getirilmesi uygun görülmüştür.
  • Tevkifat uygulamasından doğan KDV alacaklarının mükellefe iade edilebilmesi için, satıcının tevkifat uygulanmayan KDV tutarını 1 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan etmiş olması, alıcının da yaptığı tevkifatla ilgili 2 No.lu KDV Beyannamesini vergi dairesine vermiş olması zorunludur.
  • İade taleplerinin yerine getirilmesinde, alıcı tarafından 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilen ve tahakkuk ettirilen KDV’nin ödenmiş olması şartı aranmaz.

KDV uygulama genel tebliğinin bu bölümünde değişiklik yapılmamıştır.

DEĞERLENDİRME:

KDV tevkifatına tabi bir teslimde alıcı sorumluluğunu yerine getirmeden KDV nin tamamını satıcı firmaya ödemesi halinde;

  • Satıcı firmanın faturada gösterip alıcıdan tamamını tahsil ettiği KDV’yi 1 nolu KDV beyannamesi ile beyan edip ödemesi halinde, sorumlu adına yapılacak tarhiyatta vergi aslı aranmaz. Sorumlu tarafından beyan edilip ödenmesi gerekirken satıcı tarafından beyan edilen ve Hazineye ödenen bu verginin normal vade tarihinden ödendiği tarihe kadar hesaplanan gecikme faizi alıcıdan aranır.
  • Söz konusu vergi satıcı tarafından beyan edilmiş olmakla birlikte, tahakkuk eden verginin ödenmemesi veya ödenecek KDV çıkmaması nedenleriyle Hazineye ödenmeyen VERGİ ile buna bağlı ceza, faiz ve zamlar alıcıdan aranır. Oysa satıcı indirilecek KDV den azaltarak alıcıdan tahsil ettiği KDV’yi ödemiş oldu. Aksi takdirde KDV kanununun ana mantığı indirim yoluyla giderme imkanı müessesesi zedelenmiş olmaktadır.

Alıcı tarafından KDV tevkifatında ki sorumluluğun yerine getirilmemiş olması 21 nolu tebliğ hükmüne göre mükerrer vergilemeye neden olmaktadır. Bu durumda hesaplanan KDV  hem satıcıya tam ödenmiş olacak, hemde alıcı tarafından 2 nolu kdv beyannamesi ile tevkif edilen kdv’nin vergi aslı talep edilecektir. Tevkif edilmesi gereken KDV nin alıcı tarafından sorumluluğun yerine getirilmemiş olması nedeniyle ‘vergi aslı ‘ hariç faiz ve cezası ile aranması tabidir. Ancak 21 nolu tebliğ ile getirilen düzenlemede tevkif edilmesi gereken vergi aslının da aranması mükerrer vergilemeye neden olmaktadır.

Öte yandan tebliğin “2.1.5.1. Genel Açıklamalar “ başlığı altında yer alan “İade taleplerinin yerine getirilmesinde, alıcı tarafından 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilen ve tahakkuk ettirilen KDV’nin ödenmiş olması şartı aranmaz. “  hükmünde her hangi bir değişikliğe gidilmemiş olup ÖDEME şartı yer almaz iken, satıcının devreden KDV den dolayı ödenecek vergisinin çıkmadığı durumda alıcıdan tevkif edilmesi gereken kdv’nin aslının aranması çelişki yaratmaktadır.

Vergi güvenliği için getirilen bir uygulamanın, mükellef haklarını ve KDV’nin indirim ve iade mekanizmasını olumsuz etkilemesi vergicilik mantığına da uymamaktadır.

20.12.2018

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

GÜNDEM