YAZARLARIMIZ
Ekrem Işık
E. Vergi Başmüfettişi
E. Gelirler Başkontrolörü



Site Yönetimlerinin Çalıştırdıkları Personele Ödedikleri Ücretin Vergilendirme Yöntemi

I-GİRİŞ:

Nüfus artışının bir sonucu olarak şehirleşmenin yaygınlaşmış olması ve şehirleşmeye paralel olarak, apartman ve sitelerin oluşması nedeniyle buraların yönetimlerinin çalıştırmak zorunda oldukları personele ödedikleri ücretlerin vergisel sorumlulukları ile ilgili çeşitli sorunlar ortaya çıkmaktadır. Bunun nedeni, nüfustaki artışın ve ekonomideki gelişmeye uygun ve paralel olarak vergi mevzuatında güncel değişikliklerin yapılamamış olmasıdır. Şehirleşmeye paralel olarak özellikle büyük şehirlerde artış gösteren başka bir sektör de alışveriş merkezleridir.  Mülkiyeti, birden fazla kişiye ait bağımsız bölümlerin bulunduğu, 634 sayılı Kat Mülkiyet Kanunu'na tabi olan alış veriş merkezlerinin yönetiminin çalışanlarına yaptıkları ücret ödemelerin vergilendirilmesinde de çeşitli sorunlar meydana gelmektedir.

Bu makalemizin, konusu,  634 sayılı Kat Mülkiyeti Kanununa tabi olan site ve apartman yönetimi ile işhanı ve alışveriş merkezlerine ait gayrimenkullerdeki yönetimlerin, çalıştırdıkları personelle ilgili olarak vergisel sorumluluklarının olup olmadığı, çalıştırdıkları personelin ücretlerinden vergi tevkifatı yapma sorumluluklarının bulunup bulunmadığı ile ilgili olup konu hakkında aşağıda gerekli açıklamalarımız yapılmıştır.

II- SİTE ve APARTMAN YÖNETİMİ ile İŞ HANI ve ALIŞVERİŞ MERKEZLERİNDE ÇALIŞTIRILAN  ve ÜCRET ÖDENEN PERSONEL:

Bu sayılan iş yerlerinde  bazen dışarıdan hizmet satın alınmakta, ancak bazı hizmetlerin gördürülmesi için ise, bizzat ücret karışlığı personel çalıştırılmaktadır. Bu tür yerlerde kapıcı, güvenlik görevlisi ücretli yönetici bahçıvan v.b. gibi personel çalıştırılmaktadır.

Site Yönetimi olarak, site bünyesinde çalıştırılan, site müdürü, büro personeli, teknik personel vb. görevlilerin ücretleri ile mali müşavir, avukat, mühendis vb. serbest meslek sahibi gerçek/tüzel kişilerden alınan hizmetler karşılığında yapılan ödemelerin gelir vergisi tevkifatına tabi olup olmadığı, ve bu yönetimlerin tevkifat yapma zorunluluğunun olup olmadığı konusu tartışmaların odağını teşkil etmektedir.

Diğer taraftan damga vergisi ile ilgili olarak, asansör bakım sözleşmesi, kömür alımına ilişkin sözleşme vb. ile serbest meslek ödemeleri dolayısıyla düzenlenen kağıtların damga vergisine tabi olup olmayacağı hususlarının da açıklığa kavuşturulması gerekmektedir.

A-193 SAYILI GELİR VERGİSİ KANUNDAKİ İSTİSNA:

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun  23. maddesinin 6 numaralı bendinde, “Hizmetçilerin ücretleri (Hizmetçiler özel fertler tarafından evlerde, bahçelerde, apartmanlarda ve ticaret mahalli olmayan sair yerlerde orta hizmetçiliği, süt ninelik, dadılık, bahçıvanlık, kapıcılık gibi özel hizmetlerde çalıştırılanlardır.) (Mürebbiyelere ödenen ücretler istisna kapsamına dahil değildir);  gelir Vergisi'nden istisna edilmiştir. Buna göre vergiden istisna ücretler:

1-Hizmetçilerin ücretleri,

2-Bahçelerde, apartmanlarda ve ticaret mahalli olmayan yerlerde çalışan orta hizmetçilerinin, süt ninelerinin, dadıların ücretleri,

3- Bahçelerde, apartmanlarda ve ticaret mahalli olmayan yerlerde çalışan bahçıvanların, kapıcıların ücretleri,

Gelir vergisinden istisnadır.

Mürebbiyelerin ücretleri ise vergiye tabi, ayrıca maddede istisnalar arasında sayılmadığı için güvenlik görevlerinin ücretleri de vergiye tabidir. Çünkü, güvenlik görevlileri kapıcı değildir. İkisinin görev ve yetkileri farklıdır.

Gelir Vergisi Kanunu'nun 23. maddesinin 6 numaralı bendinde belirtilen hizmetlerde çalışanlara ödenen ücretlerin gelir vergisinden istisna edilebilmesi için; sitenin ve apartmanın, 634 sayılı Kat Mülkiyeti Kanununa tabi bağımsız bölümlerden oluşan  ve mesken olarak kullanılan yerler olması gerekir.

Maddede belirtildiği gibi, meskenlerde (apartmanlarda ), sitelerde ve yapı kooperatiflerin kat mülkiyeti yönetim kuruluşuna devredilmiş apartman yöneticiliği tarafından çalıştırılan; temizlikçi, bahçıvan, kapıcı ve kalorifercilere ödenen ücretlerin, gelir vergisinden istisna edilmesi, bunların dışında çalışan şoför, elektrikçi, büro personeli,  muhasebeci, bekçi, işçi ve idare müdürü, avukat, v.b. diğer  personele ödenen ücretlerin ise, Gelir Vergisi Kanunu'nun 61. maddesine göre ücret olarak gelir vergisine tabi tutulması gerekir.[1]

Bu açıklamalarda da belirtildiği gibi, kapıcı ücretleri, gerek sitelerde, gerek, apartmanlarda, gerekse lojmanlarda çalışsın maddedeki hüküm ve Bakanlığın  özelgesine göre vergiden istisnadır.

Diğer taraftan, GVK.nun  65 inci maddesinde,

"Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır.

Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır."

hükümleri yer almaktadır.

Ancak, site yönetimine hizmet veren serbest meslek erbabından alınan hizmetler karşılığı yapılan ödemeler gelir vergisinden istisna değildir.

B-488 SAYILI DAMGA VERGİSİ KANUNUNDAKİ  İSTİSNA:

488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu; 3 üncü maddesinde, damga vergisi mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu; 9 uncu maddesinde, bu Kanuna ekli (2) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisinden müstesna olduğu hükmüne yer verilmiştir.

Mezkur Kanuna ekli (1) sayılı tablonun "I. Akitlerle ilgili kağıtlar" başlıklı bölümünün A/l fıkrasında, belli parayı ihtiva eden mukavelenamelerin; "Makbuzlar ve diğer kağıtlar" başlıklı bölümünün 1/b fıkrasında, maaş, ücret, gündelik, huzur hakkı, aidat, ihtisas zammı, ikramiye, yemek ve mesken bedeli, harcırah, tazminat ve benzeri her ne adla olursa olsun hizmet karşılığı alınan paralar (avans olarak ödenenler dahil) için verilen makbuzlar ile bu paraların nakden ödenmeyerek kişiler adına açılmış veya açılacak cari hesaplara nakledildiği veya emir ve havalelerine tediye olunduğu takdirde nakli veya tediyeyi temin eden kağıtların nispi damga vergisine tabi tutulacağı; Kanuna ekli (2) sayılı tablonun "IV. Ticari ve medeni işlerle ilgili kağıtlar" başlıklı bölümünün (34) numaralı fıkrasında ise, Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinde belirtilen ücretlere ilişkin kağıtların damga vergisinden istisna olduğu hükme bağlanmıştır.

Yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde,

a- Site Yönetimlerinin mal ve hizmet alımlarına ilişkin olarak firmalarla veya şahıslar ile yaptığı sözleşmeler söz konusu sözleşmelerden belli para ihtiva edenlerin 488 sayılı Kanuna ekli (1) sayılı tablonun I/A-1 fıkrası uyarınca, damga vergisine tabidir.

b- Site Yönetimlerinde çalıştırılan site müdürü, büro personeli, teknik personel ve blok bakım görevlilerinin Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendine göre hizmetçi kapsamında değerlendirilmesinin mümkün bulunmadığı dikkate alındığında, söz konusu personele yapılan ödemeler nedeniyle düzenlenen kağıtların brüt ücret tutarı üzerinden 488 sayılı Kanuna ekli (1) sayılı tablonun IV/1-b fıkrası uyarınca nispi damga vergisine tabi tutulması gerekmektedir.

c-Diğer taraftan, kişiler tarafından serbest meslek erbabına yapılan ödemeler nedeniyle düzenlenen kağıtlar Damga Vergisi Kanununa ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtlar arasında yer almadığından, site yönetiminin, hizmet almış olduğu mali müşavir, avukat, mühendis vb. serbest meslek erbabına yapılan ödemeler nedeniyle düzenlenen kağıtlardan damga vergisi aranılmaması gerekmektedir.

C- YÖNETİCİ VE DENETCİLERE YAPILAN ÖDEMELERİN VERGİSEL DURUMU:

1-Yönetici ve Denetçilerin Kat  Malikleri Arasından Seçilmesi Halinde Ödemelerin Vergisel  Durumu:

634 sayılı Kat Mülkiyeti Kanunu’nun 34.ncü maddesine göre, ”Kat malikleri, ana gayrimenkulün yönetimini kendi aralarından veya dışardan seçecekleri bir kimseye veya üç kişilik bir kurula verebilirler; bu kimseye (Yönetici), kurula da (Yönetim kurulu) denir. Aynı kanunun 35.nci maddesinde ise Yöneticinin görevleri,  teker teker sayılmış, yöneticinin haklarının belirlendiği 40.ncı maddesinin 3.ncü fıkrasında ise,  Yönetici, yönetim planında veya kendisiyle yapılan sözleşmede bir ücret tayin edilmemiş olsa bile, kat maliklerinden uygun bir ücret isteyebileceği  belirtilmiştir.

Yönetici ve denetçilerin kat malikleri arasından seçilmesi halinde, bunlara sağlanan menfaatler; 634 sayılı Kat Mülkiyeti Kanunu'nun 34. 35. ve 38. maddelerinde belirtilen görev ve sorumlulukların külfeti ve bu görevin yerine getirilmesinde yapılması gerekli olan masrafların karşılığı niteliğinde olması nedeniyle, bu ödemelerin ücret olarak vergilendirilmemesi gerekir. (Maliye Bakanlığının, (Gelir İdaresi Başkanlığının) 30.07.1981 tarih ve GVK/2150-4314/56203 sayılı özelgesi.)[2]

Bakanlığın özelgesinde de belirtildiği gibi, yöneticilerin kat malikleri arasından seçilmesi yani dışarından yönetici görevlendirilmemesi halinde, bunlara yapılan ödemeler veya bunlardan alınmayan aidatların, yöneticilerin görev ve sorumlulukların külfeti ve bu görevin yerine getirilmesinde yapılması gerekli olan masrafların karşılığı niteliğinde olması nedeniyle, bu ödemelerin ücret olarak vergilendirilmemesi gerektiği ifade edilmiştir.

Yukarıda belirttiğimiz iki özelge de gib.gov.tr. nin havuzunda bulunamamış olup, ilgili yazarın Yaklaşım dergisindeki ilgili  makalesinin yayımlandığı ve makale içeriğinde yer aldığı için, alıntı yapılmıştır. Bilindiği gibi eski özelgeler, kamuya açık olarak yayınlanmamakta, sadece özelge için talepte bulunana verilmekte idi.

2- Yönetici ve Denetcilerin Kat Malikleri Dışından Seçilmesi Halinde Ödemelerin Vergisel  Durumu :

Yönetici ve denetçilerin genel kurulca kat malikleri dışından seçilmesi halinde, kendisine genel kurul kararı ile  yönetim planında ya da  kendisi ile yapılan sözleşme ile yapılan ödeme, bir hizmetin karşılığı olup, bu ödeme, Gelir Vergisi Kanunu'nun 61.maddesindeki ücretin tanımına uygun olup, yapılan ödeme ücret ödemesidir. Ücret de, G.V.K.’nun 2.nci maddesinde sayılan yedi (7) gelir unsurundan biri olup, gelir vergisinin konusuna girmekte, dolayısıyla vergiye tabidir.

Site yönetimi, İşhanı yönetimi A.V.M yönetimi tarafından yapılan bu tür ücret ödemelerinin ücret olarak vergiye tabi tutulması konusunda bir tereddüt yoktur. Ancak bu tür ücretlerin vergilendirilmesi konusunda tartışmalar devam etmekte olup, vergilemenin nasıl yapılacağı ile ilgili gerekli açıklamalar aşağıda yapılmıştır.

 3- Site, Apartman, İşhanı Ve A.V.M. Yönetimlerince Çalıştırılan Güvenlik Görevlisi, Büro Elemanı, Avukat, Muhasebeci Ve İşçilere Yapılan Ödemelerin Vergisel Durumu:

Yukarıda da belirttiğimiz gibi, site, apartman, işhanı ve A.V.M. yönetimlerince çalıştırılan güvenlik görevlisi, büro elemanı, avukat, muhasebeci ve işçilere yapılan ödemeler de GVK.’nun 61.nci maddesindeki ücretin tanımına uygun olup ücret olarak vergilendirilmesi gerekir. Çünkü,  Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. Dolayısıyla bu çalışanlara yapılan ödemeler ücret olup, istisnalar arasında da sayılmadığı için yapılan ödemenin ücret olarak vergiye tabi tutulması gerekir.

İş verenler, hizmet erbabını işe alan, emir ve talimatları dahilinde çalıştıran gerçek ve tüzel kişilerdir.(GVK.md.62) Bu tanımlamalara göre, yukarıdaki paragrafta sayılanlar bu yönetimlerin emir ve talimatları altında çalışmakta, ücretleri ve sigortaları bu yönetimlerce ödenmektedir. Yani yöneticiler işveren durumundadır.

III-SİTE, APARTMAN, İŞHANI, A.V.M YÖNETİMLERİNCE ÇALIŞANLARINA ÖDENEN ÜCRETLERİN VERGİLENDİRİLMESİ:

 A-KONU HAKKINDA GENEL AÇIKLAMA:

Yukarıda belirttiğimiz gibi, bu yönetimlerce yapılan ödemelerin ücret olduğu konusunda ve ücretin de vergiye tabi olduğu konusunda  bir tartışma yoktur. Ancak ücretin nasıl vergilendirileceği konusunda tartışmaların olduğunu yukarıda da belirtmiştik. Tartışmaların odak noktası, vergilendirmenin tevkifat suretiyle mi, yoksa beyanname vermek suretiyle mi yapılması gerektiğidir.

B-ÜCRET ÖDEYEN YÖNETİMLERİN TEVKİFAT YAPMA ZORUNLULUĞUNUN BULUNUP BULUNMAMASI:

Gelir İdaresi Başkanlığı Antalya Vergi Dairesi Başkanlığı’nın  23/12/2019 tarih ve Sayı :49327596-120.03[GVK.ÖZ.2017.61] - 283385   sayılı özelgesinde, Site ve apartman yönetiminin çalıştırdığı personelden GVK.nun 23/6.ncı maddesinde yazılı olanlarnın ücretlerinin gelir vergisinden istisna olduğu  ve damga vergisi ile ilgili olarak ise,  Kanuna ekli (2) sayılı tablonun "IV.Ticari ve medeni işlerle ilgili kağıtlar" başlıklı bölümünün (34) numaralı fıkrasına göre, Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinde belirtilen ücretlere ilişkin kağıtların damga vergisinden istisna olduğu şeklindedir.

