YAZARLARIMIZ
İsmet Polat
Yeminli Mali Müşavir
E. Vergi Müfettişi
ymmismetpolat@gmail.com



Kat Karşılığı İnşaat İşlerinde Arsa Sahiplerine Gider Pusulası Düzenlenmesi Sorunsalı…

GİRİŞ:

213 Sayılı VUK hükümlerine göre gider pusulası fatura yerine geçen belgelerdendir. Vergi mükellefiyeti olmayan kişilerden alınan bazı mal/hizmet bedelleri, bu mal ve hizmeti satın alan vergi mükellefi tarafından düzenlenen ve satıcıya imzalatılan gider pusulası ile belgelendirilmektedir. Bu şekilde vergi mükellefi olmayan kişilerden alınan mal ve hizmetler alıcı açısından belgelendirilmiş olmaktadır.

Kat karşılığı inşaat işlerinde müteahhitlerce inşa edilen gayrimenkullerin bir kısmı arsa karşılığı olarak arsa sahibine bırakılmaktadır. Arsa sahibinin vergi mükellefi olması ve arsanın bir işletmenin aktifinde kayıtlı olması halinde arsa sahibi tarafından müteahhide fatura düzenlenmesi gerekmektedir. Arsa sahibinin vergi mükellefi olmaması ve/veya arsanın bir işletmenin aktifinde kayıtlı olmaması halinde ise arsa sahibi tarafından fatura düzenlenmesinden bahsedilemez. Hazine ve Maliye Bakanlığı’nın mevcut uygulaması; arsa sahibinin vergi mükellefi olmaması ve/veya arsanın bir işletmenin aktifinde kayıtlı olmaması halinde müteahhitler tarafından arsa sahibine gider pusulası düzenlenmesi gerektiği yönündedir. Bu nedenle mükelleflere ciddi tutarlarda özel usulsüzlük cezaları kesilmektedir.

Kat karşılığı inşaat işlerinde arsa sahiplerine gider pusulası düzenlenmesi gerekip gerekmediği konusundaki yorum ve değerlendirmemiz bu yazının konusunu teşkil etmektedir.  

MEVCUT DÜZENLEME VE BAKANLIĞIN UYGULAMASI:

Vergi uygulamalarında kullanılan fatura, serbest meslek makbuzu, gider pusulası, müstahsil makbuzu, ödeme kaydedici cihaz fişi, sevk irsaliyesi ve benzeri evrak verilmemesi ve alınmaması ile diğer şekil ve usul hükümlerine uyulmaması nedeniyle kesilecek özel usulsüzlük cezalarına ilişkin düzenlemeler 213 Sayılı VUK’nun 353. Maddesinde yer almaktadır. Buna göre, verilmesi ve alınması icabeden bu belgelerin verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine, her bir belge için yıllık olarak belirlenen tutardan aşağı olmamak üzere, bu belgelerde yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının %10’u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilmektedir.

213 sayılı VUK’nun “Gider pusulası” başlıklı 234’üncü maddesinde, birinci ve ikinci sınıf tüccarların, kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak mecburiyetinde olan serbest meslek erbabının ve çiftçilerin; vergiden muaf esnafa yaptırdıkları işler veya onlardan satın aldıkları emtia için tanzim edip işi yapana veya emtiayı satana imza ettirecekleri gider pusulasının vergiden muaf esnaf tarafından verilmiş fatura hükmünde olduğu, bu belgenin birinci ve ikinci sınıf tüccarların zati eşyalarını satan kimselerden satın aldıkları altın, mücevher gibi kıymetli eşya için de düzenleneceği hükme bağlanmıştır. Buna göre, maddede sayılan mükelleflerin, iş yaptırdıkları ya da kendilerinden hizmet satın aldıkları vergiden muaf esnaf ile kıymetli eşyalarını satın aldıkları zati eşya sahipleri adına gider pusulası düzenlemeleri gerekmektedir.

Vergi daireleri, müteahhitlerce hesaplanan arsa maliyet bedeli üzerinden gider pusulasının düzenlenmesini istemektedirler. Gider pusulası düzenlemeyen müteahhitler adına arsa maliyet bedelinin %10’u oranında özel usulsüzlük cezası kesmektedirler. Özellikle 7104 Sayılı Kanunla yapılan değişikliklerin akabinde başvurulan bu durum özelgelere de konu olmuştur. (Örnek: İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı 26.02.2019 Tarih ve 39044742-130[ÖZELGE]-E.175146 Sayılı Özelgesi)

MEVZUAT VE UYGULAMA AÇISINDAN DEĞERLENDİRME:

Müteahhitler, arsa üzerinde kat karşılığı inşaat sözleşmesine istinaden gayrimenkul inşa etmektedirler. İşin sonunda arsa sahibine bırakılması gereken gayrimenkuller için hesaplanan bedel müteahhitler için arsa bedeli olmaktadır. Müteahhitler arsa sahibine bırakılan gayrimenkuller için ayrıca Katma Değer Vergisi Uygulama Genel Tebliği hükümlerine uygun olarak arsa sahibi adına fatura düzenlemektedirler. Ayrıca arsa sahibine kalacak gayrimenkullerin tapuları da yine arsa sahipleri adına çıkarılmaktadır.

