YAZARLARIMIZ
İmdat Türkay
Gelir İdaresi Grup Başkanı
iturkay@gelirler.gov.tr



2018 Yılı Mesken Ve İşyeri Kira Geliri İle Ücret Gelirinin Yıllık Beyanname İle Beyanı

1. GİRİŞ

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununa göre gerçek kişilerin gelirleri, gelir vergisine tabidir. Gelir, bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır. Gelirin kapsamına giren yedi gelir unsuru şöyledir; ticari kazanç, zirai kazanç, ücretler, serbest meslek kazancı, gayrimenkul sermaye iratları, menkul sermaye iratları, diğer kazanç ve iratlar. Gelir Vergisi Kanununda, gelirin toplanması ve beyanı esas olmakla beraber toplama yapılmayan hallere de yer verilmiştir. Buna göre;

  • Mükellefler, yedi gelir unsuruna ilişkin olarak 2018 yılında elde ettikleri kazanç ve iratlar için aksine bir düzenleme olmadığı sürece yıllık beyanname vereceklerdir.
  • Beyanı gereken gelirlerin yıllık beyannamede toplanması zorunludur.
  • Tacirler, çiftçiler ve serbest meslek erbabı ticari, zirai ve mesleki faaliyetlerinden kazanç temin etmemiş olsalar bile yıllık beyanname verirler.
  • Şirketlerin faaliyet ve tasfiye dönemlerini kapsamak üzere kollektif şirket ortakları ile komandite ortaklarda yıllık beyanname vereceklerdir.
  • GVK’nın 86 ncı maddesine göre, istisna kapsamındaki kazanç ve iratlar ile beyanname verme sınırını aşmayan ücret, gayrimenkul ve menkul sermaye iratları için yıllık beyanname verilmeyecektir.

Gerçek kişi tam/dar mükellefler yedi gelir unsurundan bir takvim yılı içinde elde ettikleri kazanç ve iratları için Gelir Vergisi Kanununda aksine hüküm olmadıkça yıllık beyanname vereceklerdir. Ayrıca, yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve iratların, mükellefin, bunları Türkiye'de hesaplarına intikal ettirdiği yılda; Türkiye'de hesaplara intikal ettirilmemesinin mükellefin iradesi dışındaki sebeplerden ileri geldiği tevsik olunan hallerde ise mükellefin bunları tasarruf edebildiği yılda elde edilmiş sayılacağı hüküm altına alınmıştır.

Bu çalışmada, 2018 yılında elde edilen birden fazla işverenden elde edilen tevkifatlı ücret geliri ve tevkifatsız ücret geliri ile tevkifatsız mesken ve tevkifatlı işyeri kira gelirinin hangi şartlarla Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesi ile beyan edileceği incelenecektir. Ancak ücret ve kira gelirlerinin hangi şartlarla yıllık beyanname ile beyan edileceği konusuna geçmeden önce; Gelir Vergisi Kanununa göre hiçbir şekilde yıllık beyanname vermeyecek gelir sahipleri incelenecektir.

2. HİÇBİR ŞEKİLDE YILLIK BEYANNAME VERİLMEYECEK GELİRLER

Gelir Vergisi Kanununda yıllık beyanname verilmeyecek gelirler belirtilmiş olup diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde ise bu gelirlerin yıllık beyannameye dahil edilmeyeceği hüküm altına alınmıştır. Yıllık beyanname verilmeyecek kazanç ve iratlar mükellefiyet şekline göre şöyledir;

Tam mükellefiyette:

