YAZARLARIMIZ
Gökhan Şit
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
Bağımsız Denetçi
gokhansit@gmail.com



Nakit Sermaye Artırımı İle Mükelleflere Sağlanan Önemli Bir Vergisel Avantaj

A. GİRİŞ

Şirket bilançolarının güçlü yapıya kavuşturulması amacıyla şirketlerin finansmanda dış kaynak (kredi) kullanımı yerine iç kaynak (özkaynak) kullanımının özendirilmesine yönelik ihdas edilen nakdi sermaye artırım indirimi hükmü hem yeni kuruluş aşamasında ödenmiş sermayenin nakit olarak karşılanması hem de daha sonraki aşamalarda nakit sermaye artışı yapılması hallerinde karşılanan ve/veya artırılan sermaye üzerinden hesaplanacak faiz tutarının dönem kurumlar vergisi matrahından indirilebilmesine olanak tanımıştır.

Bu makalemizde 6637 sayılı Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu 10. Maddesinde yapılan değişiklik ile getirilen nakit sermaye artışına ilişkin vergisel teşviklerin, 1 Seri No’lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ’ler (Seri No:9 ve Seri No:10) çerçevesinde detaylı analizine yer verilmiştir.

B. KURUMLAR VERGİSİ KANUNUNA EKLENEN MADDE HÜKMÜ

6637 sayılı Kanun’un 8. maddesiyle KVK’nın “Diğer İndirimler” başlıklı 10. maddesinin birinci fıkrasına eklenen (ı) bendine göre;

“ı) Finans, bankacılık ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar ile kamu iktisadi teşebbüsleri hariç olmak üzere sermaye şirketlerinin ilgili hesap dönemi içinde, ticaret siciline tescil edilmiş olan ödenmiş veya çıkarılmış sermaye tutarlarındaki nakdi sermaye artışları veya yeni kurulan sermaye şirketlerinde ödenmiş sermayenin nakit olarak karşılanan kısmı üzerinden Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası tarafından indirimden yararlanılan yıl için en son açıklanan “Bankalarca açılan TL cinsinden ticari kredilere uygulanan ağırlıklı yıllık ortalama faiz oranı” dikkate alınarak, ilgili hesap döneminin sonuna kadar hesaplanan tutarın %50’si.”

Bu indirimden, sermaye artırımına ilişkin kararın veya ilk kuruluş aşamasında ana sözleşmenin tescil edildiği hesap döneminden itibaren başlamak üzere izleyen her bir dönem için ayrı ayrı yararlanılır. Sonraki dönemlerde sermaye azaltımı yapılması hâlinde azaltılan sermaye tutarı indirim hesaplamasında dikkate alınmaz.

Bu bent hükümlerine göre hesaplanacak indirim tutarı, nakdi sermayenin ödendiği ay kesri tam ay sayılmak suretiyle hesap döneminin kalan ay süresi kadar hesaplanır. Matrahın yetersiz olması nedeniyle ilgili dönemde indirim konusu yapılamayan tutarlar, sonraki hesap dönemlerine devreder. Bu bendin uygulanmasında sermaye şirketlerine nakit dışındaki varlık devirlerinden kaynaklananlar dâhil olmak üzere, sermaye şirketlerinin birleşme, devir ve bölünme işlemlerine taraf olmalarından veya bilançoda yer alan öz sermaye kalemlerinin sermayeye eklenmesinden kaynaklanan ya da ortaklar veya bu Kanunun 12 nci maddesi kapsamında ortaklarla ilişkili olan kişilerce kredi kullanılmak veya borç alınmak suretiyle gerçekleştirilen sermaye artırımları, indirim hesaplamasında dikkate alınmaz.