Ücretleri vergiden istisna olmayanların ise nasıl vergilendirileceği ile ilgili olarak, site yönetiminin tevkifat yapıp bunu vergi dairesine yatırma zorunda olduğu aynı özelgede belirtilmiştir.

Konu ile ilgili olarak bahsi geçen özelgede tevkifat yapılması ile ilgili aşağıdaki açıklama yapılmıştır;

“…Öte yandan, site yönetici ve denetçisinin kat malikleri dışından seçilmesi halinde, bu kişilere yapılan ödemelerden, Gelir Vergisi Kanununun 61, 94, 103 ve 104 üncü maddelerine göre gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.

Yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde, sitenizde çalıştırılan site müdürü, büro personeli, teknik personel ve blok bakım görevlilerinin hizmetçi kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmadığından, bu kişilere yapılan ücret ödemelerinden, Gelir Vergisi Kanununun 61, 94, 103 ve 104 üncü maddelerine göre vergi tevkifatı yapılması gerekmektedir.

Diğer taraftan, hizmet almış olduğunuz mali müşavir, avukat, mühendis vb. serbest meslek erbabına yapılan ödemeler üzerinden, Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendinin (b) alt bendi kapsamında %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacağı tabiidir.”

Özelgedeki, bu açıklamaya ve görüşe katılmamız mümkün değildir. Çünkü;

Vergi tevkifatı ile ilgili,  193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 94. maddesinin birinci fıkrasında, Kamu idare ve müesseseleri, iktisadî kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları belirtilmiştir.

Buna göre, aşağıda sayılan kişi, kurum ve kuruluşların Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrası  gereğince vergi kesintisi yapma zorunluluğu bulunmaktadır.

1- Kamu idare ve müesseseleri,

2- İktisadi kamu müesseseleri,

3- Sair kurumlar,

4- Ticaret şirketleri,

5- İş ortaklıkları,

6- Dernek veya vakıflar,

7- Dernek veya vakıfların iktisadi işletmeleri,

8- Kooperatifler,

9- Yatırım fonu yönetenler,

10-Gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı,

11-Zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler.

Maddede tevkifat yapmak zorunda olanlar, isim isim sayılmış olup, genel bir ifade kullanılmamış, ancak çerçevesi de çok belirgin olarak ifade edilmiştir.  Buna göre, GVK.’nun 94.ncü maddesinin birinci fıkrasında  sayılmamış olanların tevkifat yapma zorunluluğu bulunmamaktadır.

Gelir unsurlarından sayılan ücret ödemeleri de tevkifata tabi bir gelir unsuru olup, tevkifat yapılabilmesi için maddede belirtilen ve çerçevesi belirlenen kişi ve kurumlarca ödenmesi gerekmektedir. Örneğin, Ticaret şirketleri olarak maddede sayılmış bulunan şirketler; kollektif, komandit, anonim, limited ve kooperatif şirketlerden ibaret olup,   kollektif ile komandit şirket şahıs; anonim, limited ve sermayesi paylara bölünmüş komandit şirket sermaye şirketi sayılır. (6102 s.TTK.Md.124) Buna göre, kollektif, komandit, anonim, limited ve kooperatif şirketler de yaptıkları ücret ödemelerinden tevkifat yapmak zorundadırlar.

Yukarıda sayılmayanlarca yapılan ücret ödemelerinden ise tevkifat yapma zorunluluğu bulunmamaktadır. Maddede belirtildiği gibi, tevkifat yapma zorunluluğu bulunanlar, vergi mükellefiyeti bulunan gerçek ve tüzel kişiler olabileceği gibi, vergi mükellefiyeti olmayan ancak tüzelkişiliği bulunan kurumlar da olabilir. Örneğin, vergi mükellefiyeti olmayan dernek ve vakıfların tüzel kişiliği olup vergi mükellefiyeti olmasa da ücret ödemesi yaptıklarında tevkifat yapmak zorundadırlar.

Site yönetimi, İşhanı yönetimi, apartman yönetimi, a.v.m. yönetimleri vergi kesme zorunluluğu bulunanları belirten GVK.’nun 94 .ncü maddesinin birinci fıkrasında sayılmamış olup, belirten geniş çerçevenin de hiçbirine girmemektedir. Esasen bu yönetimlerin tevkifat yapmanın esasını belirleyen, tüzelkişilikleri olmadığı gibi vergi mükellefiyetleri de yoktur. Tevkifat yapma zorunluluğu olduğunu belirten özelgelerde, bu yönetimler “Sair Kurumlar” içinde mütalaa edilerek tevkifat yapmaları gerektiği ifade edilmektedir.

Bu yönetimlerin çalıştırdıkları personel için, 5510 sayılı “Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu” uyarıca, yapılan ücret ödemelerinden, kesinti yapılması ve S.S.K.’na yatırma zorunluluğu vardır. Ancak, 5510 sayılı Kanunda çalışanları sigorta ettirme ve sigortalarını yatırma mecburiyeti olanlar teker teker sayılmamış genel bir ifade kullanılarak “işveren” denilmiş, işverenin tanımı da, ”… sigortalı sayılan kişileri çalıştıran gerçek veya tüzel kişiler ile tüzel kişiliği olmayan kurum ve kuruluşlar işverendir.” (md:12) şeklinde yapılmış ve özellikle tüzel kişiliği olamayan kişileri de işveren olarak belirlemiştir. Bu durumda da tüzel kişiliği olmayan site ve apartman yönetimleri, tüzel kişilikleri olmamasına rağmen iş veren tanımına girmektedir. O nedenle 5510 sayılı Kanunla 193 sayılı Kanunun 94.ncü maddesi arasında bir paralellik kurulamaz. Çünkü, 94.ncü maddede bu yönetimleri ima edecek bir ifade yoktur.

1-Kamu idare ve müesseseleri:

GVK.’nun 94.ncü maddesinde  sayılan,  Kamu idaresi deyimi ile vatandaşların genel ve ortak ihtiyaçlarını gerek ülke çapında gerekse belli bir yerle sınırlı olarak karşılayan ve genel idare ilkelerine göre yönetilen merkezi idare (Devlet) ile mahalli idareler kastedilmektedir. Kamu idaresi ile birlikte kullanılan "Kamu Kurumları" deyimi ile ise, genellikle merkezi idarenin kendi tüzel kişiliğinden ayrı olarak kurduğu hizmet yönünden yerinden yönetim kuruluşları (Hizmet ademi merkeziyeti) kast edilmektedir.

Kamu idare ve müesseseleri, kamu idare ve kuruluşları ile kamu kurum ve kuruluşları kavramları da kamu idare ve kurumları ile aynı anlamda kullanılmaktadır. Kamu tüzel kişiliği ise yukarıda sayılanların tümünü kapsayan genel bir terimdir. (baykaraymm.com/makaleler/makale/Devlet_Kamu_idare_ve_Kurumlari)[3]

Kamu idarelerini, Devlet, mahalli idareler, (İl özel idareleri, belediyeler ve köy idaresi) olarak sayabiliriz.

Kamu kurumları, Devlet ve mahalli idareler dışında, belli hizmet veya hizmet grupları ile görevlendirilmiş, kamu tüzel kişileridir.