  • Gerçek usulde vergilendirilmeyen ziraî kazançlar,
  • Menkul sermaye iratları sayılan; tüzel kişiliği haiz emekli sandıkları, yardım sandıkları ile emeklilik ve sigorta şirketleri tarafından; 10 yıldan az süreyle prim veya aidat ödeyerek ayrılanlara ödenen irat tutarları ile 10 yıl süreyle prim veya aidat ödeyerek ayrılanlar ile vefat, maluliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara ödenen irat tutarları,
  • Menkul sermaye iradı kapsamında olan Bireysel Emeklilik Sisteminden elde edilen iratlar (10 yıldan az süreyle katkı payı ödeyerek ayrılanlar ile bu süre içinde kısmen ödeme alanlara yapılan ödemelerin içerdiği irat tutarı; 10 yıl süreyle katkı payı ödemiş olmakla birlikte emeklilik hakkı kazanmadan ayrılanlar ile bu süre içinde kısmen ödeme alanlara yapılan ödemelerin içerdiği irat tutarı; emeklilik hakkı kazananlar ile bu sistemden vefat, maluliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemelerin içerdiği irat tutarı),
  • Kazanç ve iratların istisna hadleri içinde kalan kısmı (mesken istisnası 4.400 TL, değer artış kazancı 12.000 TL, arızi kazanç istisnası 27.000 TL vb.)
  • Tek işverenden alınmış ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücretler,
  • Mükelleflerin, tamamı tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan birden fazla işverenden elde edilen 2018 yılında 34.000 TL’yi aşmayan ücretler,
  • Vergiye tabi gelir toplamının (ücret gelirleri için beyanname verilmeyecek durumlar hariç) 2018 yılı için 34.000’lik tutarı aşmaması koşuluyla, Türkiye'de tevkifata tabi tutulmuş olan; birden fazla işverenden elde edilen ücretler, menkul sermaye iratları ve gayrimenkul sermaye iratları,
  • Bir takvim yılı içinde elde edilen ve 2018 yılı için toplamı 1.800 TL’yi aşmayan, tevkifata ve istisna uygulamasına konu olmayan menkul ve gayrimenkul sermaye iratları.

için yıllık beyanname verilmeyecek, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde de bu gelirler yıllık beyannameye dahil edilmeyecektir. 2018 yılında geçerli olan istisna tutarları ile beyanname verme sınırları 302 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile belirlenmiştir.[1]

Dar mükellefiyette ise:

  • Tamamı Türkiye'de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ücretler,
  • Tamamı Türkiye'de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan serbest meslek kazançları,
  • Tamamı Türkiye'de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan menkul sermaye iratları,
  • Tamamı Türkiye'de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan gayrimenkul sermaye iratları,
  • Diğer kazanç ve iratlar,

için yıllık beyanname verilmeyecek, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde de bu gelirler yıllık beyannameye dahil edilmeyecektir.

Bilindiği üzere, tam mükellef olan bir kişi hem Türkiye’den hem de varsa Türkiye dışından elde ettiği gelirlerden dolayı Türkiye’de vergiye tabi olmaktadır. Gelir Vergisi Kanunu açısından ikametgâhı Türkiye’de olanlar tam mükellef sayılmaktadır. Bir takvim yılı içinde Türkiye’de devamlı olarak 6 aydan fazla oturanlar ise Türkiye’de yerleşmiş sayılırlar. Türkiye’den geçici olarak yapılan ayrılmalar devamlılık şartını ortadan kaldırmaz. Bir kişinin Türkiye’de ikametgahı olmasa bile Türkiye’de birinin yanında kaldığı sürenin bir takvim yılı içinde 6 aylık süreyi (183 gün) aşması, tam mükellef kabul edilmek için yeterli görülmektedir. Türkiye’de yerleşmiş olmayan gerçek kişiler (dar mükellefler) ise, yalnızca Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden vergilendirilirler.

Buna göre tam mükellefiyette; basit usulde vergilendirilen ticari kazançlar ile gerçek usulde vergilendirilen ticari, zirai ve serbest meslek kazançları tutarı ne olursa olsun (zarar edilmiş olsa dahi) yıllık beyanname ile beyan edilecektir. Tasfiye halinde bulunanlar da dahil olmak üzere kollektif şirket ortakları ile komandit şirketlerin komandite ortaklarının kazançları için de tutarı ne olursa olsun yıllık beyanname verilecektir. Dar mükellefiyette ise; dar mükellef gerçek kişiler ticari kazançları ve gerçek usulde tespit edilen zirai kazançları ile tevkif yoluyla vergilendirilmemiş serbest meslek kazançları için yıllık beyanname vermek zorundadır. Tevkif yoluyla vergilendirilmiş serbest meslek kazançları için yıllık beyanname verilmeyecektir.

