YAZARLARIMIZ
Murat Atik
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
Bilim Uzmanı
muratatik@mamusavirlik.com



Yeniden Değerleme Sonrası Amortisman Uygulamasında Ki Örneğin Kanun Lafzı İle Uyumsuz Olması

Bilindiği üzere 09.06.2021 tarih ve 31506 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 7326 sayılı “Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun” (“7326 sayılı Kanun”) ile getirilen düzenlemelerden birisi de mezkûr Kanun’un 11 nci maddesi ile Vergi Usul Kanununun (“VUK”) Geçici 31 nci maddesinde yapılan değişiklik uyarınca taşınmazların ve amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yeniden değerlenmesi imkanıdır. 

Yeniden değerleme iktisadi kıymetlerin net aktif değerini artırıyor. Diğer bir deyişle, itfa olmamış iktisadi kıymetlerin net defter değerleri fiyat endeksindeki artış kadar artırılarak bu varlıkların maliyetleri reel hale geliyor.

Genel olarak iktisadi işletmeye dahil taşınmazlar ve iktisadi kıymetlerin satışı ve kiralanmasından sağlanan kazançlar verginin konusuna girer. VUK 329’uncu maddesindeki “yenileme fonu”, “kurumların en az iki tam yıl aktiflerinde yer alan taşınmazların satışından doğan kazançlara sağlanan %50 istisnası gibi uygulamalarda vardır. Bu istisnalarda da elden çıkarma halinde elde edilen kazanca uygulanabilmektedir.

Yeniden değerleme ise hem bu varlıkların maliyetini artırıp amortisman yolu ile itfa edilmemiş kısımları için değerlenmiş bedeller üzerinden itfa edilmelerine, hem de elden çıkarma halinde değerlenmiş maliyetlerinin kullanımına imkân vermektedir. Dolayısıyla, kapsamdaki varlıkların yeniden değerlenmesi, şartları taşıyan şirketlere %2 maliyet ile vergi planlama seçeneği sunmaktadır. Ayrıca finans kuruluşları nezdinde şirket rasyoları olumlu yönde   değerlendirilecektir.

Yazımızın konusunu, ilgili tebliğ de yer alan Yeniden Değerleme Sonrası Amortisman Uygulamasına ilişkin örneklerin kanun lafzı ile çeliştiğini düşündüğümüz hususlar oluşturmaktadır.

Tebliğde yer alan 1 numaralı örnek üzerinden durumu tetkik edeceğiz

Örnek 1:

Tam mükellefiyet esasında vergilendirilen, hesap dönemi takvim yılı olan

(A) A.Ş.’nin 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında maliyet bedeli 50.000.000 TL ve birikmiş amortismanı 30.250.000 TL olan ve 1991 yılından itibaren aktifinde yer alan binanın 2021 yılı temmuz ayında bu Tebliğ kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulması halinde, yeniden değerlemeye ilişkin hesaplamalar aşağıdaki şekilde olacaktır. Mükellef daha önce 2018 yılında 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesi uygulamasından yararlanmamıştır.

Değer artışının hesabında, yeniden değerleme öncesi ve sonrası net bilanço aktif değerleri olarak, Kanunun yürürlük tarihi (9/6/2021) itibarıyla binanın yasal defter kayıtlarında yer alan bedeli ile birikmiş amortismanları arasındaki ve bunların yeniden değerleme sonrası bulunan tutarları arasındaki fark tutarlar dikkate alınacaktır.

Bu kapsamda değer artışı, taşınmazın;

  • Yeniden değerleme sonrası net bilanço aktif değerinden (290.337.500,00

- 175.654.187,50 = 114.683.312,50),

  • Yeniden değerleme öncesi net bilanço aktif değerinin (50.000.000

30.250.000 = 19.750.000)

indirilmesi suretiyle hesaplanacak olup, örneğimizde (114.683.312,50 -

19.750.000=) 94.933.312,50 TL olarak gerçekleşecektir.

Yapılan yeniden değerleme sonrasında 94.933.312,50 TL değer artışı üzerinden %2 oranında hesaplanan 1.898.666,25 TL verginin kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın son günü (31/8/2021) akşamına kadar beyan edilip aynı sürede ilk taksiti (632.888,75 TL), 31/10/2021 tarihine kadar (bu tarih dâhil) ikinci taksiti ve 31/12/2021 tarihine kadar da (bu tarih dâhil) üçüncü taksiti ödenecektir.

Yukarıda gösterilen işlemlere ait muhasebe kayıtları ise aşağıdaki şekilde olacaktır.

Mükellef, yeniden değerlemeye tabi tuttuğu binayı yeni değeri

Üzerinden amortismana tabi tutabilecektir. Buna göre söz konusu binanın maliyet bedeli 290.337.500 TL’ye çıktığından, 2021 yılı ve müteakip yıllarda ayrılacak yıllık toplam amortisman tutarı da (290.337.500 x %2 =) 5.806.750 TL olacaktır.