Kamu kurumları tüzel kişiliğe sahip kurumlar olarak, kanunla veya kanunun açıkça verdiği yetkiye göre kurulmuşlardır. (Anayasa 123/1)

2-İktisadi kamu müesseseleri:( İktisadî kamu kuruluşları)

İktisadî kamu kuruluşları: Devlete, il özel idarelerine, belediyelere, diğer kamu idarelerine ve kuruluşlarına ait veya bağlı olup, faaliyetleri devamlı bulunan ve sermaye şirketleri ve kooperatifler dışında kalan ticarî, sınaî ve ziraî işletmeler iktisadî kamu kuruluşudur.(5520 s.k.md.2/3)

3- Sair kurumlar:

Sair kurumlar kamu kurumu niteliğindeki diğer kurumlardır. Maddede sıralama yapılırken, kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri ve sair kurumlar olarak sıralanmıştır. Burada sayılan sair kurumları, yine kamuya ait kurumlar olarak değerlendirmek gerekir. Yoksa her türlü kurum ve kuruluşlar olarak anlamamak gerekir.

Ücret ödemelerinden Tevkifat yapmak zorunda olan kurumları sayarken, site yönetimi, apartman yönetimi, İşhanı yönetimi ve a.v.m. yönetimlerini bu sair kurumlar içinde değerlendirmek mümkün değildir.

Nitekim, Danıştay 4.ncü Dairesinin bu konuya ilişkin iki adet kararı aynen aşağıya alınmıştır.

a-Danıştay 4. Dairesinin  20.1.2000 tarihli  ve 1999/1368 E., 2000/133 K. sayılı kararı:[4]

İŞHANI YÖNETİMİ

VERGİ TEVFİKATI

193 S. GELİR VERGİSİ KANUNU [ Madde 94 ]

"İçtihat Metni"

Temyiz Eden : ... Yönetimi adına Yönetici ...

Karşı Taraf : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü

İstemin Özeti : Davacı işhanı yönetimi, han temizliği için işçilere ödediği ücretlerden vergi tevkifatı yapılmaması gerektiği ihtirazı kaydıyla verdiği muhtasar beyanname üzerinden 1998/5-7 nci ayları için tahakkuk eden verginin iadesi istemiyle dava açmıştır, İstanbul 7 Vergi Mahkemesi 29.12.1998 günlü ve E:1998/1121, K:1998/1546 sayılı kararıyla Gelir Vergisi Kanunu nün 23/6 ncı maddesinde ticari mahal olmayan yerlerde çalışanlara ödenen ücretlerin vergiden müstesna olduğunun belirtildiği, aynı kanun'un 94 ncu maddesindeki sair kurumlar kavramı dahilinde olan davacı işhanı yönetiminin hanın temizliği için çalıştırdığı işçilere ödenen ücretten vergi tevkifatı yapılmasında kanuna aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar vermiştir Davacı, işhanı yönetiminin tevkifat yapma zorunluluğunun bulunmadığını ileri sürerek kadarın bozulmasını istemektedir.

Savunmanın özeti : Temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

Danıştay Savcısı Anıl Genç'in Düşüncesi : İşhanı yöneticisi olan davacının sorumlu sıfatıyla ve ihtirazi kayıtla verdiği muhtasar beyanname üzerinden tahakkuk eden gelir (stopaj) vergisi ile damga vergisine karşı açılan davayı reddeden vergi mahkemesi kararı temyiz edilmektedir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde, kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadı işletmeleri kooperatifler, yatırım fonu işletenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlar, bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tesbit eden çiftçilerin aşağıdaki bentlerde sayılan ödemelerden (avans olarak ödenenler dahil) nakten veya hesaben yaptıkları sırada istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları hükme bağlanmıştır.

Maddede, işhanı yöneticiliği yapanlar tevkifat yapmakla yükümlü kişi veya kurumlar arasında sayılmadığı gibi işhanı yönetiminin maddede belirtilen "sair kurumlar" olarak değerlendirilmesine de olanak bulunmamaktadır.

Uyuşmazlıkta da işhanının ortak yerlerinin bakım ve temizliğini yapan kişilere yapılan ücret ödemeleri nedeniyle tevkifat yapma zorunluluğu bulunmayan davacının ihtirazi kaydının kabul edilmiyerek yapılan tahakkuka karşı açılan davanın reddedilmesinde isabet görülmemiştir.

Açıklanan nedenle temyiz isteminin kabulü ile vergi mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

Tetkik Hakimi Mustafa Bahtiyar'ın Düşüncesi : Gelir Vergisi Kanununun 94 ncü maddesinde belirtilen tevkifat yapma yükümlülüğündeki kişi veya kurumlardan birisi olmayan davacı işhanı yönetiminin, işhanı temizliğinde çalışan işçilere ödediği ücretlerden tevkifat yapma mecburiyeti bulunmadığından, kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Dördüncü Dairesince gereği görüşüldü:

Uyuşmazlık, davacı işhanı yönetiminin han temizliği için ödediği ücretlerden vergi tevkifatı yapılıp yapılmayacağına ilişkindir.

Gelir Vergisi Kanunu'nun 94 ncü maddesinde "Kamu İdare ve Müesseseleri, İktisadi Kamu Müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortakları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar." denilmiş olup takip eden bentlerde ise tevkifata tabi ödemeler sayılmıştır. Maddede, tevkifat yapmakla yükümlü olan kişi ve kurumlar tek tek sayılmış olup, bu kişi ve kurumların dışındakilerin tevkifat yapma mecburiyetleri bulunmamaktadır. Apartman veya işhanı yönetimleri maddede tevkifat yapmakla yükümlü kişi veya kurumların arasında sayılmadığı gibi bu yönetimleri "sair kurumlar" kapsamında da kabul etmek mümkün değildir.

Bu durumda, han temizliği için işçilere ödediği ücretlerden vergi tevkifatı yapma yükümlülüğü bulunmayan işhanı yönetiminin ihtirazi kaydı kabul edilmeyerek yapılan tahakkukta ve bu tahakkuka karşı açılan davanın reddine dair mahkeme kararında isabet bulunmamaktadır.

Bu nedenle İstanbul 7. Vergi Mahkemesinin 29.12.1998 günlü ve E:1998/1121, K:1998/1546 sayılı kararının bozulmasına 20.1.2000 gününde oybirliğiyle karar verildi.

b-Danıştay 4.ncü Dairesinin 09.11.1999 tarihli ve   1999/628 E., 1999/3904 K. Sayılı kararı:[5]

İŞHANININ ÜCRET ÖDEMELERİ

MUHTASAR BEYANNAMESİ

STOPAJ VERGİSİ

193 S. GELİR VERGİSİ KANUNU [ Madde 84 ]

193 S. GELİR VERGİSİ KANUNU [ Madde 94 ]

193 S. GELİR VERGİSİ KANUNU [ Madde 23 ]

"İçtihat Metni"

KARAR:

Temyiz Eden : ... İşhanı Yöneticiliği

Karşı Taraf : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü

İstemin Özeti : Kapıcı ücretlerinden tevkifat yapma zorunluluğu bulunmadığı görüşüyle 1997/11 ila 1998/1 nci aylara ait muhtasar beyannamesini ihtirazi kayıtla veren davacı adına beyanı üzerinden gelir (stopaj) vergisi ve fon payı tahakkuk ettirilmiştir. İstanbul 9. Vergi Mahkemesi 22.9.1998 günlü ve E:1998/295, K:1998/841 sayılı kararıyla; han yönetimi adı altında oluşan kuruluş tarafından, hanın ortak yerlerinin bakım ve temizliğini yapmak üzere bu kuruluş tarafından istihdam edilen kişilere yapılan ücret, ödemelerinin hizmetçilere yapılan ücret ödemesi sayılarak tevkifat dışında bırakılmasının kanuna ve kanun koyucunun amacına ters düştüğü, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 94 üncü maddesinde belirtilen "sair kurumlar" kavramı içine yöneticiliğinde dahil edilmesi gerektiği gerekçesiyle davayı reddetmiştir. Davacı, gayrimenkulun ortak yerlerinin temizliğini ve yönetimini yapan şahsın Gelir Vergisi Kanunu'nun 23 üncü maddesinin 6 ncı bendi hükmüne göre vergiden muaf olduğunu ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir.

