YAZARLARIMIZ
Karani Arslan
Vergi Müfettişi
Vergi Denetim Kurulu
karani_arslan@hotmail.com



Covid-19 Aşı Çalışmalarına Yönelik Vergisel Teşvikler

Tüm dünyayı etkisi altına alan ve ülkemizde de ciddi etkileri görülen  Corona virüs halen can almaya devam etmekte, ülkeleri ciddi ekonomik ve sağlık açısından sıkıntıya sokmaktadır. Virüsün ilaç yönünden tedavisi bulunamamış aşı yönünden ise Pfizer/BioNTech,  Moderna ve Sinovac aşısı ön plana çıkmış, dünyada ve ülkemizde de başlamak üzere seri olarak aşılanmaya geçişlerin başlanacağı belirtilmiştir. Ancak ülkemiz menşeili aşının ancak nisan gibi kullanılmaya başlanılacağı duyurulmuştur. Bu çalışmamızda covid-19 aşı çalışmalarına yönelik vergisel avantajlara değineceğiz.

1-Aşı Çalışmalarına  yönelik  Kanunlarda Belirtilen Vergisel Teşvikler

Covid-19 aşı çalışmaları  kapsamında yapılan Araştırma-Geliştirme faaliyetlerine yönelik   kanunlarla belirtilen   belirli şartlar dahilinde bir takım vergisel teşvikler vardır. Bu kanunların başında    4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu,   5746 sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun ve  buna paralel olarak 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu 10.maddesinde belirtilen ve  Araştırma Geliştirme harcamalarının kurum kazançlarından indirilmesine yönelik  önemli teşvikler getirilmiştir.

4691 Sayılı  Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu geçici 2’nci maddesine göre Yönetici şirketlerin bu Kanun uygulaması kapsamında elde ettikleri kazançlar ile Bölgede faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, münhasıran bu Bölgedeki yazılım, tasarım ve AR-GE faaliyetlerinden elde ettikleri kazançları 31/12/2023 tarihine kadar gelir ve kurumlar vergisinden müstesnadır.

Buna göre aşı çalışmalarına yönelik   faaliyet de bulunan mükelleflerin yapmış olduğu araştırma geliştirme faaliyetlerinden elde etmiş olduğu kazançların tamamı  belirli şartlar dahilinde      4691 Sayılı   kanun kapsamında  31/12/2023 tarihine kadar gelir ve kurumlar vergisinden müstesna olmak suretiyle herhangi bir vergiye tabi değildir.

Mükelleflerin aşı çalışmalarına yönelik   5746 sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanundan faydalanması durumunda ise belirli şartlar dahilinde; 5746 sayılı Kanunun 3/A maddesine göre, Araştırma-Geliştirme faaliyetleri, yenilik faaliyetleri, yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve yenilik harcamalarının tamamı 5520 sayılı  Kurumlar Vergisi Kanunun 10 uncu maddesi ve  193 sayılı Gelir Vergisi Kanunun 89 uncu maddesi uyarınca kazancın tespitinde indirim konusu yapılacaktır.

Mükelleflerin   4691 Sayılı  kanundan faydalanması durumunda aşı çalışmalarına yönelik elde etmiş olduğu kazançların tamamı  vergilendirilmezken  5746 sayılı Kanundan faydalanması durumunda ise mükellefler  aşı çalışmalarına yönelik yapmış olduğu  harcamalarının tamamını kazançlarından indirim konusu yapacaktır.

Ancak   aynı proje üzerinde farklı kanunlardan aynı anda faydalanmak Kurumlar Vergisi Kanunun 5. Maddesinin 3 nolu fıkrası ile  5746 sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun hakkında yönetmeliğe göre faydalanmak mümkün bulunmamaktadır. Diğer yandan söz konusu teşviklerin  uygulanmasına yönelik ayrıntılı açıklamalara, 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "5.12.2. Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununda yer alan istisna" başlıklı bölümünde yer verilmiştir.