Bu bentte yer alan oranı, şirketlerin aktif büyüklükleri, ortaklarının hukuki niteliği, çalışan personel sayıları ve yıllık net satış hasılatlarına göre veya sermayenin kullanıldığı yatırımdan elde edilen gelirlerin kurumun esas faaliyeti kapsamında olmayan faiz, kâr payı, kira, lisans ücreti, menkul kıymet satış geliri gibi pasif nitelikli gelirlerden oluşmasına göre ya da sermayenin kullanıldığı yatırımların teşvik belgeli olup olmadığına veyahut makine ve teçhizat veya arsa ve arazi yatırımları için sermayenin kullanıldığı alanlar itibarıyla ya da bölgeler, sektörler ve iş kolları itibarıyla ayrı ayrı sıfıra kadar indirmeye veya %100’e kadar artırmaya; halka açık sermaye şirketleri için halka açıklık oranına göre %150’ye kadar farklı uygulatmaya Cumhurbaşkanlığı yetkilidir.”

1. Teşvik Hangi Tür Şirketleri Kapsamaktadır

5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu 10/1-ı maddesinin getirdiği haklar tüm kurumlar vergisi mükelleflerine tanınmamıştır. Finans, bankacılık ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar ile kamu iktisadi teşebbüsleri hariç tutulmuştur. 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun 124’üncü maddesinde anonim, limited ve sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketler sermaye şirketi olarak tanımlanmıştır. KVK 2’nci madde ilk fıkrada 6762 sayılı (Mülga) TTK’ya atıf yapılarak 6102 sayılı TTK’daki sermaye şirketleri sayılmıştır.

Aynı maddede SPK’nın düzenleme ve denetimine tabi fonlar ile bu fonlara benzer yabancı fonlar sermaye şirketi sayılmaktadır. SPK’ya tabi yatırım ortaklıkları anonim ortaklık olarak kuruldukları için her hal ve şartta sermaye şirketi niteliğine haiz olmaktadırlar. Dolayısıyla sözü edilen diğer indirim uygulamasından, finans, bankacılık ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet göstermeyen ve kamu iktisadi teşebbüsü olmayan, - Limited Şirketler, - Anonim Şirketler, - Sermayesi Paylara Bölünmüş Komandit Şirketler, - SPK’nın düzenlemesine ve denetimine tabi fonlar ile bu fonlara benzer yabancı fonlar yararlanabilirken; finans, bankacılık ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar, kamu iktisadi teşebbüsleri, iş ortaklıkları, kooperatifler, (dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmeler (sermaye şirketi niteliğinde olanlar hariç), yabancı devletlere, yabancı kamu idare ve kuruluşlarına ait veya bağlı (sermaye şirketi niteliğinde olanlar hariç) ticari, sinai ve zirai işletmeler yararlanamayacaktır.

2. Matrahtan İndirim Konusu Yapılabilecek Tutarın Belirlenmesi

01/7/2015 tarihinden itibaren ticaret siciline tescil edilmiş olan ödenmiş veya çıkarılmış sermaye tutarlarındaki nakdi sermaye artışları veya bu tarihten itibaren yeni kurulan sermaye şirketlerinde ödenmiş sermayenin nakit olarak karşılanan kısmı üzerinden, ilgili hesap döneminin sonuna kadar Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 10. maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendi hükmüne göre hesaplanacak tutar dikkate alınacaktır. İndirimden yararlanılan yıl için TCMB tarafından en son açıklanan ticari krediler faiz oranı dikkate alınarak, ilgili hesap döneminin sonuna kadar hesaplanan tutarın Cumhurbaşkanlığınca belirlenen orana isabet eden kısmı ilgili dönem kurum kazancından indirilebilecektir. Süre, ticaret siciline tescil edilen sermaye artırımının nakit olarak karşılanan kısmının şirketin banka hesabına yatırıldığı tarihin içinde bulunduğu (nakden taahhüt edilen sermayenin, sermaye artırımına ilişkin kararın ticaret siciline tescil edildiği tarihten önce şirketin banka hesabına yatırılan kısmı için tescil tarihinin içinde bulunduğu) aydan hesap döneminin sonuna kadar olan ay sayısının 12 aya oranlanması ile bulunur.