Savunmanın Özeti : Davacı temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.

Danıştay Savcısı Nilgün Akpınar'ın Düşüncesi : İşhanı yöneticisi olan davacının sorumlu sıfatıyla ve ihtirazi kayıtla verdiği muhtasar beyanname üzerinden tahakkuk eden gelir (stopaj) vergisi ile damga vergisine karşı açılan davayı reddeden vergi mahkemesi kararı temyiz edilmektedir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde, kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri kooperatifler, yatırım fonu işletenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlar, bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tesbit eden çiftçilerin aşağıdaki bentlerde sayılan ödemelerden (avans olarak ödenenler dahil) nakten veya hesaben yaptıkları sırada istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları hükme bağlanmıştır.

Maddede işhanı yöneticiliği yapanlar tevkifat yapmakla yükümlü kişi veya kurumlar arasında sayılmadığı gibi, işhanı yönetiminin maddede belirtilen "sair kurumlar" olarak değerlendirilmesine de olanak bulunmamaktadır.

Uyuşmazlıkta da işhanının ortak yerlerinin bakım ve temizliğini yapan kişilere yapılan ücret ödemeleri nedeniyle tevkifat yapma zorunluluğu bulunmayan davacının ihtirazi kaydının kabul edilmiyerek yapılan tahakkuka karşı açılan davanın reddedilmesinde isabet görülmemiştir.

Açıklanan nedenle temyiz isteminin kabulü ile vergi mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

Tetkik Hakimi H. Oğuz Ulaş'ın Düşüncesi : Davacı işhanı yöneticiliği 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 84 üncü maddesinde sayılan "sair kurumlar" kapsamında değerlendirilmek suretiyle dava konusu tarhiyat yapılmış ise de işhanı yönetimi sair kurumlar kapsamında değerlendirme imkanı bulunmadığından davanın reddi yolunda verilen kararda isabet görülmemiştir.

Açıklanan nedenle davanın reddi yolunda verilen kararın bozulması gerekeceği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Dördüncü Dairesince gereği görüşüldü:

Uyuşmazlık, davacı işhanı yönetimi tarafından ihtirazi kayıtla verilen muhtasar beyanname uyarınca tahakkuk edip ödenmiş bulunan gelir (stopaj) vergisi ve damga vergisi tutarlarının kaldırılması istemiyle açılan davanın reddi yolunda verilen kararın bozulması istemine ilişkin bulunmaktadır.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 94 üncü maddesinde, kamu idare ve müesseseler; sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, menkul kıymetler yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı ile zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabına göre tespit eden çiftçilerin anılan maddede sayılan ödemeleri (avans olarak ödemeler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları, hükme bağlanmıştır.

Uyuşmazlığa konu olayda yukarıda yer verilen yasa hükmünde yer alan "sair kurumlar" kapsamına alınmak suretiyle davacı işhanı adına tahakkuk gerçekleştirilmiştir. Ancak, işhanı yönetiminin 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 94 üncü maddesi içeriğinden yer alan "sair kurumlar" kapsamında değerlendirilmesinin hukuksal dayanağı mevcut değildir. Dolayısıyla yönetim tarafından yapılmış olunan ücret ödemeleri dolayısıyla davacının gelir (stopaj) vergisi tevkifatı yapma zorunluluğu ve muhtasar beyanname verme yükümlüğü olmadığından davacı adına yapılan tahakkukta hukuka uyarlık görülmemiştir.

Açıklanan nedenle İstanbul 9. Vergi Mahkemesi'nin 24.9.1998 günlü ve E:1998/295, K:1998/841 sayılı kararının bozulmasına 9.11.1999 gününde oybirliğiyle karar verildi.

Yukarıdaki Danıştay kararlarına paralel olarak, Eskişehir 1. Vergi Mahkemesinin ve Eskişehir Bölge İdare Mahkemesince verilmiş bulunan  iki adet karar aşağıya alınmıştır:

a-Apartman Yönetimleri Sair Kurum Kapsamında Değildir.(Vergi Mahkemesi Kararı) (http://forum.mustafagulsen.com/ -)

T.C. Eskişehir 1.Vergi Mahkemesinin 21 Ekim 2014 tarih ve Esas No: 2014/..... Karar No: 2014/...Kararı:[6]

DAVACI : .............................. APARTMANI YÖNETİCİSİ (YÖNETİCİ ..........)

DAVALI : ................................VERGİ DAİRESİ MÜDÜRLÜĞÜ

DAVANIN ÖZETİ : Davacı apartman yönetimi tarafından ../.../2013 tarihi itibarı ile gelir vergisi stopaj yönünden mükellefiyet kaydının açılmasına ilişkin .. /... /2014 tarih ve ....... sayılı işlemin hukuka aykırı olduğu, tevkifat yapmakla yükümlü kişi ver kurumların kanunda tek tek sayıldığı, apartman yönetiminin maddelerde yer almadığı, vergiye tabi işlemlerin kanunla belirleneceği ileri ürülerek resen yapılan mükellefiyet kaydının iptali istenilmektedir.

SAVUNMA ÖZETİ : Apartman yönetimi tarafından sigortalı çalışan kapıcının sosyal güvenlik mevzuatındaki yasal yükümlülüklerinin yerine getirilmesi amacıyla SMMM ile sözleşme akdedildiği ,buna ilişkin olarak ücret ödemesi yapıldığı,, 193 sayılı kanun'un 94. maddesine göre tevkifat yapılması gerektiği, apartman yönetiminin anılan maddede belirtilen ''sair kurumlar'' arasında değerlendirilmesi gerektiği, yapılan işlemlerin yasal ve yerinde olduğu savunularak davanın reddi gerektiği savunulmaktadır.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Eskişehir 1.Vergi Mahkemesi'nce dava dosyası incelenerek işin gereği görüşüldü.

...........

193 sayılı kanun'un 94 maddesinde : kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri,iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbapları, zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar'' hükmüne yer verilmiştir.

..................

Tevkifat yapmakla yükümlü olan kişi ve kurumların mevzuatta tek tek sayıldığı, bu kişi ve kurumların dışındakilerin tevkifat yapma mecburiyetlerinin bulunmadığı, apartman yönetimlerinin maddede tevkifat yapmakla yükümlü kişi veya kurumların arasında sayılmadığı, bu yönetimleri ''SAİR KURUMLAR'' kapsamında da kabul etmenin mümkün olmadığı dikkate alındığında apartman yönetimlerinin tevkifat yapmakla yükümlü olmadığı sonucuna ulaşılmıştır.

Bu durumda apartmanda sigortalı olarak çalışan kapıcının sosyal güvenlik mevzuatındaki yasal yükümlülüklerinin yerine getirilmesi amacıyla ödeme yapılan SMMM için ödediği ücretlerden vergi tevkifatı yapma yükümlülüğü bulunmayan apartman yönetimi adına mükellefiyet kaydı açılmasında hukuki isabet bulunmamıştır.

Açıklanan nedenlerle, davacı adına tesis edilen .../.../2014 tarih ve ...... sayılı mükellefiyet tesisine ilişkin işlemin İPTALİNE, aşağıda dökümü yapılan ...... Tl yargılama giderinin davalı idareden alınarak davacıya verilmesine, artan posta giderinin kararın kesinleşmesinden sonra davacıya iadesine, kararın tebliğini izleyen günden itibaren 30 gün içerisinde Danıştay'a temyiz yolu açık olmak üzere .../10/2014 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.