3. MESKEN VE İŞYERİ KİRA GELİRLERİNİN BEYANI

Gayrimenkul sermaye iratlarında gayrisafi hasılat, mal ve hakların kiraya verilmesinden bir takvim yılı içinde o yıla veya geçmiş yıllara ait olarak nakden veya aynen tahsil edilen kira bedellerinin tutarıdır. Gelir Vergisi Kanununa göre kira gelirinde gelirin elde edilmesi, tahsil esasına bağlanmıştır. Kira gelirinde gelirin elde edilmiş sayılarak vergiye tabi tutulabilmesi için bu mal ve hakların kiralanması karşılığında elde edilen kira gelirinin nakden veya ayni olarak tahsil edilmiş olması gerekmektedir. Kira bedelinin nakden tahsil edilmesi, kiranın Türk parası veya yabancı para ile ödenmesini ifade eder. Alınan vadeli çekler çekin alındığı tarihte nakden tahsil edilmiş sayılır. Ayın olarak tahsil edilen kiralar, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre emsal bedeli ile paraya çevrilir. Kiracı tarafından gayrimenkulü genişletecek veya iktisadi değerini devamlı surette artıracak şekilde gayrimenkule ilave edilen kıymetler, kira müddetinin sonunda bedelsiz olarak kiralayana devredildiği takdirde, anılan kıymetler kiralayan bakımından, bu tarihte aynen tahsil olunmuş sayılır.

Örneğin, 2018 yılında kiraya verdiği meskeninden, kiracı ile yaşadığı anlaşmazlık nedeniyle mahkemelik olan ve kira geliri tahsilatı yapamayan kişi, Mart/2019’de gelir vergisi beyannamesi vermeyecektir. Döviz cinsinden kiraya verme işlemlerinde tahsilatın yapıldığı tarihteki Merkez Bankası döviz alış kuru esas alınarak Türk Lirasına çevrilerek gayri safi hasılat belirlenmektedir. Yabancı para cinsinden yapılan ödemelerin, ödeme gününün borsa rayici ile borsada rayici yoksa, Maliye Bakanlığınca tespit edilecek kur üzerinden Türk parasına çevrilecektir. Gayrimenkul iradı sahipleri için;

  • Ittıla hasıl etmeleri (bilgisine girmiş olması) kaydıyla namlarına, kamu müessesesine, icra dairesine, bankaya, notere veya postaya para yatırılması,
  • Kira olarak doğan alacağın başka bir şahsa temliki (alacağın devredilmesi) (Temlikin ivazlı olup olmadığına bakılmaz. İvazlı temliklerde ivazın tahsil şartı aranmaz) veya kiracısına olan borcu ile takası,

tahsil hükmündedir. Kira geliri sahipleri tarafından geçmiş yıllara ait olarak 2018 yılında tahsil edilen kira bedelleri, tahsil edildiği 2018 yılının hasılatı sayılır ve beyanı gerekiyorsa Mart/2019 ayında beyan edilmesi gerekmektedir.

3.1. Kira Gelirine Konu Olan Mal ve Haklar

Gayrimenkul sermaye iradı, Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde yazılı mal ve hakların kiraya verilmesi karşılığında elde edilen gelirlerdir. Kira gelirine konu olan mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlar gayrimenkul sermaye iradıdır. Vakfın gelirinden hizmet karşılığı olmayarak alınan hisseler ile zirai faaliyete bilfiil iştirak etmeksizin sadece üründen pay alan arazi sahiplerinin gelirleri bu GVK’nın uygulanmasında gayrimenkul sermaye iradı sayılmaktadır. Yukarıda yazılı mallar ve haklar ticarî veya zirai bir işletmeye dahil bulunduğu takdirde bunların iratları ticarî veya zirai kazancın tespitine ilişkin hükümlere göre hesaplanır. Tüccarlara ait olsa dahi, işletmeye dahil bulunmayan gayrimenkullerle haklar hakkında gayrimenkul sermaye iradının vergilendirilmesine ilişkin hükümler uygulanır. Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen kira gelirine konu mal ve haklar ise şöyledir;

  • Arazi, bina (Döşeli olarak kiraya verilenlerde döşeme için alınan kira bedelleri dahildir), maden suları, menba suları, madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzileri ve teferruatı,
  • Voli mahalleri ve dalyanlar,
  • Gayrimenkullerin, ayrı olarak kiraya verilen mütemmim cüzileri ve teferruatı ile bilumum tesisatı, demirbaş eşyası ve döşemeleri,
  • Gayrimenkul olarak tescil edilen haklar,
  • Arama, işletme ve imtiyaz hakları ve ruhsatları, ihtira beratı (İhtira beratının mucitleri veya kanunî mirasçıları tarafından kiralanmasından doğan kazançlar, serbest meslek kazancıdır.), alameti farika, marka, ticaret unvanı, her türlü teknik resim, desen, model, plan ile sinema ve televizyon filmleri, ses ve görüntü bantları, sanayi ve ticaret ve bilim alanlarında elde edilmiş bir tecrübeye ait bilgilerle gizli bir formül veya bir imalat usulü üzerindeki kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı gibi haklar (Bu hakların kullanılması için gerekli malzeme ve teçhizat bedelleri de gayrimenkul sermaye iradı sayılır.),
  • Telif hakları (Bu hakların, müellifleri veya bunların kanuni mirasçıları tarafından kiralanmasından doğan kazançlar, serbest meslek kazancıdır),
  • Gemi ve gemi payları (Motorlu olup olmadıklarına ve tonilatolarına bakılmaz) ile bilumum motorlu tahmil ve tahliye vasıtaları,
  • Motorlu nakil ve cer vasıtaları, her türlü motorlu araç, makine ve tesisat ile bunların eklentileri.

