EDİTÖRÜN SEÇTİKLERİ
SON YAZILAR
YAZARLARIMIZ
Hasan Utku Gelbal
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
utku.gelbal@hotmail.com



İndirimli Kurumlar Vergisi Uygulamasında Finansman Giderlerinin Durumu

Türkiye’de 2009 yılından itibaren uygulanmaya başlanan indirimli kurumlar vergisi uygulaması, KVK’nın 32/A maddesinde düzenlenmiş olan ve yatırımlardan elde edilen kazançların indirimli oranla vergilendirilmesi uygulaması ile devam etmiştir. Müessese, yatırımların devlet destekleri ile teşvik edilerek, temel olarak üretim ve istihdamın artırılmasını amaçlamaktadır. Bu uygulamayla yatırımların bir kısmı devlet tarafından finanse edilmektedir.

Yatırım teşvik belgesine sahip mükellefler, bu kapsamda yaptıkları yatırımlar için çoğu zaman kredi kullanmakta ve finansman giderlerine katlanmaktadırlar. Finansman giderlerinin yatırıma katkı tutarının hesabında dikkate alınıp alınmayacağı ise yürürlükteki mevzuat kapsamında belirsizliğini sürdürmektedir.

Finansman giderleri ile kur farklarının indirimli kurumlar vergisi uygulamasında (yatırıma katkı tutarının hesabında) dikkate alınıp alınmayacağı makalemizin konusunu oluşturmaktadır. Yasal düzenlemeler ile Gelir İdaresi tarafından konuya ilişkin verilen özelgenin durumu incelenerek konu hakkında değerlendirme yapılmıştır.

KONUYA İLİŞKİN OLARAK MEVZUATTA YER ALAN DÜZENLEMELER

Finansman giderlerinin indirimli kurumlar vergisi uygulaması karşısındaki durumunu iyi analiz edebilmek için, konu hakkındaki Kanun, Karar ve Tebliğ hükümlerini değerlendirmekte yarar vardır.

Müessese, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 32/A maddesinde düzenlenmiştir. Kanun’a ek olarak, 2012/3305 sayılı BKK ile yürürlüğe giren Yatırımlarda Devlet Yardımı Hakkında Karar (1) ve bu karara ilişkin 2012/1 sayılı Tebliğ (2) müessesenin uygulanmasına yön vermektedir.

İlgili Kanun Hükmü, Bakanlar Kurulu Kararı ve Karara İlişkin Tebliğ Hükümleri Kapsamında Değerlendirme

KVK’nın 32/A maddesinin ikinci fıkrasında yatırıma katkı tutarının, indirimli kurumlar vergisi uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi yoluyla yatırımların devletçe karşılanacak tutarını ifade ettiği hüküm altına alınmıştır. Mezkur Kanunda Bakanlar Kuruluna yetki verilmiş olup, yatırım harcamaları içinde yer alan, arsa, bina, kullanılmış makine, yedek parça, yazılım, patent, lisans ve know-how bedeli gibi harcamaların oranlarını ayrı ayrı veya topluca sınırlandırma hakkı tanınmıştır.

Kanun’da verilen yetki 2012/3305 sayılı BKK ile kullanılmış ve arazi, arsa, yedek parça, royalti ile amortismana tabi olmayan diğer harcama türlerinin indirimli kurumlar vergisi uygulamasından yararlanılmasının söz konusu olmayacağı kararlaştırılmıştır.

Karar ile getirilen sınırlamalar incelendiğinde, finansman giderleri ile ilgili bir sınırlamanın yapılmadığı görülmektedir. Kararın mefhumu muhalifinden hareketle yukarda sayılan kalemler dışında (arazi, arsa, yedek parça, royalti ile amortismana tabi olmayan diğer harcama türleri) kalan harcamaların (finansman giderleri gibi ) indirimli kurumlar vergisi uygulamasında, yatırıma katkı tutarının hesaplanmasında, yatırım harcaması olarak dikkate alınabileceği söylenebilecektir.

2012/3305 sayılı BKK’na istinaden çıkarılan Tebliğ incelendiğinde, tebliğin Ek 1 bölümünde toplam sabit yatırım tablosunun yer aldığı ve bu tabloda arazi ve arsa bedelleri, bina inşaat giderleri, makine ve teçhizat giderleri ile diğer yatırım harcamalarına yer verildiği görülmektedir. İlgili Tebliğ incelendiğinde finansman giderlerinin de diğer yatırım harcamaları arasında yer aldığı açıklanmış ve finansman giderlerinin yukarda sayılan harcamalarla birlikte toplam sabit yatırım tutarının bir parçası olduğu kabul edilmiştir. Finansman giderlerinin toplam yatırım harcamaları içerisine dâhil edilmesinden, bunların yatırımla ilgili olmak kaydıyla, yatırıma katkı tutarının hesaplanması sırasında dikkate alınabilecekleri sonucuna varılabilmektedir.

Vergi Usul Kanununda Yer Alan Hüküm ve Tebliğlerin Değerlendirilmesi

Maliyet bedeli Vergi Usul Kanunu’nun 262. maddesinde düzenlenmiş olup, iktisadi kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamını ifade ettiği belirtilmiştir.

