Türkiye’deki tam mükellef (TC uyruğunda, merkezi Türkiye’ de olan) ve dar mükellef (merkezi Türkiye’ de   olmayan) gerçek kişi ve kurumların tamamı bu düzenlemenin kapsamı içindedir.

Düzenlemenin kapsamına, sadece ilişkili kişilerle olan işlemler girmekte olup, ilişkili kişilerle  yurt dışında yapılan  işlemler de düzenleme kapsamındadır.

Mükelleflerin ilişkili kişilerle olan alım, satım,inşaat, kiralama, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri işlemlerde emsale uygun fiyatla işlem yapmaları gerekmektedir.   Emsallere uygun fiyatın uygulanmaması nedeniyle ortaya çıkan fark, transfer fiyatlandırması yoluyla aktarılan (dağıtılan) kazanç kabul edilecek ve bu tutar kazancı aktaran(dağıtan)nezdinde kanunen kabul edilmeyen gider sayılarak vergi matrahına eklenecektir.

Kurumlar vergisi uygulaması bakımından ilişkili kişi;

-            Kurumların Kendi Ortaklarını,

-            Kurumların (veya ortaklarının) ilgili bulunduğu gerçek kişi ve kurumları,

-             Kurumların (veya ortaklarının) idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu (yada nüfusu altında bulundurduğu) gerçek kişi veya kurumlar,

-             Ortakların Eşleri, (yasal evlilik bağı olanlar kastedilmektedir)

-             Ortakların veya Eşlerinin Üstsoy ve Altsoyu, Üçüncü Derece Dahil Yansoy Hısımları ve Kayın Hısımları,

Gelir Vergisi Uygulaması Bakımından İlişkili Kişi;

Teşebbüs sahibinin;

-            Eşi,

-            Kendisinin (ve  eşinin) üst soy ve alt soy’u

-            Kendisinin (ve  eşinin) 3.derece dahil yansoy ve kayın hısımları,

-            Doğrudan ve dolaylı ortağı olduğu şirketler,

-            Bu şirketlerin ortakları,

-            Bu şirketlerin denetimi, kontrolü ve sermayesi bakımından kontrolü altında bulunan diğer şirketler,

İlişkili kişi sayılmaktadır.

Teşebbüs sahibinin bir şirkete ortaklığı söz konusu olduğunda, ortaklık  oranının ilişkili kişi sayılmada önemi yoktur.

Ayrıca, yukarıda sayılanların birbirleri ile olan alım veya satım işlemleri de ilişkili işlem olarak kabul edilecektir.

4. Emsallere Uygunluk İlkesi

Emsallere uygunluk ilkesi, ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda uygulanacak  fiyat veya bedele uygun olmasıdır. Buna göre, (A) ile ( B) firmaları birbiri ile ilişkili kişi kapsamındadır. (C ) firması ise her ikisi ile de ilişkili kişi konumunda değildir. (A ) firması, ilişkili (B ) ‘ye ve ilişkisiz (C )’ ye aynı tip bilgisayar satmaktadır. (A )’ nın aralarında herhangi bir ilişkinin olmadığı (C ) firmasına uyguladığı satış fiyatı, (A )’nın ilişkili (B )’ye uygulayacağı emsallere uygun fiyat olacaktır.

Emsallere uygun fiyat veya bedele ulaşmak için öncelikle iç emsal kullanılacak, bu şekilde kullanılacak fiyat veya bedelin bulunmaması ya da güvenilir olmaması halinde dış emsal karşılaştırmada esas alınacaktır.

Bu ilkenin uygulanabilmesi, ilişkili kişiler arasındaki işlemlerle ilişkisiz kişiler arasındaki  işlemlerin karşılaştırılabilir olmasına dayanmaktadır.

4.1- Karşılaştırılabilirlik Analizi

Emsal  alınacak fiyatın tespiti için öncelikle karşılaştırılabilirlik analizini yapılması gerekir. Karşılaştırılabilirlik analizi; İlişkili kişiler arasındaki işlemin koşullarıyla, ilişkisiz  kişiler arasındaki benzer nitelikteki işlemin koşullarının karşılaştırılmasıdır. Karşılaştırılan durumlar arasında farklılıklar varsa, bu farklılıkların giderilmesi için uygun düzeltimlerin yapılması gerekir.

İlişkisiz kişiler arasında gerçekleşen işlem (2003 model ford fiesta oto satışı) ile ilişkili kişiler arasında gerçekleşecek işlemin (2003 model ford fiesta oto satışı)  karşılaştırılabilmesi  için, her iki işlemin koşullarının bir biri ile aynı olması veya farklar varsa bunların düzeltimler ile ortadan kaldırılabiliyor olması gerekir. Örnekte ki her iki işlemde de aynı model ve marka aracın satışı söz konusu olmasına rağmen, ilişkisiz kişiler arasında satılan araç 40.000 km’ de, diğeri 220.000 km’de ise aralarında malın niteliğinden kaynaklanan önemli bir fark olup, bu farkın hesaplanması mümkün değilse, işlemin koşullarının aynı olmadığı gerekçesiyle bu iki işlem karşılaştırılamayacak ve emsallere uygun fiyat olarak kullanılamayacaktır. Bu analiz, aşağıdaki hususların karşılaştırılması ile yerine getirilecektir.