3.2. Kira Ödemeleri Üzerinden Yapılan Gelir Vergisi Tevkifatı

Gayrimenkul sermaye iradına konu olan mal ve hakları kiralayan GVK’nın 94 üncü maddesinde sayılan kişi, kurum ve kuruluşlar, kira ödeme­leri üzerinden gelir vergisi kesintisi (tevkifat) yapmak zorundadırlar. Kiracı olan bu kişi ve kuruluşlar, yaptıkları kira ödemelerinin brüt tutarı üzerinden GVK’nın 94/5-a bendine göre %20 oranında gelir vergisi kesintisi yapmak zorundadırlar. Ancak, işyeri kiralamasında ödeme yapılmadığı durumunda stopaj kesintisinin de yapılmaması gerekmektedir. Çünkü, GVK’nın 94 üncü maddesi gereğince tevkifat yapılabilmesi için nakden veya hesaben bir ödemenin bulunması gerekmektedir. Mesken kira gelirinde ödemeyi yapanlar tevkifat yapmak durumunda olmadıklarından, tevkifat yapılması söz konusu değildir. 128 seri no.lu Gelir Vergisi Kanunu Genel Tebliğinde yapılan açıklamalara göre; aynı zamanda hem işyeri hem ikametgah olarak kiralanan gayrimenkuller vergi mevzuatımız açısından işyeri olarak kabul edildiğinden, bu gayrimenkuller için ödenecek kiraların tamamı üzerinden tevkifat yapılacaktır.

Genel olarak işyeri kiralamalarında tevkifat yapılması genel kural olmakla beraber, işyeri kiralamalarında tevkifat yapılmayan durumlar da vardır. Şöyle ki, basit usule tabi mükellefler GVK’nın 94 üncü maddesinde sayılan vergi tevkifatı yapmakla yükümlü olan kişi ve kurumlar arasında yer almadığından, bu kişiler kiraladıkları işyeri için yaptıkları ödemeler üzerinden vergi tevkifatı yapmamaktadır. Tevkifat ve istisnaya konu olmayan bu tür kira geliri elde eden kişilerin GVK’nın 86/1-d maddesine göre 2018 yılı kira tutarı 1.800 TL’yi geçiyorsa yıllık beyanname ile beyan edilmesi gerekmektedir.

3.3. Kira Gelirinde Emsal Kira Bedeli Uygulaması

Emsal kira bedeli uygulaması, gayrimenkul sermaye iratlarının vergilendirilmesinde uygulanan bir vergi güvenlik müessesesidir. Kira bedelinin hiç olmaması veya düşük olması halinde, “emsal kira bedeli” esası uygulanır. Gayrimenkulün bedelsiz olarak başkalarının kullanımına bırakılması veya kiraya verilen gayrimenkulün kira bedelinin emsal kira bedelinden düşük olması hallerinde emsal kira bedeli esası uygulanmaktadır. Gelir Vergisi Kanununun 73 üncü maddesine göre; kiraya verilen mal ve hakların kira bedelleri emsal kira bedelinden düşük olamaz. Bedelsiz olarak başkalarının intifaına bırakılan mal ve hakların emsal kira bedeli, bu mal ve hakların kirası sayılır. Bina ve arazide emsal kira bedeli, yetkili özel mercilerce veya mahkemelerce takdir veya tespit edilmiş kirası, bu suretle takdir veya tespit edilmiş kira mevcut değilse Vergi Usul Kanunu'na göre belirlenen vergi değerinin %5'idir. Diğer mal ve haklarda emsal kira bedeli, bu mal ve haklarının maliyet bedelinin, bu bedel bilinmiyorsa, Vergi Usul Kanunu'nun servetlerin değerlendirilmesi hakkındaki hükümlerine göre belli edilen değerlerinin %10'udur. 