BAŞKAN ÜYE ÜYE

b-Apartman Yönetimleri Sair Kurum Kapsamında Değildir. (Bölge İdare Mahkemesi Kararı) Eskişehir Bölge İdare Mahkemesi’ nin 26 .04 2015 Tarih Ve Esas No : 2015/ Karar No : 2015/...[7]

İTİRAZ EDEN (DAVALI) : ........................ VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI

KARŞI TARAF(DAVACI) :......................... APARTMANI YÖNETİCİLİĞİ

İSTEMİN ÖZETİ : Serbest Muhasabeci mali müşavir tarafından apartman yönetimine 12 adet serbest meslek makbuzu düzenlenmesine istinaden apartman yönetimince gelir vergisi tevkifatı yapılarak muhtasar beyanname verilmediği gerekçesiyle takdir komisyonunca takdir edilen matrah üzerinden 2013/1 ile 2013/12 dönemleri arası için davacı adına resen tarh olunan stopaj vergisinin ve 2013/1 ile 2013/12 dönemi için kesilen vergi ziyaı cezasına ve muhtasar beyannamelerin yasal süresi içerisinde verilmemesi nedeni ile davacı adına 2013/1 dönemine ilişkin olarak iki kat kesilen usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılan davada, 213 sayılı vergi usul kanununun 30 maddesinin birinci fıkrası, 193 sayılı kanunun 94 maddesinden bahsedilerek, apartmanda sigortalı olarak çalışan apartman görevlisinin sosyal güvenlik mevzuatındaki yasal yükümlülüklerinin yerine getirilebilmesi amacıyla serbest muhasebeci mali müşavir ile apartman yönetimi arasında anlaşma yapıldığı, Serbest muhasebeci mali müşavir tarafından 31/01-28/02-31/03-30/04-31/05-30/06-30/07-29/08-30/09-30/11-31/12-2013 tarihlerinde ................ TL brüt ücret üzerinden apartman yönetimi adına 12 adet serbest meslek makbuzu düzenlendiği, davalı idarece gelir vergisi tevkifatı yapılmadığı ve ilgili dönemlere ilişkin muhtasar beyannamelerin verilmediğinin tesbiti üzerine, davacı apartman yönetimi adına gelir vergisi yönünden mükellefiyet kaydı açılarak davacının muhtasar beyannamelerinin kanuni süresi içinde verilmediğinden dolayı dönem matrahlarının resen takdiri için takdir komisyonuna sevk edildiği ve takdir komisyonunca takdir edilen matrahlar üzerinden davacı adına uyuşmazlık konusu vergi ziyaı cezalı gelir stopaj vergisi salınarak usulsüzlük cezası kesildiği, olayda tevkifat yapmakla yükümlü olan kişi ve kurumların tek tek sayıldığı, bu kişi ve kurumlar dışındakilerin tevkifat yapma mecburiyetlerinin bulunmadığı, apartman yönetimlerinin maddede tevkifat yapmakla yükümlü kişi ve kurumların arasında sayılmadığı, bu yönetimleri " SAİR KURUMLAR" kapsamında da kabul etmenin mümkün olmadığı dikkate alındığında apartman yönetimlerinin tevkifat yapmakla yükümlü olmadığı, bu durumda apartmanda sigortalı olarak çalışan apartman görevlisinin sosyal güvenlik mevzuatındaki yasal yükümlülüklerinin yerine getirilmesi amacıyla ödeme yapılan Serbest muhasebeci mali müşavir için ödediği ücretlerden vergi tevkifatı yapma yükümlülüğü bulunmayan apartman yönetimi adına muhtasar beyanname verme yükümlülüğünden ve beyanname vermemesi nedeniyle resen takdir nedeninin bulunduğundan söz edilerek salınan vergi ve cezalarda hukuki isabet bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu 2013/01-2013/12 dönemlerine ilişkin stopaj vergisi, 2013/01-2013/12 dönemleri için kesilen vergi ziyaı cezası ve 2013/01 dönemine ilişkin olarak kesilen iki kat usulsüzlük cezasının kaldırılmasına karar veren Eskişehir 1.Vergi Mahkemesi Hakimliğinin 28/10/2014 gün ve ESAS:2014/493, KARAR :2014/698 sayılı kararına davalı idare vekili tarafından itiraz edilmekte, Apartman yöneticiliği adına mali müşavire yapılan ödemelerden dolayı tevkifat yapılmadığı nedeniyle salınan vergi ve kesilen cezaların yerinde olduğu ileri sürülerek mahkeme kararının bozulmasını istemektedir.

SAVUNMANIN ÖZETİ :  Savunma verilmemiştir.

TÜRK MİLLET ADINA

Hüküm veren Eskişehir Bölge İdare Mahkemesince işin gereği görüşüldü.

Eskişehir 1.Vergi mahkemesi Hakimliğince verilen 28/10/2014 gün ve E:2014/493 K:2014/698 sayılı karar usul ve hukuka uygun olup bozulmasını gerektiren bir neden bulunmadığından itiraz isteminin reddi ile alınan kararın onanmasına, yargılama giderlerinin itiraz edenin üzerinde bırakılmasına, artan posta giderlerinin karar kesinleştiğinde itiraz edene iadesine, kararın tebliğinden itibaren 15 gün içinde mahkememize karar düzeltme yolu açık olmak üzere 26/04/2015 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.                                           

Danıştayın iki adet kararına ve Eskişehir 1. Vergi Mahkemesi ile Bölge İdare Mahkemesinin kararlarının aksine verilmiş özelgeler mevcut olup, bunların önemlileri aşağıya alınmıştır.

GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI

ANKARA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI

(Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü)

 TARİH           :           15.03.2012

SAYI                :           B.07.1.GİB.4.06.18.02-105-[MÜK.257- 8206]-376

KONU :           Site Yönetimi tarafından yapılan ödemeler için muhtasar beyanname verilip verilmeyeceği ve beyanname gönderirken şifreye gerek olup olmadığı hk.

İLGİ: …

İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, … Sitesi Yöneticiliğinin … Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi olduğu, genel kurulca … Sitesi yöneticisine aylık 350 TL net huzur hakkı tespit edildiği, ayrıca diğer üyelere de muhasebe işleri için 50 TL verildiği belirtilerek, yapılan ödemeler için … Sitesi Yöneticiliği adına muhtasar beyanname verilip verilmeyeceği, verilmesi gerektiği takdirde muhtasar beyannameyi elektronik ortamda gönderebilmek için kullanıcı kodu, parola ve şifre alınıp alınamayacağı hususlarında Başkanlığımız görüşü talep edilmiştir.

193 sayılı GVK.nun 61. maddesinde; "Ücret işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.

Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez." hükmü yer almış olup, aynı maddenin 4. bendinde ise; Yönetim ve denetim kurulları başkanı ve üyeleriyle tasfiye memurlarına bu sıfatları dolayısıyla ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatlerin de ücret olarak vergilendirileceği hüküm altına alınmıştır.

Bilindiği üzere, 634 sayılı Kat Mülkiyeti Kanunu'nun 34. maddesinde yönetici tarif edildikten sonra, 35-38. Maddelerinde bunların görevleri ve sorumlulukları belirtilmiş; 40. maddesinde ise "Yönetici yönetim planında veya kendisiyle yapılan sözleşmede bir ücret tayin edilmemiş olsa bile kat maliklerinden uygun bir ücret isteyebilir.

Kat malikleri kurulu, kat malikleri arasından atanmış yöneticinin normal yönetim giderlerine katılıp katılmayacağı, katılacaksa, ne oranda katılacağını kararlaştırır. Bu yolda, bir karar alınmamış ise, yönetici yönetim süresince kendisine düşen normal yönetim giderlerinin yarısına katılmaz." hükmü yer almıştır.

Buna göre, yönetici ve denetçilerin kat malikleri dışından seçilmesi halinde, kendisine yönetim planında ya da sözleşmede saptanan ücret ödemesinin, gerçek ücret olarak kabul edilerek vergilenmesi gerekir. Ancak, yönetici ve denetçilerin kat malikleri arasından seçilmesi halinde, bunlara yönetim giderlerine katılmaması şeklinde sağlanan menfaatler, yukarıda belirtilen görev ve sorumlulukların külfeti ve bu görevin yerine getirilmesinde yapılması gerekli olan masrafların karşılığı niteliğinde olması nedeniyle, bunların vergilendirilmemesi gerekir. Kat malikleri arasından seçilen yöneticilere yönetim giderlerinin üstünde bir ödeme yapılması halinde ise fazla kısmın ücret olarak vergilendirileceği tabiidir.