Bu madde hükmüne dayanılarak çıkarılan 163 seri no.lu VUK Genel Tebliği dikkate alındığında, yatırımların finansmanında kullanılan krediler ile ilgili faiz ve kur farklarının, yatırımların aktifleştirildiği hesap dönemi sonuna kadar olanlarının yatırımın maliyetine eklenmesi zaruridir. Aynı şekilde 334 no.lu VUK Genel Tebliğinde de açıklamalarda bulunulmuş ve aktifleştirme dönemi sonuna kadar lehe oluşan kur farklarının da maliyet bedeline intikalinin zaruri olduğu belirtilmiştir.

Vergi Usul Kanunu’nun 262. Maddesi ile 163 ve 334 seri no.lu VUK Genel Tebliğleri değerlendirildiğinde, yatırım dönemi ile ilgili finansman giderlerinin maliyet bedeline intikal ettirilmelerinin zorunlu olduğu görülmektedir.

Gelir İdaresi Tarafından Verilen Konuya İlişkinin Özelge ve Değerlendirilmesi

Konu ile ilgili İzmir Vergi Dairesi tarafından yayımlanan Özelge’nin (3) ilgili bölümü aşağıdaki gibidir;

“Yatırımların finansmanında kullanılan kredilere ilişkin faiz giderleri ile yurt dışından döviz kredisi ile sabit kıymet ithal edilmesi nedeniyle ortaya çıkan kur farklarının, aktifleştirme tarihine kadar olan kısmının maliyete intikal ettirilmesi; aktifleştirildikten sonraki döneme ilişkin olanların ise seçimlik hak olarak doğrudan gider yazılması veya maliyete intikal ettirilmek suretiyle amortismana tabi tutulması mümkün bulunmakta olup 163 ve 334 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğlerinde yapılan açıklamaların dikkate alınması gerekmektedir.

Öte yandan faiz giderleri ve kur farkları, indirimli kurumlar vergisine esas olan yatırıma katkı tutarını değiştirmeyecek, Ekonomi Bakanlığının teşvik belgesine göre belirlenen indirimli kurumlar vergisine esas yatırıma katkı tutarı finansman giderleri dolayısıyla artmayacak veya azalmayacaktır”

Özelge incelendiğinde, yatırım dönemine ait finansman giderlerinin maliyet bedeline intikal ettirilmesi gerektiği belirtilmiş olup, ilgili finansman giderlerinin yatırıma katkı tutarının hesabında dikkate alınıp alınmayacağı konusunda net bir ifadeye yer verilmemiş olduğu görülmektedir. Özelgede geçen “Ekonomi Bakanlığının teşvik belgesine göre belirlenen indirimli kurumlar vergisine esas yatırıma katkı tutarı finansman giderleri dolayısıyla artmayacak veya azalmayacaktır” ibaresinden teşvik belgesine göre belirlenen yatırıma katkı tutarı aşılmamak kaydıyla indirimli kurumlar vergisi uygulamasından yararlanabileceği anlamı çıkabileceği gibi, finansman giderlerinin ilgili yatırıma katkı tutarına dâhil edilmeyeceği sonucuna da varılabilmektedir.

DEĞERLENDİRME VE SONUÇ

Teşvik mevzuatında yer alan açıklamalar ile VUK’un değerlemeye ilişkin hükümleri dikkate alındığında, yatırım dönemine ilişkin faiz ve kur farklarının maliyet bedelinin bir parçası oldukları gibi, toplam sabit yatırım harcamalarının da bir unsuru oldukları sonucuna varılmaktadır.

Yatırım dönemine ait finansman giderleri, 163 ve 334 seri no.lu VUK Genel Tebliğleri uyarınca maliyet bedelinin bir parçası sayılmış olup, bu tebliğlere paralel olarak teşvik mevzuatında da diğer yatırım harcaması olarak toplam sabit yatırım tutarının hesabında dikkate alınmışlardır.

Makalemizde incelediğimiz Kanun, Karar ve Tebliğler değerlendirildiğinde, finansman giderlerinin yatırıma katkı tutarının hesaplanması sırasında dikkate alınamayacağına ilişkin herhangi bir düzenleme yahut kısıtlamanın da olmadığı görülmüştür.

Bu nedenlerle, yatırım dönemine ait faiz ve kur farkı giderlerinin, teşvik belgesinde yer alan yatırıma katkı tutarı aşılmamış olmak kaydıyla, yatırıma katkı tutarının hesaplanması sırasında dikkate alınabilecekleri sonucuna varılabilmektedir. Yatırımın aktifleştiği hesap döneminden sonraki dönemlerde seçimlik hak olarak aktifleştirilen kur farkı ve faiz giderlerinin ise yatırıma katkı tutarı hesabında dikkate alınamayacağı anlaşılmaktadır. Mamafih, mükelleflerin olası bir incelemede cezalı tarhiyatlara maruz kalmamak adına Maliye Bakanlığı’ndan özelge talep etmeleri ve bu doğrultuda hareket etmeleri uygun olacaktır. 

Kaynakça;

1 19.06.2012 / 28328 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

2 20.06.2012 / 28329 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

3 İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 17.07.2014 Tarihli 84098128-125[32A-201322]-436 sayılı Özelgesi

20.02.2019

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

GÜNDEM