3.3.1. Emsal Kira Bedelinin Uygulanmayacağı Durumlar

GVK’nın 73 üncü maddesine göre aşağıdaki hallerde emsal kira bedeli esası uygulanmaz.

  • Boş kalan gayrimenkullerin korunması amacıyla bedelsiz olarak başkalarının ikametine bırakılması,
  • Binaların mal sahiplerinin usul (anne-baba, büyükanne-büyükbaba), füru (çocuklar, torunlar)[2] veya kardeşlerinin ikametine tahsis edilmesi (Anne ve baba, çocuklar ve kardeşlerden her birinin ikametine birden fazla konut tahsis edilmiş ise bu konutların yalnız birisi hakkında emsal kira bedeli hesaplanmaz. Kardeşler evli ise eşlerden sadece biri için emsal kira bedeli hesaplanmaz),
  • Mal sahibi ile birlikte akrabaların da aynı evde veya dairede oturması,
  • Genel bütçeye dahil daireler ve katma bütçeli idareler, il özel idareleri ve belediyeler ile diğer kamu kurum ve kuruluşlarınca yapılan kiralamalar.

3.4. Mesken İstisnasından Yararlanmanın Şartları

Gelir Vergisi Kanununun 21 inci maddesinde yer alan mesken istisnası hakkında 302 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile 2018 yılı için belirlenmiş olan istisna tutarı 4.400 TL’dir. Mesken istisna tutarının altında kalan mesken kira gelirleri için beyanname verilmez. Mesken istisnası sadece konutlardan elde edilen kira gelirlerine uygulanır. İşyerlerinden elde edilen kira gelirlerine mesken istisnası uygulanmaz. 2018 yılında elde edilen kira gelirlerine uygulanacak mesken istisna tutarı 4.400 TL olarak belirlenmiş olup sadece mesken kira geliri elde edenler, kira gelirinin tespit edilen 4.400 TL’lik mesken istisnasını aşması halinde gelir vergisi beyannamesi ile beyan etmek zorundadırlar. Konut ve işyeri kira gelirinin birlikte elde edilip beyan edilmesi halinde ise istisna sadece konut kira gelirine uygulanır. Elde edilen kira geliri ister 12 aylık, isterse kıst dönemler olsun mesken istisnası tam olarak uygulanır.

3.4.1. Mesken İstisnasından Yararlanamayacak Kişiler

GVK’nın 21 inci maddesine göre; binaların mesken olarak kiraya verilmesinden bir takvim yılı içinde elde edilen hasılatın 2018 yılı için 4.400 TL’si gelir vergisinden müstesnadır. İstisna haddi üzerinde hasılat elde edilip beyan edilmemesi veya eksik beyan edilmesi halinde, bu istisnadan yararlanılamaz. Buna göre ticari, zirai veya mesleki kazancını yıllık beyanname ile bildirmek mecburiyetinde olanlar mesken istisnasından faydalanamazlar. Dolayısıyla, ticari, zirai veya mesleki kazancını yıllık beyanname ile beyan eden bir mükellefin mesken kira gelirinin de olması durumunda; mükellefin mesken istisnasından yararlanamayacak olması nedeniyle, mesken kira geliri mesken istisnası tutarının altında kalsa dahi beyannameye dahil edilmesi gerekmektedir. Ayrıca, istisna haddinin üzerinde mesken kira geliri (hasılat) elde edenlerden, beyanı gerekip gerekmediğine bakılmaksızın ayrı ayrı veya birlikte elde ettiği ücret, menkul sermaye iradı, gayrimenkul sermaye iradı ile diğer kazanç ve iratlarının gayri safi tutarları toplamı GVK’nın 103’üncü maddede yazılı vergi tarifesinin üçüncü diliminde ücret gelirleri için yer alan tutarı (2018 yılı için 120.000 TL) aşanlar mesken istisnasından faydalanamazlar. Öte yandan, konut kira gelirinin kanuni süresinde beyan edilmemesi veya eksik beyan edilmesi halinde istisnadan yararlanılamaz. Bu konuda 286 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yapılan açıklamalara göre; istisna haddi üzerinde hasılat elde edilip beyan edilmemesi veya eksik beyan edilmesi durumunda bu istisnadan yararlanılamayacaktır. Ancak, Vergi İdaresi herhangi bir tespit yapılmadan önce, süresinde beyan etmedikleri veya süresinde verdikleri beyannamede yer almayan konut kira gelirlerini kendiliklerinden verecekleri beyanname ile beyan edenler istisnadan yararlanabilirler.