Diğer taraftan, aynı Kanunun "Vergi Tevkifatı" başlıklı 94. maddesinin birinci fıkrasında; "(3946 sayılı Kanunun 22. maddesiyle değişen madde. Yürürlük; 01.01.1994) Kamu idare ve müesseseleri, iktisadî kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar." hükmü yer almakta olup, aynı fıkranın birinci bendinde de; hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61. maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104. maddelere göre gelir vergisi tevkifatı yapılacağı hüküm altına alınmıştır.

Öte yandan kişilerin bazı amaçlarla birleşerek meydana getirdikleri ve kendilerinden ayrı bağımsız bir şahsiyeti olan teşekküller genel olarak "sair kurum" olarak tanımlanmaktadır. Dolayısıyla 634 sayılı Kat Mülkiyeti Kanunu hükümlerine göre kurulan "Site Yöneticiliği"nin vergi tevkifatı yapma zorunluluğu bulunan kişi ve kurumların belirtildiği 94. madde içeriğinde yer alan "sair kurum" olarak değerlendirilmesi gerekmektedir.

Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde; tevkifat uygulamasında "sair kurum" olarak değerlendirilen site yöneticiliklerine bağlı olarak çalıştırılan ve kat malikleri arasından seçilen yönetici ve denetçilere yönetim giderlerine katılmama oranında yapılan ödemelerin gerçek ücret olarak kabul edilmemesi nedeniyle gelir vergisi tevkifatına tabi tutulmaması gerekmekte olup bu kişilere yönetim giderlerinin üzerinde bir ödeme yapılması durumunda ise fazla kısmın ücret olarak vergilendirilmesi gerektiğinden bu tutar üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılacağı tabiidir.

Ancak kat malikleri dışından yönetici ve denetçi seçilmesi halinde ise, bu kişilere yapılan ödemelerden, GVK.nun 61, 94, 103ve 104. maddelerine göre gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.

Diğer taraftan, 213 sayılı VUK.nun mükerrer 257. maddesinin birinci fıkrasının (4) numaralı bendinde yer alan düzenleme ile Maliye Bakanlığı vergi beyannameleri ve bildirimlerin, şifre, elektronik imza veya diğer güvenlik araçları konulmak suretiyle internet de dahil olmak üzere her türlü elektronik bilgi iletişim araç ve ortamında verilmesi, beyanname ve bildirimlerin yetki verilmiş gerçek veya tüzel kişiler aracı kılınarak gönderilmesi hususlarında izin vermeye veya zorunluluk getirmeye yetkili kılınmıştır.

340 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile 3568 sayılı Kanun uyarınca çıkarılan tebliğler gereğince aktif büyüklüklerinin veya net satış hâsılatlarının belli bir tutarın üzerinde olması nedeniyle beyannamelerini meslek mensuplarına imzalatma zorunluluğu bulunmayan mükelleflerin istemeleri halinde kendi beyannamelerini kullanıcı kodu, parola ve şifre almak suretiyle elektronik ortamda göndermeleri uygun görülmüştür.

Öte yandan, 15 Seri No.lu Vergi Usul Kanunu Sirkülerleri ile 340 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde belirlenen esaslar çerçevesinde beyannamelerini elektronik ortamda doğrudan kendileri gönderebilecek mükelleflere ilave olarak, 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu uyarınca çıkarılan tebliğlere göre belirlenen aktif büyüklük ile net satış tutarı ölçüleri şartı aranılmaksızın; muhasebeye ilişkin işlemleri, işletmede bağımlı olarak çalışan ve 3568 sayılı Kanuna göre ruhsat almış bulunan meslek mensupları tarafından yerine getirilenler ile herhangi bir hadde ve sınırlamaya tabi olmaksızın, yeminli mali müşavirlerle tam tasdik sözleşmesi imzalamış olan mükelleflerin bağlı bulundukları vergi dairesinden kullanıcı kodu, parola ve şifre alarak beyannamelerini elektronik ortamda kendilerinin gönderebilecekleri açıklanmıştır.

Yukarıda belirtilen şartları taşımayan mükelleflerin ise beyannamelerini 340 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde belirtilen açıklamalar doğrultusunda, elektronik beyanname gönderme aracılık yetkisi almış bulunan meslek mensupları ile aralarında hizmet sözleşmesi bulunması durumunda 340 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ekinde yer alan "Elektronik Beyanname Aracılık ve Sorumluluk Sözleşmesi" ni meslek mensuplarıyla aralarında hizmet sözleşmesi bulunmaması durumunda münferit olarak gönderilecek beyannameler için "Elektronik Beyanname Aracılık Sözleşmesi"ni düzenlemek suretiyle elektronik ortamda göndermeleri gerekmektedir.

Diğer taraftan 376 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile de;

Ticari, zirai ve mesleki faaliyetlerinden dolayı gerçek usulde vergilendirilen Gelir Vergisi mükelleflerine hiçbir hadle sınırlı olmaksızın,

Yıllık Gelir Vergisi Beyannamelerini,

 Geçici Vergi Beyannamelerini

Ticari, zirai ve mesleki faaliyetlerinden dolayı gerçek usulde vergilendirilen Gelir Vergisi mükellefleri ile Kurumlar Vergisi mükelleflerine hiçbir hadle sınırlı olmaksızın,

Muhtasar Beyannamelerini,

Katma Değer Vergisi Beyannamelerini

elektronik ortamda gönderme zorunluluğu getirilmiştir.

Bu kapsamda ticari, zirai ve mesleki faaliyetlerinden dolayı gerçek usulde vergilendirilen Gelir Vergisi veya Kurumlar Vergisi mükellefi olmayan … Site yöneticiliğinin Muhtasar ve Katma Değer Vergisi beyannamelerini elektronik ortamda gönderme mecburiyetleri bulunmamaktadır.

Yukarıda yapılan açıklamalar doğrultusunda, gelir vergisi tevkifatı yapılması gereken hallerde verilmesi gereken muhtasar beyannamenizi elektronik ortamda gönderebilmek için gerekli olan kullanıcı kodu, parola ve şifre alabilme şartlarını taşımadığınızdan, site yönetimine ait beyannamenizi elektronik ortamda gönderebilmek için tarafınıza kullanıcı kodu, parola ve şifre verilmesi mümkün bulunmamaktadır.

Ancak, söz konusu beyannamelerinizi ihtiyari olarak elektronik ortamda göndermek istemeniz halinde, 340 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde yer alan usul ve esaslar doğrultusunda elektronik ortamda beyanname gönderme aracılık yetkisi almış serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavirler ile 340 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ekinde yer alan "Elektronik Beyanname Aracılık Sözleşmesi"ni düzenlemeniz ve beyannamelerinizi elektronik ortamda sözleşme düzenlediğiniz meslek mensupları vasıtasıyla göndermeniz gerekmektedir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.(gib.gov.tr.)

Konu hakkında, Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının aynı gerekçelere dayanan birden çok özelgesi, mevcuttur.  Bu gerekçe de, site yönetimini, apartman yönetimini, İşhanı yönetimini 94.ncü maddedeki ücret ödemelerinden tevkifat yapma zorunda olan “sair kurumlar” olarak değerlendirilmektedir.

Aynı gerekçelere dayanarak bu site ve apartman yönetimi ile İşhanı ve a.v.m. yönetimlerinin çalışanlarına ödedikleri ücretlerden vergi tevkifatı yapmaları gerektiğini savunan Antalya Vergi Dairesi Başkanlığı’nın  23/12/2019 tarih ve Sayı :49327596-120.03[GVK.ÖZ.2017.61] - 283385   sayılı, İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının, 14/11/2011 tarihli ve Sayı : B.07.1.GİB.4.34.16.01-GVK 23-1999   sayılı, yine aynı vergi dairesi başkanlığının, 29/09/2011 tarih ve   B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-1676   sayılı özelgesi mevcuttur. 