Gider pusulası daha çok alıcılar açısından belgelendirilmesi olasılığı bulunmayan emtia/hizmet alımları için kullanılan bir belgedir. Satıcı tarafından belge düzenlenmesi imkanı bulunmayan mal/hizmet alışlarının belgelenmesi amaçlanmaktadır. Ancak, kat karşılığı inşaat işlerinde arsa karşılığı olarak arsa sahibine bırakılan gayrimenkullerin belgelendirilmemesi sözkonusu değildir. Yukarıda izah edildiği üzere bahsi geçen işleme dair kat karşılığı inşaat sözleşmesi, arsa ve arsa üzerinde inşa edilen gayrimenkullerin tapuları ve arsa sahibine bırakılan gayrimenkuller için düzenlenen faturalar bulunmaktadır. Dolayısıyla düzenlemenin amacı olan mal/hizmet alışlarının belgelendirilmemesi gerekçesi ortadan kalkmaktadır.

Yine, gayrimenkul ve araç alım satımları tescile tabidirler. Gayrimenkul alım satım işlemleri ve cins değişikliği işlemlerinin tamamı tapu sicilinde yapılmakta ve resmi olarak kayıt altına alınmaktadır. Dolayısıyla gayrimenkul alım ve satım işlemleri mutlak suretle belgeye tabi işlemler olduğundan ayrıca gider pusulası şeklinde belgeleye bağlanması gerekmemektedir. Tek başına bu tescil işlemi bile gider pusulası düzenlenmesi gereğini ortadan kaldırmaktadır. Dolayısıyla, ortada kat karşılığı inşaat sözleşmesi, tapu ve faturalar olduğu halde belgelendirilememe ihtimalinden bahsedilemez.

Bu güne kadarki düzenlemede adına gider pusulası düzenlenecek kişinin vergiden muaf esnaf olması veya satışa konu eşyanın altın, mücevher gibi zati eşya olmasıdır. Kimlerin vergiden muaf esnaf oldukları 193 Sayılı GVK’nun 9. Maddesinde ayrıntılı olarak düzenlenmiştir. Dolayısıyla arsa sahiplerinin vergiden muaf esnaf sayıldıklarına dair bir tespit bulunmamaktadır. Ayrıca arsa teslimi de altın mücevher gibi zati bir eşya değildir.  Dolayısıyla yapılan işlem kanunda belirtilen tanıma uymadığından işlemin kanunilik unsuru da bulunmamaktadır. (7338 Sayılı Yasa ile yapılan değişiklikle vergiden muaf esnaf ibaresi değiştirilmiştir. Yazımız daha çok vergi daireleri tarafından son iki yıl içerisinde kesilen ve ihtilaf konusu edilen özel usulsüzlük cezalarını konu etmektedir. Bu nedenle 7338 Sayılı Yasa ile yapılan değişiklik dahil edilmemiştir.)

Benzer konularla ilgili emsal nitelikte yargı kararları da bulunmaktadır. Dnş.3. Daire E.2016/10706 Karar No: 2017/2848 Sayılı Kararı:Davacı şirketin, noter satış senediyle satın aldığı otomobilin, 213 Sayılı Kanunun 234’ncü maddesinde belirtilen altın, mücevher gibi kıymetli eşya niteliği taşımadığının ve aracın satıcısının vergiden muaf esnaf olmadığının tartışmasız olduğu olayda, alım satıma konu araçla ilgili olarak gider pusulası düzenlemesi zorunluluğundan söz edilemeyeceğinden, ulaştığı aksi yöndeki yargıyı hükme esas alarak davayı reddeden vergi mahkemesi kararının onanmasına ilişkin karara karşı yapılan karar düzeltme isteminin reddi yolundaki bölge idare mahkemesi kararının bozulması gerekmiştir.” Dnş.3. Daire E:2016/5614 K:2020/1562 Sayılı Kararı: “Davacıya araç  satanların, Vergi Usul Kanunu’nun 232. maddesinde öngörülen fatura düzenlemesi gereken kişiler ya da 234. maddesinde belirtilen vergiden muaf esnaf oldukları yönünde bir tespit yapılmadığı  gerekçesiyle, satın alınan araçlar için fatura alınmadığı ve gider pusulası düzenlemediği belirtilerek  kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk görülmemiştir.”

Benzer konularla ilgili olarak mükellefler aleyhine verilen kararlar nedeniyle, Danıştay Başsavcılığı'nın talebi üzerine, 13 Aralık 2017 tarih ve 30269 Sayılı Resmî Gazetede Danıştay Üçüncü  Dairesi'nce beş adet “kanun yararına bozma” kararı yayınlanmıştır. Dolayısıyla işlemlerin resmi sicile tabi olması ve muhataplarının vergiden muaf esnaf olmaması nedeniyle bu kişilere gider pusulası düzenlenmemesi gerektiği hususu yargı kararlarında da ayrıntılı olarak yer almaktadır.

SONUÇ

Kanaatimizce, kat karşılığı inşaat işlerinde arsa sahibine bırakılan gayrimenkuller için arsa sahibine gider pusulası düzenlenmesi gerektiği şeklindeki uygulama 213 Sayılı VUK’nun gider pusulasını konu alan 234. Maddesi hükmünün amacına uygun değildir. Zira ortada belgelendirme imkanının olmadığından bahsedilemez. Ayrıca kanunda yer alan vergiden muaf esnaf ibaresi vergi kanunlarımızda karşılığı olan bir kavramdır. Vergiden muaf esnaf sayılmayan arsa sahiplerine gider pusulası düzenlenmesi gerektiğinden bahsedilemez. Dolayısıyla, yapılacak bir ikincil düzenlemeyle, vergi dairelerince özel usulsüzlük cezası kesilmesi uygulamasından vazgeçilmesi ve kesilen özel usulsüzlük cezalarının terkin edilmesi gerektiği kanaatindeyiz. 

23.12.2021

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

GÜNDEM