3.5. Kira Gelirinden İndirilecek Giderler

Elde edilen kira gelirinin safi tutarı; götürü gider yöntemi (hakları kiraya verenler hariç) veya gerçek gider yöntemi olmak üzere iki farklı şekilde tespit edilebilmektedir. Elde edilen gayrimenkul sermaye iradından dolayı verilecek olan beyannamede, gerçek gider usulünün veya götürü gider usulünün seçilmesi mükelleflerin tercihine bırakılmıştır. Gayrimenkul sermaye iradının vergilendirilmesinde, gayrisafi hasılattan (brüt kira tutarından) GVK’nın 74 üncü maddesinde yazılı giderler indirilerek safi irat bulunur. Ancak, gerçek gider indiriminde GVK’nın 21 inci maddesinde yer alan mesken istisnasına isabet eden tutar indirilemez. Bu nedenle, mesken istisnasına isabet eden gider hesaplanır ve toplam giderden düşülür ve indirim konusu yapılacak gider bulunur. Gerçek gider yöntemine göre gayrisafi hasılattan indirim konusu yapılacak giderler şöyledir;

1. Kiraya veren tarafından ödenen aydınlatma, ısıtma, su ve asansör giderleri,

2. Kiraya verilen malların idaresi için yapılan ve gayrimenkulün ehemmiyeti ile mütenasip olan idare giderleri,

3. Kiraya verilen mal ve haklara müteallik sigorta giderleri,

4. Kiraya verilen mal ve haklar dolayısıyla yapılan ve bunlara sarf olunan borçların faizleri ile konut olarak kiraya verilen bir adet gayrimenkulün iktisap yılından itibaren 5 yıl süre ile iktisap bedelinin %5'i (İktisap bedelinin %5'i tutarındaki bu indirim, sadece ilgili gayrimenkule ait hasılata uygulanır. Ancak, indirilmeyen kısım GVK’nın 88. maddenin 3. fıkrasının uygulanmasında gider fazlalığı sayılmaz),

5. Kiraya verilen mal ve haklar için ödenen vergi, resim, harç ve şerefiyelerle kiraya verenler tarafından ödenmiş olmak şartıyla belediyelere ödenen harcamalara iştirak payları,

6. Kiraya verilen mal ve haklar için ayrılan amortismanlar ile kiraya veren tarafından yapılan ve gayrimenkulün iktisadi değerini artırıcı niteliği olan ısı yalıtımı ve enerji tasarrufu sağlamaya yönelik harcamalar (Bu harcamalar bir takvim yılı içinde Vergi Usul Kanununun 313. maddesinde belirlenen tutarı aşıyor ise maliyet olarak dikkate alınabilir.),

7. Kiraya verenin yaptığı onarım giderleri (Emlakın iktisadi değerini artıracak surette tevsii, tadili veya bunlara ilaveler yapılması için ihtiyar olunan giderler onarım gideri sayılmaz),

8. Kiraya verilen mal ve haklara ait bakım ve idame giderleri,

9. Kiraladıkları mal ve hakları kiraya verenlerin ödedikleri kiralar ve diğer gerçek giderler,

10. Sahibi bulundukları konutları kiraya verenlerin kira ile oturdukları konutun kira bedeli (Kira indirimi gayri safi hasılattan GVK’nın 74. maddesinin 1 ila 9 ve 11 numaralı bentlerinden yazılı giderler düşüldükten sonra, kalan miktar üzerinden yapılır; kiranın indirilemeyen kısmı 88. maddenin 3. fıkrasının uygulanmasında gider fazlalığı sayılmaz),

11. Kiraya verilen mal ve haklarla ilgili olarak mukavelenameye kanuna veya ilama istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar.

GVK’nın 74 üncü maddesindeki bu hükümlerin uygulanmasında para cezaları ve vergi cezaları hasılattan gider olarak indirilemez. Gayrimenkul sermaye mahiyetindeki mal ve hakların kısmen kiraya verilmesi halinde, yukarıda yazılı giderlerden yalnız bu kısma isabet edenler hasılattan indirilebilir. Ayrıca, gerçek gider yönteminin seçilmesi ve mesken kira gelirlerine uygulanan istisnadan yararlanılması durumda, gerçek gider tutarının istisnaya isabet eden kısmı, gayri safi hasılattan indirilemez. Vergiye tabi hasılata isabet eden indirilebilecek gider kısmı (İndirilebilecek Gider=Toplam Gider X Vergiye Tabi Hasılat/Toplam Hasılat) formülü kullanılarak hesaplanır.