IV-VERGİYE TABİ OLAN BU ÖDEMELERİN VERGİSİ NASIL ÖDENECEKTİR:

Yukarıda da ifade ettiğimiz gibi, site yönetimi, apartman yönetimi, işhanı yönetimi ve A.V.M yönetimlerinin çalıştırdıkları, Gelir Vergisi Kanunu’nu 23/6.ncı maddesinde sayılanlar dışındakilere ödenen ücretler istisnadan yararlanamadıkları ve 61.nci maddedeki  ücretin tanımına da uygun olduğu için vergiye tabidir.

Bu vergilendirme tevkifat yoluyla yapılamayacağına göre nasıl yapılacaktır. Bu vergilendirmenin  beyan usulüyle yapılması gerekir. Çünkü, ücretlerde de beyan usulüyle vergilendirme yapılmaktadır. Nitekim, GVK.’nun 95.nci maddesinde sayılanların, ücret gelirlerini beyanname vermek suretiyle vergilendirilmektedir.

Ayrıca, Gelir Vergisi Kanunu’nun 85.nci maddesine göre, Mükellefler, ikinci maddede yazılı kaynaklardan bir takvim yılı içinde elde ettikleri kazanç ve iratları için bu kanunda aksine hüküm olmadıkça yıllık beyanname verirler. (85/1) Ücret geliri,  2.nci maddede sayılan (7) yedi gelir unsurundan birisidir.  Yine G.V.K.’nun 86.ncı maddesine göre, Tek işverenden alınmış ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş 103 üncü maddede yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı aşmayan ücretler, toplama yapılmaz ve beyana dahil edilmez.[8] (86/1-b) Bunun anlamı, tek işverenden alınmış olan ve tevkifat yapılmamış olan ücretler için de  beyanname verilmesi gerekir.

Görüldüğü gibi, tevkifat yapılmazsa ücretler vergi dışında kalmaz, beyanname usulüyle vergilendirilir. Özelgeyi verenler, tevkifat yapılmazsa, bu ücretlerden gelir vergisi alınamayacak gibi değerlendirmektedirler. Oysa ücretler beyan usulüyle vergilendirilir.  Hatta Gelir İdaresi Başkanlığı, tıpkı Gayri menkul sermaye iradı sahiplerinin beyanına kolaylık sağladığı gibi, bu tür ücret geliri elde edenler için önceden hazırlanmış beyanname örneğini, internet sitesinde yayınlayabilir.

V-DEĞERLENDİRMEMİZ:

Gerek Danıştay’ın kararlarında, gerekse vergi mahkemesinin kararlarında da belirtildiği gibi, site yönetiminin, apartman yönetiminin, İşhanı yönetiminin, A.V.M. yönetiminin ödemiş olduğu ücretlerden tevkifat yapma zorunluluğu yoktur. Çünkü, ücret ödemelerinden ve diğer ödemelerden tevkifat yapmak zorunda olanlar, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94.ncü maddesinin 1.nci fıkrasında sayılmıştır.  Bu sayılanlar arasında, bu yönetimler mevcut değildir. Özelgeler, bu yönetimleri “sair kurumlar” olarak değerlendirmekte dolayısıyla bu kurumlarda maddeye göre tevkifat yapmak zorunda olduklarından, bu yönetimlerin de yaptıkları ücret ödemelerinden tevkifat yapmaları gerektiği ifade edilmektedir. Yukarıda açıkladığımız gibi, madde belirtilen “sair kurumlar” dan kastedilen sıralamada da görüldüğü gibi, kamu kurumu niteliğindeki kurumlardır. Çünkü, maddedeki sıralama, kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri ki bunların ikisi de kamuya aittir, sonra gelen “sair kurumlar”  da bu sıralamaya göre kamu kurumudur. Eğer kamu kurum olarak değerlendirilmese idi, fıkranın sonuna yazılır ve gibi ifadesi yer alırdı. Bu yönetimlerin bu kurumların içinde mütalaa etmek, yeni bir vergi ve usul ihdas etmek anlamındadır. Kanun maddesinde yazmayan bir konu için tevkifat yapılması gerekir demek, yeni bir hüküm getirmek olup, Gelir İdaresi Başkanlığını temsil eden Vergi Dairesi Başkanlıklarının yeni bir hüküm getirme  yetkisi yoktur.

Bu yetkinin kimde olduğunu, 1982 Anayasası’nın 73.ncü maddesi aşağıdaki şekilde açıklamıştır.”

Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır.

Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Bakanlar Kuruluna verilebilir

V-SONUÇ:

Site yönetiminin, apartman yönetiminin, İşhanı yönetiminin ve A.V.M. yönetiminin, GVK:’nun 23/6.ncı maddesinde belirtilen vergiden istisna olan ücret ödemelerinin dışındaki ödemeleri vergiye tabi olup, bu vergilendirmenin tevkifat yoluyla değil, beyanname yoluyla yapılması gerekir. Çünkü, GVK.’nun 94.ncü maddesinin birinci fıkrasında yaptıkları ücret ödemelerin den tevkifat  yapmak zorunda olanlar sayılmış, sayılanlar arasında bu yönetimler yoktur. Özelgelerde belirtildiği gibi, bu yönetimlerin tevkifat yapacaklar arasında sayılan “sair kurumlar” olarak değerlendirmek de mümkün değildir. Nitekim, hem  Danıştayın ve hem de Vergi mahkemesinin yukarıda belirtilen kararlarında da görüldüğü gibi, bu yönetimlerin “sair kurumlar” olarak değerlendirilemeyeceği ifade edilmiştir.

Bu durumda vergiye tabi ücret elde eden ve bu yönetimlerde ücretli olarak çalışanların ücretlerinin beyanname usulüyle vergilendirilmesi gerekir.


[1] Maliye Bakanlığının; 09.05.1998 tarih ve 42-4214 (98/16284 geliş) sayılı özelgesi, (Ramazan CENK’in  E-Yaklaşım / Aralık 2007 / Sayı: 53 ‘deki “Site, İşhanı, Apartman Yöneticileri Ve Çalışanlarının Vergi, SSK ve İş Kanunu Karşısındaki Durumu.” İsimli makalesi, alıntı; http://www.burhaneray.com/Site--ishani--Apartman-Yoneticileri-ve-calisanlarinin-Vergi-SSK-ve-is-kanunu-karsisindaki-durumu/363 isimli internet adresi) alıntı tarihi, 9.02.2017

[2] (Ramazan CENK’in  E-Yaklaşım / Aralık 2007 / Sayı: 53 ‘deki “Site, İşhanı, Apartman Yöneticileri Ve Çalışanlarının Vergi, Ssk Ve İş Kanunu Karşısındaki Durumu.” İsimli makalesi, alıntı; http://www.burhaneray.com/Site--ishani--Apartman-Yoneticileri-ve-calisanlarinin-Vergi-SSK-ve-is-kanunu-karsisindaki-durumu/363 isimli internet adresi) alıntı tarihi, 9.02.2017

[3] Avukat Bekir Baykara ‘nın kendi adına ait internet sitesinde yayımlanan “Devlet, Kamu İdare Ve Kurumları Ve Mali Sistemleri “ isimli makalesi

[4] Danıştay bilgi bankası (Danıştay.gov.tr.)

[5] Danıştay Bilgi Bankası

[6] http://forum.mustafagulsen.com/ -isimli internet sitesinden alınmıştır.

[7] Aynı internet sitesinden alınmıştır.

[8] 310 Seri No'lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile 2020 takvim yılı için bu tutar, 600.000 TL.dır.

30.09.2020

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

GÜNDEM