Aşağıda, G.Tebliğde verilen örnekler yer almakta olup, örneğin sonuna daha iyi anlaşılmasına yönelik olarak tarafımızca (MG) rümuzu ile açıklamalar eklenmiştir.

Örnek 1:

Tam mükellef (B) Kurumu, Türkiye'deki ilişkili şirketi (C)'ye ve ilişkili olmayan (D) ve (E) şirketlerine pamuk satmaktadır.  İlişkili şirkete yapılan satışlarda ürünün taşıma  masrafları (B) Kurumunca karşılanmakta iken, ilişkili olmayan şirketler söz konusu ürünü doğrudan (B) Kurumundan almaktadır. Kontrol altındaki ve kontrol dışı işlemler arasında başka bir farklılık tespit edilememiştir. (B) Kurumunun ilişkili şirketi (C)'ye uygulayacağı emsallere uygun fiyat, kontrol altındaki işlemler ile kontrol dışı işlemler arasındaki maddi farklılığın düzeltimi yapıldıktan sonra tespit edilecektir. (MG. örnek, işlev analizi ile ilgili olarak verilmiştir. İlişkili kuruma karşı nakliye işlevi yerine getirildiğinden, bu işleve ilişkin tutar, ilişkisiz kişilere uygulanan fiyata ilave edilerek ilişkili (C)’ ye uygulanacak fiyat tespit edilmelidir.

Örnek 2 :      

İki dağıtıcı şirket, aynı marka altında aynı piyasada aynı ürünü satmaktadır. Dağıtıcı (A) firması sattığı mal için bir yıl garanti verirken, (B) firması herhangi bir garanti vermemektedir. Bununla birlikte dağıtıcı (A) firması, fiyatlandırma stratejisinin bir parçası olarak garanti hizmetinin maliyetini satış fiyatına dahil etmemekte ancak söz konusu malı daha yüksek bir fiyattan satmaktadır. Dolayısıyla, dağıtıcı (A) firması kayıtlarına göre satılan mal maliyetini daha düşük tespit etmiş olduğundan ve söz konusu malı daha yüksek bir fiyattan sattığından (B) firmasına göre brüt kâr marjı daha yüksek olmaktadır. (A) ve (B) firmalarının brüt kâr marjları, söz konusu farklılığı dikkate alan bir düzeltme yapılmadığı sürece karşılaştırılabilir nitelikte bulunmamaktadır.(MG. İşlev analizi kapsamında, garanti hizmeti işlevi olarak değerlendirilmelidir. (A) firmasının fiyatında garanti işlevinden kaynaklanan farkın indirilmesinden sonra emsal olarak dikkate alınması mümkündür.) 

Örnek 3:

Tam mükellef (B) Kurumu tarafından aynı niteliklere sahip bir malın ilişkili kişilere vadeli, ilişkisiz kişilere peşin olarak satıldığı durumda, ödeme koşullarındaki bu farklılık dikkate alınarak yapılacak düzeltim sonucu iki işlemin karşılaştırılabilir hale getirilmesi gerekmektedir. Aksi takdirde, emsallere uygun fiyata ulaşmak mümkün olmayacaktır. (MG. Bu örnekte işlev analizi ile ilgilidir. Finansman-Kredi işlevi)  

Örnek 4: 

Türkiye'de inşaat sektöründe faaliyette bulunan tam mükellef (A) Kurumunun, dolaylı olarak ortağı olduğu (B) Kurumuna ait çimento fabrikasından yaptığı alımlarda bir torba çimentonun fiyatı 200 YTL'dir. Yapılan incelemeler sonucu, bir torba çimentonun  (B) Kurumu tarafından ilişkisiz kişilere 240 YTL'ye satıldığı tespit edilmiştir. Dolayısıyla, karşılaştırılabilirlik analizi sonucu gerekli düzeltimlerin yapılması şartıyla, ilişkili kişiler arasındaki işlemde emsallere uygun fiyatın tespit edilmesi gerekmektedir. (MG. Örnekte, işlev farklılığını gösteren bir farklılık belirtilmemiştir. Bu nedenle, örnek karşılaştırılabilirlik analizinden ziyade, karşılaştırılabilir fiyat yöntemine uygunluk göstermektedir.) 

4.2- Emsal Fiyat Aralığı

Emsal fiyat aralığı, aynı yöntemin farklı karşılaştırılabilir kontrol dışı işlem verilerine uygulanmasından veya aynı verilere farklı transfer fiyatlandırması yöntemlerinin uygulanmasından elde edilen değişik emsal fiyatların oluşturduğu bir fiyat dizisidir. Mükellef bu sonuç aralığı içerisinde aritmetik ortalama, mod, medyan veya başka bir ölçüden en makul olanını kullanmak suretiyle bir tutar belirleyebilecektir. Ancak, fiyat dizisi içersindeki fiyatların birbirinden büyük ölçüde farklı olması halinde, bu diziyi esas alarak fiyat tespit etmek yerine, yapılan işlemlerin tekrar gözden geçirilmesi gerekir. Dizideki fiyatların birbirinden büyük ölçüde farklı olması hali ile  ilgili olarak, 10, 40,75,100 fiyatları verilmiştir.