2021 yılının ikinci geçici vergi döneminde de, söz konusu bina için aktifte kayıtlı yeniden değerleme öncesi değer üzerinden [(50.000.000 x %2) / 4

= 250.000] amortisman ayıran mükellef tarafından (213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesinin yedinci fıkrası gereğince, yeniden değerlemede, 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerler dikkate alınabileceğinden, 2021 yılının birinci geçici vergi dönemi için ayrılan amortisman tutarı yeniden değerlemeye tabi tutulmuş, ikinci geçici vergi dönemine ilişkin amortisman tutarı yeniden değerleme öncesindeki değer üzerinden hesaplanmıştır.);

  • 2021 yılının üçüncü geçici vergi dönemi için gider olarak

birikmiş amortisman tutarına dâhil edilecek tutar [(5.806.750 x ¾) - 1.451.687,50 (birinci geçici vergi dönemi) - 250.000 (ikinci geçici vergi dönemi) =] 2.653.375 TL,

  • 2021 yılının dördüncü geçici vergi dönemi için gider olarak

birikmiş amortisman tutarına dâhil edilecek ilave tutar ise (5.806.750 -

1.451.687,50 - 250.000 - 2.653.375 =) 1.451.687,50 TL olacak ve böylece

2021 yılı üçüncü geçici vergi döneminde ayrılmış

toplam amortisman tutarı 4.355.062,50 TL ve dördüncü geçici vergi döneminde ayrılmış toplam amortisman tutarı ise 5.806.750 TL olarak gerçekleşecektir.

İlgili örnekte görüleceği üzere, “2021 yılı ve müteakip yıllarda ayrılacak yıllık toplam amortisman tutarı da (290.337.500 x %2 =) 5.806.750 TL olacaktır” ifadesi yer alsa da görüleceği üzere yeniden değerlemeden sonraki amortisman uygulaması

  • 3 ncü Geçici Vergi döneminde ayrılacak amortisman tutarı, iktisadi kıymetin yeniden değerleme sonrası değeri üzerinden hesaplanacaktır (iktisadi kıymetin yeniden değerleme sonrası bunulan aktif değeri üzerinden faydalı ömür süresine göre bulunacak amortisman tutarının ¾’ü),
  • Bu tutardan; bu tutarın ¼’ü 1 nci Geçici Vergi Dönemi için ayrılmış olan amortismanın yeniden değerlenmiş tutarının (1.451.687,50 TL) düşülmesi
  • Bu tutardan; 2 nci Geçici Vergi Dönemi için ayrılmış ve kayıtlarda yer alan amortisman gideri düşülmesi
  • Kalan tutar 3 ncü Geçici Vergi dönemi amortisman gideri olarak dikkate alınması öngörülmüştür.

Yeniden değerlemenin 4 ncü Geçici Vergi dönemi içerisinde yapılması halinde , 2021 yıllık amortisman tutarı, iktisadi kıymetin yeniden değerleme sonrası değeri üzerinden hesaplanacak ve bu tutardan; bu tutarın ¼’ü 1 nci Geçici Vergi Dönemi için ayrılmış olan amortisman tutarı olarak kabul edilecek ve düşülecek, 2 nci Geçici Vergi Dönemi ve 3 ncü Geçici Vergi dönemi için ayrılmış ve kayıtlarda yer alan amortisman gideri tutarı düşülecek, kalan tutar 4 ncü Geçici Vergi dönemi amortisman gideri olarak kayıtlara alınacaktır.

Tebliğde yer alan ve yukarıda detaylı bir şekilde ortaya konan amortisman hesaplama usulüne katılmak, 2021/1. Dönem geçici vergi beyannamesinde gider yazılamayan (1.451.687,50 TL) yeniden değerlemeye tekabül eden amortisman tutarının gider yazılmış gibi kabul edilmesi nedeniyle mümkün değildir.  

Zira buna göre 2021 yılında, yeniden değerleme sonucunda oluşan aktif değer üzerinden tam olarak amortisman ayrılamamakta, 2021/1. Dönem geçici vergi beyannamesinde gider yazılmamış olan yeniden değerlemeye tekabül eden amortisman tutarı gider yazılmış gibi kabul edilmektedir.  2021/1. Dönem geçici vergi beyannamesinde gider yazılan tutar 250.000,00 TL’dir 1.451.687,50 TL’nin 2021/1. Dönem geçici vergi beyannamesinde gider yazılan tutar olarak kabul edilmesi görüşüne katılmamız mümkün değildir.

Bize göre olması gereken ,2021/3 ve 4. Dönem geçici vergi beyannameleri ile kurumlar vergisi beyannamesinde yeniden değerleme sonrası oluşan değer üzerinden ilgili amortisman oranının uygulanması sonucu bulunan tutardan, daha önce eski değer üzerinden ayrılıp fiilen gider yazılmış amortisman tutarlarının düşülmesi ile bulunan amortismanın gider yazılmasıdır.  Yıl sonu itibariyle gider yazılması gereken toplam 2021 yılı amortisman tutarının yeni değerler üzerinden hesaplanan tutarlar olması gerektiği kanunla düzenlendiği için tebliğde yar alan örneğin kanuna aykırı olduğu görüş ve kanaatindeyiz.  

14.09.2021

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

GÜNDEM