Öte yandan, 2017 yılında 7061 sayılı Kanunla GVK’da yapılan düzenlemeyle, 1.1.2017 tarihinden geçerli olmak üzere gayrimenkul sermaye iratlarına yönelik mükelleflerin gerçek giderlerine karşılık olmak üzere hasılatının %25'i oranında uygulanan götürü gider oranı %15'e düşürülmüştür. Mükellefler (hakları kiraya verenler hariç) diledikleri takdirde gerçek giderlere karşılık olmak üzere hasılatlarından %15'ini götürü olarak indirebilirler. Bu usulü seçen mükellefler hiçbir gider belgesi olmadan konut ise mesken istisnasını düşecekler, değilse %15 götürü gider olarak gelirlerinden düşeceklerdir. Konu hakkında yayımlanan 300 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde gerekli açıklama ve örneklere yer verilmiş bulunmaktadır. Elde edilen gayrimenkul sermaye iradından dolayı verilecek olan beyannamede, gerçek gider usulünün veya götürü gider usulünün seçilmesi mükelleflerin tercihine bırakılmıştır. Ancak, hakları kiraya verenler götürü gider yöntemini seçemezler. Götürü veya gerçek gider yönteminin seçimi, taşınmaz malların tümü için yapılır. Bunlardan bir kısmı için gerçek gider, diğer kısmı için götürü gider yöntemi seçilemez. Ayrıca, götürü gider yöntemini seçen mükellefler, 2 yıl geçmedikçe gerçek gider yöntemine dönemezler.

3.6. Mesken ve İşyeri Kira Gelirinin Beyanı

2018 yılına ilişkin beyana tabi geliri sadece gayrimenkul sermaye iradından ibaret olan mükelleflerden;

  • 2018 Yılında elde ettiği konut kira geliri, 4.400 TL’lik istisna tutarını aşanlar,
  • 2018 Yılında işyeri kira gelirleri üzerinden vergi kesintisi yapılanlardan, kira ge­lirlerinin brüt tutarı beyanname verme sınırı olan 34.000 TL’yi aşanlar, 
  • 2018 Yılında bir takvim yılı içinde mal ve hakların kiralanmasından elde edilen gelirlerden tevkifat ve istisna uygulamasına konu olmayan ve tutarı beyanname verme sınırı olan 1.800 TL’yi aşanlar,

yıllık gelir vergisi beyannamesi vereceklerdir. Söz konusu tutarların altında kalan kira gelirleri için yıllık beyanname verilmeyecektir. İlk defa mükellef olanların mükellefiyete giriş işlemleri, verdikleri ilk beyannameler üzerine vergi dairesi tarafından yapılmaktadır.

Konut kira gelirinin 4.400 TL istisna düşüldükten sonraki kalan tutar ile tevkifata tabi işyeri kira gelirlerinin toplamı 2018 yıl için 34.000 TL'yi aşması halinde konut ve işyeri kira geliri için beyanname verilmesi gerekmektedir. Konut kira gelirinin 4.400 TL istisna düşüldükten sonraki kalan tutar ile tevkifata tabi işyeri kira gelirlerinin toplamı 2018 yıl için 34.000 TL'yi aşmaması halinde ise, işyeri kira geliri beyan edilmeyip sadece konut kira geliri beyan edilecektir. Eğer konut kira geliri 4.400 TL istisna tutarının altında ise konut kira geliri beyan edilmeyeceğinden toplama dahil edilmeyecektir. Öte yandan, dar mükellefiyette; tamamı Türkiye'de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ücretler, serbest meslek kazançları, menkul ve gayrimenkul sermaye iratları ile diğer kazanç ve iratlar için yıllık beyanname verilmeyecek, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde ise bu gelirler beyannameye dahil edilmeyecektir. Dolayısıyla, dar mükellefler tarafından 2018 yılında tevkifata tabi işyeri kira geliri için yıllık beyanname verilmeyecek; tevkifatsız olan mesken kira geliri tutarı 4.400 TL’lik istisna tutarını aşarsa beyan edilecektir.