2- Aşı  Çalışmalarına Yönelik Kişilerden  Alınan Danışmanlık Hizmetlerinin Durumu:

Mükelleflerin aşı geliştirme proje faaliyetleri kapsamında,  kişilerden almış olduğu   danışmanlık hizmeti karşılığında (akademik personele, uzman)  kişilere yapılacak ödemelerin  teşvik kapsamında vergiden istisna olup olmayacağı, katma değer vergisi ile gelir vergisi tevkifatına tabi olup olmayacağı ve ne şekilde belgelendirileceği  aşağıda açıklamıştır.

Yukarıda da  belirtildiği üzere 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununun geçici 2 nci maddesinde;

"Yönetici şirketlerin bu Kanun uygulaması kapsamında elde ettikleri kazançlar ile Bölgede faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, münhasıran bu Bölgedeki yazılım ve AR-GE faaliyetlerinden elde ettikleri kazançları 31/12/2023 tarihine kadar gelir ve kurumlar vergisinden müstesnadır.

Bölgede çalışan; AR-GE ve destek personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri, 31/12/2023 tarihine kadar her türlü vergiden müstesnadır. Muafiyet kapsamındaki destek personeli sayısı AR-GE personeli sayısının yüzde onunu aşamaz. Yönetici şirket, ücreti gelir vergisi istisnasından yararlanan kişilerin Bölgede fiilen çalışıp çalışmadığını denetler. Ancak, Bölgelerde yer alan girişimcilerin yürüttükleri AR-GE projesi kapsamında çalışan AR-GE personelinin, Bölgede yürüttüğü görevle ilgili olarak yönetici şirketin onayı ile Bölge dışında geçirmesi gereken süreye ait ücretlerinin bir kısmı gelir vergisi kapsamı dışında tutulur. Kapsam dışında tutulacak ücret miktarı, Maliye Bakanlığının uygun görüşü alınarak hazırlanacak yönetmelikle belirlenir. Yönetici şirketin onayı ile Bölge dışında geçirilen sürenin Bölgede yürütülen görevle ilgili olmadığının tespit edilmesi halinde, ziyaa uğratılan vergi ve buna ilişkin cezalardan ilgili işletme sorumludur."

hükmü yer almaktadır.

Öte yandan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesinde,

"Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen   menfaatlerdir.

Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez..."

denilmiş, 62 nci maddesinde de; hizmet erbabını işe alan emir ve talimatları dahilinde çalıştıran gerçek ve tüzel kişiler işveren olarak tanımlanmıştır.

Aynı Kanunun 65 inci maddesinde; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin, işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasının serbest meslek faaliyeti olduğu hükme bağlanmıştır.

Ayrıca, anılan Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), (2) numaralı bendinde de yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemelerden gelir vergisi tevkifatı yapılacağı belirtilmiştir.

Bu hükümler uyarınca, 4691 sayılı yasa gereğince mükelleflerin   aşı geliştirme merkezi içerisinde Ar-Ge proje faaliyetleri kapsamında danışmanlık hizmeti alınacak kişilere yapılacak ödemelerde:

-  Mükelleflere  tabi ve bağlı olarak çalışmaları halinde, bunlara yapılacak ödemelerin ücret olarak kabul edilmesi ve bölge içerisinde çalışılan sürelere ait ücretlerin 4691 sayılı Kanunun geçici 2 nci maddesi uyarınca gelir vergisinden istisna edilmesi, gerekmektedir.

Diğer yandan mükelleflere  tabi ve bağlı olmaksızın kendi nam ve hesaplarına çalışmaları halinde ise bunlara yapılacak ödemelerin serbest meslek ödemesi olarak kabul edilerek, 193 sayılı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendine göre gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.

Diğer taraftan, ücret olarak yapılan ödemelerin ücret bordrosu ile serbest meslek ödemelerinin de şirketinize düzenlenecek serbest meslek makbuzu ile belgelendirileceği tabiidir.

Ayrıca, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun 1 inci maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı alt bendinde; ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin, katma değer vergisine tabi olduğu hüküm altına alınmıştır.