Ortaklar tarafından ileride gerçekleştirilecek sermaye artırımlarına ilişkin sermaye avansı olarak şirketin banka hesabına yatırılan tutarların indirim mekanizmasından faydalanabilmesi için bu tutarların banka hesabına yatırıldığı tarihten itibaren şirketin bilançosunda öz sermaye kalemleri arasında yer alan “Diğer Sermaye Yedekleri” hesabında izlenmesi ve banka hesabına yatırıldığı tarihin içinde bulunduğu hesap döneminin sonuna kadar bu tutarlarla ilgili sermaye artırımına ilişkin kararın ticaret siciline tescil ettirilmesi gerekmektedir. Tescil tarihi hesaplamalar için esas alınacak tarih olup şirketin banka hesabına yatırıldığı tarihin içinde bulunduğu hesap döneminde sermaye artırımına konu edilmeyen sermaye avansı niteliğindeki tutarların indirim uygulamasında dikkate alınması imkan dışıdır. Buna ek “Diğer Sermaye Yedekleri” hesabında izlenmeyen tutarlar için, ilgili hesap döneminde bu tutarlara ilişkin sermaye artırımı gerçekleştirilse dahi indirim uygulamasından faydalanılması mümkün bulunmamaktadır.

İndirimden faydalanmak isteyen sermaye şirketlerinin, taahhüt edilen sermaye artırımı tutarının nakit olarak şirketin banka hesabına fiilen yatırıldığına ilişkin olarak bu işlemleri içeren ve ilgili banka şubesi tarafından onaylanmış banka hesap özetini kağıt ortamında veya elektronik ortamda ilgili dönem kurumlar vergisi beyannamesi verme süresi içerisinde kurumlar vergisi yönünden bağlı oldukları vergi dairelerine ibraz etmeleri ayrıca nakdi olarak artırdıkları sermaye ile indirime konu edecekleri tutara ilişkin bilgileri, kurumlar vergisi beyannamesi ekinde bildirmeleri gerekmektedir. Artırım sonrası sermaye azaltımına gidilmesi halinde ise nakdi sermaye artışının azaltılan sermaye tutarı kadarlık kısmı için sermaye azaltımına ilişkin kararın ticaret siciline tescil edildiği ayı izleyen aydan itibaren bu indirimden yararlanmaları mümkün bulunmamaktadır. Kurum kazancından indirilebilecek tutar aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır:

İndirim tutarı = Nakdi sermaye artışı (ödenen) X Ticari krediler faiz oranı X İndirim oranı X Süre (Ay/12 )

İndirim tutarının hesaplanmasında Türkiye Cumhuriyeti Merkez Bankası tarafından yararlanılan yıl için en son açıklanan ticari krediler faiz oranı dikkate alınacağından geçici vergi dönemlerinden sadece dördüncü geçici vergilendirme dönemi itibarıyla bu indirimden yararlanılması mümkün olmakla birlikte kazancın yetersiz olması nedeniyle ilgili hesap döneminde indirim konusu yapılamayan tutarlar, izleyen hesap dönemine ilişkin geçici vergilendirme dönemlerine ait geçici vergi matrahlarının tespitinde indirim konusu yapılabilecektir. Kendilerine özel hesap dönemi tayin edilmiş olan sermaye şirketleri, şartların sağlanması kaydıyla, hesap dönemlerinin sona erdiği ay itibarıyla TCMB tarafından en son açıklanan ticari krediler faiz oranını dikkate alarak indirimden yararlanabileceklerdir.