Buna göre mükellefler tarafından  aşı geliştirme merkezinde gerçekleştirilen Araştırma-Geliştirme  projelerinde fiilen hizmetine ihtiyaç duyulan kişilerin  bölge içinde vermiş olduğu danışmanlık hizmeti, serbest meslek faaliyeti çerçevesinde KDV'ye tabi bulunmaktadır.

Ancak, personele yapılan ödemenin, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesi uyarınca ücret olarak değerlendirilmesi halinde, ücret ödemeleri KDV'nin konusuna girmediğinden akademik personele yapılan ücret niteliğindeki ödemeler üzerinden KDV hesaplanmayacaktır.

Sonuç olarak aşı geliştirmeleri kapsamında alınan danışmanlık hizmetleri kapsamında yapılan ödemelerde ilgili kişilerin almış olduğu menfaat ücret olarak değerlendirilmesi durumunda  4691 sayılı kanundaki teşvikten faydalanılmakta ve herhangi bir KDV hesaplanmamaktadır. Serbest Meslek Kazancı kapsamında değerlendirilmesi durumunda ise   teşvikten faydalanmak mümkün olmamakta ve Kdv hesaplanması gerekmektedir. Nitekim bu durum  Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 18/08/2011 tarihli özelgede ayrıntılı olarak açıklanmıştır.

3- Dar Mükelleflerin Aşı  Çalışması Yapması Durumunda Teşvikten Faydalanması Mümkün Mü ?

Kurumlar Vergisi Kanunun 3.maddesinde belirtildiği üzere Kanuni ve iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye’de bulunmayanlar, sadece Türkiye’de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirilecektir. Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinde belirtilen anılan kazanç ve iratlar ile gelir unsurlarının Türkiye’de elde edilmesi ve Türkiye’de daimi temsilci bulundurulması konularında Gelir Vergisi Kanununun ilgili hükümleri uygulanacaktır.

193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu 8nci maddesinde ise  daimi temsilci, bir hizmet veya

vekalet akdi ile temsil edilene bağlı olup, onun nam ve hesabına muayyen veya gayrimuayyen

bir müddetle veya mütaaddit ticari muameleler ifasına yetkili bulunan kimsedir.

Aşağıda yazılı kimseler, başkaca şartlar aranmaksızın temsil edilenin daimi temsilcisi sayılırlar.

1. Ticari mümessiller, tüccar vekilleri ve memurları ile Ticaret Kanununun hükümlerine

göre acenta durumunda bulunanlar;

2. Temsil edilene ait reklam giderleri hariç olmak üzere giderleri devamlı olarak kısmen

veya tamamen temsil edilen tarafından ödenenler; (Değişik: 19/2/1963 - 202/4 md.)

3. Mağaza veya depolarında temsil edilen hesabına konsinyasyon suretiyle satmak üzere

devamlı olarak mal bulunduranlar.

Bir kimsenin birkaç kişiyi aynı zamanda temsil etmesi daimi temsilcilik vasfını değiştirmez. 

Şeklinde belirtilmiştir. Buna göre Pfizer/BioNTech,  Moderna ve Sinovac gibi aşıların  Türkiye’de aşı  çalışmalarında  üretim yapmasına yönelik Araştırma geliştirme faaliyeti yapması durumunda belirli şartlar dahilinde  yukarıda belirtilen teşviklerden faydalanması mümkündür. Ancak dar mükellef olarak ilgili firmaların teşvikten yararlanması için aşı geliştirme bölgelerinde faaliyet göstermesi, kazancın araştırma geliştirme faaliyetine yönelik kazanç olması  gerekmektedir.

4- Sonuç:

Tüm dünyayı etkisi altına alan covid-19 virüsüne yönelik  aşı çalışmalarında   vergisel teşvikler ve çeşitli konulara değinerek konuyu açıklamaya çalıştık.

Kaynakça

1-193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu

2-5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu

3-4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu ve Yönetmeliği

4-5746 sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun ve Yönetmeliği

5-Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen B.07.1.GİB.4.99.16.02-4691/GEÇİCİ-2-90  Sayılı ve  18/08/2011 tarihli özelge

6- 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu  Genel Tebliği

20.01.2021

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

GÜNDEM