Diğer taraftan indirim hakkı tescilin yapıldığı aydan başlamakla beraber süre konusunda herhangi bir kısıtlama yoktur. Sermaye olarak konulan nakit tutar işletmede kaldığı sürece izleyen hesap dönemlerinde indirim uygulanmasına devam edilebilecektir. Şirket devam ettiği sürece indirimden faydalanılacaktır. İndirim mekanizması mükellefler için başlı başına bir teşvik olmakla birlikte indirim hakkının herhangi bir süre sınırlaması olmadan şirketin ömrü boyunca devam etmesini teşvik içinde teşvik olarak değerlendirebiliriz. Buna ek nakdi sermaye artışıyla ilgili indirim tutarının kazanç yetersizliği nedeniyle ilgili hesap döneminin matrahından indirilememesi halinde, bu indirim tutarı herhangi bir endekslemeye tabi tutulmaksızın izleyen hesap dönemlerinin matrahından indirilebilecektir. Gerek süre kısıtının olmaması gerekse kazanç yetersizliğine rağmen sonraki yıllara devir nakit sermaye artırımı indirimin iki önemli avantajı olarak karşımıza çıkmaktadır.

3. Matrahtan İndirimi Mümkün Olmayan Sermaye Artırımları

İndirime konu edilecek tutarın hesaplanmasında, mevcut sermaye şirketlerinde ödenmiş veya çıkarılmış sermaye tutarlarındaki nakdi sermaye artışları, yeni kurulan sermaye şirketlerinde ise ödenmiş sermayenin nakit olarak karşılanan kısmı dikkate alınacak olup sermayenin nakit olarak karşılanmayan kısmı için indirim uygulamasından yararlanılamayacağı tabiidir. Bununla birlikte;

  • Sermaye şirketlerine nakit dışındaki varlık devirlerinden kaynaklanan sermaye artışları,
  • Sermaye şirketlerinin birleşme, devir ve bölünme işlemlerine taraf olmalarından kaynaklanan sermaye artışları,
  • Bilançoda yer alan öz sermaye kalemlerinin sermayeye eklenmesinden kaynaklanan sermaye artışları,
  • Ortaklarca veya Kurumlar Vergisi Kanununun 12. maddesi kapsamında ortaklarla ilişkili olan kişilerce kredi kullanılmak veya borç alınmak suretiyle gerçekleştirilen sermaye artışları,
  • Şirkete nakdi sermaye dışında hisse senedi, tahvil veya bono gibi kıymetlerin konulması suretiyle gerçekleştirilen sermaye artışları,
  • Bilanço içi kalemlerin birbiri içinde mahsubu şeklinde gerçekleştirilen sermaye artışları,

indirim tutarının hesaplanmasında dikkate alınmayacak işlemler olarak karşımıza çıkmaktadır.

Sermaye şirketlerinin ortakları tarafından şirkete borç olarak verilmiş olan tutarlar, muhasebe kayıtlarında “331-Ortaklara Borçlar” hesabında izlenmekte olup, bilançonun öz kaynaklar grubu içerisinde yer almamaktadır. Sermaye şirketlerinin ortakları, şirketten olan alacaklarını nakden tahsil etmek yerine taahhüt ettikleri sermayenin yerine getirilmesinde veya yeni sermaye artırımlarında kullanabilir. İşte bu noktada şirket ortaklarının, şirketten olan alacaklarını tahsil etmek yerine, sermayeye eklemesi/sermaye artırımına dönüştürmesi durumunda şirketin vergi indirimi hakkından yararlanıp yararlanamayacağı sorusu gündeme gelmektedir. Konu henüz idare tarafından açıklığa kavuşturulmamış olmakla birlikte, sermaye artışı gayesiyle işletmeye borç olarak verilen alacakların 331-Ortaklara Borçlar hesabı yerine 529-Diğer Sermaye Yedekleri hesabında takip etmelerinin yerinde olacağını ve ilgili hesapta yer alan bakiyelerin makul süreler içerisinde mutlaka sermayeye ilave edilmesi halinde, nakit sermaye indirimi uygulamasından faydalanılabileceğini düşünmekteyiz.

4. Geçici Vergi Dönemlerinde İndirimin Uygulaması

Tebliğde indirim tutarının hesaplanmasında TCMB tarafından “yararlanılan yıl için en son açıklanan” ticari krediler faiz oranı dikkate alınacağı ve bu sebeple geçici vergilendirme dönemleri itibarıyla bu indirimden yararlanılmasının mümkün olmadığı, ancak kazancın yetersiz olması nedeniyle ilgili hesap döneminde indirim konusu yapılamayan tutarların, izleyen hesap dönemine ilişkin geçici vergilendirme dönemlerine ait geçici vergi matrahlarının tespitinde indirim konusu yapılabileceği belirtilmiştir. Bu durumda, sermaye şirketleri kazanç yetersizliği ile ilgili bir husus olmadığı sürece geçici vergi vergilendirme dönemlerinde nakit sermaye artırımı ve/veya yeni kurulan şirketlerde ödenmiş sermayenin nakit olarak karşılanması dolayısıyla sağlanan indirimden yararlanamamaktadır.

Bankalarca açılan TL cinsinden ticari kredilere uygulanan ağırlıklı yıllık ortalama faiz oranını {Ticari Krediler (TL üzerinden açılan ) (Tüzel kişi Kredili Mevduat Hesabı ve kurumsal kredi kartları hariç) faiz oranı} TCMB tarafından haftalık olarak haftanın son iş günü olan Cuma günü açıklanmaktadır. Söz konusu faiz oranları yıl içerisinde her hafta güncellenerek açıklandığından ve geçici verginin de her bir vergilendirme döneminde kümülatif olarak değerlendirilmesinden dolayı geçici vergi vergilendirme dönemlerinde indirim tutarının hesaplanmasında herhangi bir sorun ortaya çıkmayacaktır. Diğer taraftan geçici vergi beyannamesinin yapıldığı dönemde indirim konusu yapılamayan, diğer bir deyişle matrahın yetersiz kalması sebebiyle indirim konusu yapılamayan “Nakit Sermaye İndirimi” tutarının takip eden dönemdeki ilk geçici vergi döneminden itibaren indirim konusu yapılacağı tabidir.

Dolayısıyla, sermaye şirketleri gerçekleştirdikleri nakdi sermaye artışları üzerinden, nakdi sermaye artışının yapıldığı hesap döneminden itibaren başlamak üzere izleyen her bir hesap dönemi için ayrı ayrı indirim uygulamasından yararlanabileceklerdir. ıl içerisinde geçici vergi vergilendirme dönemlerinde hesaplanan indirim tutarının fazla veya eksik olması halinde, zaten yılsonunda hesaplanacak olan indirim tutarına göre kurumlar vergisi beyannamesi hazırlanacağından bu eksiklik ya da fazlalık bertaraf edilebilecektir. Buna göre, haftalık olarak her haftanın son iş günü olan Cuma günü açıklanan ticari kredi faiz oranlarının belirli olması dolayısıyla geçici vergi vergilendirme dönemleri itibariyle ilgili dönem içindeki ayın son haftasında açıklanan oranın kullanılması suretiyle indirim tutarı hesaplanması mümkün olmaktadır.

5. Örnek Uygulama

 22/12/2015 tarihli genel kurul kararı ile (X) A.Ş.’nin sermayesinin 12.000.000 TL artırılmasına karar verilmiş ve bu tutarın %25’i olan 3.000.000 TL 29/12/2015 tarihinde ortaklarca şirketin banka hesabına yatırılmıştır. Söz konusu genel kurul kararı 13/1/2016 tarihinde ticaret siciline tescil ettirilerek sermaye taahhüdünün kalan 9.000.000 TL’si nakit olarak 29/1/2016 tarihinde ortaklarca şirketin banka hesabına yatırılmıştır. (X) A.Ş.’nin indirim tutarının hesaplanmasında dikkate alacağı indirim oranı %50 olup 2016 yılı sonu itibarıyla TCMB tarafından açıklanan ticari krediler faiz oranı %10’dur.

Sermaye artırımına ilişkin karar her ne kadar 2015 hesap döneminde alınmış olsa da bu kararın ticaret siciline tescili 13/1/2016 tarihinde gerçekleştirildiğinden, taahhüt edilen sermayenin 29/12/2015 tarihinde şirketin banka hesabına yatırılmış olan %25’lik kısmı için 2015 hesap dönemi itibarıyla indirimden faydalanılması mümkün bulunmamaktadır.

Öte yandan, sermaye artırımına ilişkin karar Ocak 2016 döneminde ticaret siciline tescil edildiğinden ve sermaye taahhüdünün kalan kısmının tamamı da bu dönemde ortaklarca şirketin banka hesabına yatırılmış olduğundan, 2016 hesap dönemine ait kurumlar vergisi matrahının tespitinde (X) A.Ş., sermayesinin nakden artırılan tutarının tamamı üzerinden indirim uygulamasından faydalanabilecektir.

İndirim tutarı  = Nakdi sermaye artışı x Ticari krediler faiz oranı x İndirim oranı x Süre

= 12.000.000 TL x 0,10 x 0,50 x (12/12)

= 600.000 TL

(X) A.Ş. 2016 hesap dönemine ait kurumlar vergisi matrahının tespitinde 600.000 TL’lik tutar için indirim uygulamasından yararlanabilecektir.

Sermaye şirketleri gerçekleştirdikleri nakdi sermaye artışları üzerinden, nakdi sermaye artışının yapıldığı hesap döneminden itibaren başlamak üzere izleyen her bir hesap dönemi için ayrı ayrı indirim uygulamasından yararlanabileceklerdir.

C. SONUÇ

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 10. maddesinin 1. fıkrasına eklenen “ı” bendiyle uygulama alanı bulan Nakit Sermaye İndirimi uygulaması ile şirketler, nakit sermaye artımları dolayısıyla hesaplayacakları faiz tutarını vergi matrahlarından indirilebilmeleri imkanı elde etmişlerdir.

Sermaye şirketlerinde artırılan sermayenin veya yeni kurulan sermaye şirketlerinde ödenmiş sermayenin nakit olarak karşılanan kısımları için bazı koşul ve kurallar dahilinde hesaplanacak faiz tutarlarının %50’sinin matrahtan indirimi şeklinde tezahür edecek olan teşvik uygulaması, şirketlerin öz kaynak yapılarının güçlendirilmesine yönelik atılmış önemli bir adımdır.

Sözü edilen nakit sermaye indirimi uygulaması ile şirketlere vergi matrahlarından indirim konusu yapabilecekleri bir düzenleme gelmekte ve bu düzenleme ile şirketlerin nakit sermaye arttırımları teşvik edilmekte diğer bir deyişle özkaynakların güçlendirilmesi sağlanmakla birlikte vergisel olarak olarakta ilave teşvikler sağlanmaktadır.

Teşvik uygulamasında matrahtan indirimin sağlayacağı vergi avantajına ek olarak indirim süresinin koyulan nakdin işletmede kalması koşuluyla sınırlandırılmamış olması ve indirim imkanının matrah oluşmaması halinde sonraki yıllara devredilebilmesi hususlarının mümkün kılınması söz konusu teşvikin cazibesi artırılmıştır. Sermaye şirketlerinin nakdi sermaye artırımlarına ilişkin faiz indirimi teşvikinin, daha önceleri şirketler nezdinde öz kaynağa yürütülen faizin gider kabul edilmemesi, dış kaynak faiz ödemelerine ilişkin giderin ise kabul edilmesi gerekçesiyle bir finansman aracı olarak tercih edilmeyen öz kaynak kullanımı konusunda önemli pozitif katkılar yapacağı beklenilmektedir.

19.11.2020

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

GÜNDEM