3.7. Dar Mükelleflerin Tevkifatlı Veya Tevkifatsız Kira Gelirinin Beyanı

GVK’nın “Toplama Yapılmayan Haller” başlıklı 86/2. maddesi gereğince dar mükellefler, tamamı Türkiye'de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan gayrimenkul sermaye iratları için yıllık beyanname vermeyecekler ve diğer gelirleri için beyanname vermeleri halinde de bu gelirlerini beyannameye dahil etmeyeceklerdir. Dar mükellefiyet bakımından gayrimenkul sermaye iradında, tevkif suretiyle vergilendirilme yapılması durumunda bunun nihai vergi olması, eğer tevkif suretiyle vergilendirme yapılmamış ise yıllık beyanname ile beyan edilmesi gerekir. 210 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğine göre, çalışma veya oturma izni alarak altı aydan fazla bir süre yurt dışında yaşayan Türk vatandaşları (GVK 3/2. maddesi hariç), Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratlar bakımından dar mükellefiyet esasında vergilendirilmektedir.

Dar mükellefiyete tabi gerçek kişilerin elde ettikleri gayrimenkul sermaye iradının Türkiye’de vergilendirilmesi için, GVK’nın 7. maddesi hükmü uyarınca gayrimenkulün Türkiye’de bulunması ve bu mahiyetteki mal ve hakların Türkiye’de kullanılması veya Türkiye’de değerlendirilmesi gerekir. Değerlendirmeden maksat, ödemenin Türkiye’de yapılması veya ödeme yabancı ülkede yapılmışsa, Türkiye’de ödeyenin veya nam ve hesabına ödeme yapılanın hesaplarına intikal ettirilmesi veya karından ayrılmasıdır. Karından ayrılması ise gider yazılması anlamına gelmektedir.[3]

Türkiye’de tevkif yoluyla vergilendirilmemiş olan konut kira geliri elde eden dar mükellefler 2018 yılı için öngörülen istisna tutarı olan 4.400 TL’nin aşılması halinde yıllık beyanname vereceklerdir. Mesken kira gelirleri için belirlenen istisna tutarının altında kalan kira geliri için beyanname verilmeyecektir.

Dar mükellefler, tamamı Türkiye’de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan gayrimenkul sermaye iratları için yıllık beyanname vermezler. Diğer gelirler için yıllık beyanname vermeleri halinde de tevkifata tabi tutulan bu gelirlerini beyannameye dahil etmezler. Beyana tabi geliri sadece gayrimenkul sermaye iradından ibaret olan mükelleflerden;

• Bir takvim yılı içinde elde ettiği konut kira geliri, istisna tutarını (2018 yılı için 4.400 TL) aşanlar,

• Bir takvim yılı içinde mal ve hakların kiralanması sonucu, tevkif suretiyle vergilendirilmemiş kira gelirleri elde edenler,

yıllık beyanname vereceklerdir.

Diğer bir ifade ile tevkifata ve istisnaya konu olmayan gayrimenkul sermaye iratlarının tutarına bakılmaksızın beyan edilmesi gerekmektedir. Öte yandan, dar mükellefiyete tabi olanların yıllık beyanname ile bildirmeye mecbur olmadıkları kazanç ve iratlardan, vergisi tevkif suretiyle alınmamış olanlar Münferit Beyanname ile beyan edilecektir.

4. ÜCRET GELİRLERİNİN BEYANI

4.1. Çalışanlara Ödenen Ücret Kapsamındaki Ödemeler

Gelir Vergisi Kanununda yedi gelir unsurundan biri olan ücret gelirlerinin genel vergilendirme şekli, ücretin nakten veya hesaben ödenmesi sırasında tevkif suretiyle yapılmakla beraber, belli şartlar ve limitler dahilinde yıllık beyanname ile beyan edilmesi de söz konusu olabilmektedir. GVK’nın 61 inci maddesine göre ücret; işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar (hizmet karşılığının mal olarak verilmesi) ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen (konut, araç sağlanması vb.) menfaatlerdir. Ücretin ödenek tazminat, kasa tazminatı (mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez. GVK’nın aynı maddesinde aşağıda sayılan ödemelerde ücret kapsamında değerlendirilmiş bulunmaktadır.

  • Kanunla kurulan emekli sandıkları ile 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20 nci maddesinde belirtilen sandıklar tarafından ödenen ve en yüksek Devlet memuruna yapılan en yüksek ödeme tutarını aşan emekli, malûliyet, dul ve yetim aylıkları.
  • Daha önce yapılmış veya gelecekte yapılacak hizmetler karşılığında verilen para ve ayınlarla sağlanan menfaatler.
  • TBMM, İl Genel Meclisi ve Belediye Meclisi üyeleri ile özel kanunlarına veya idari kararlara göre kurulan daimi veya geçici bütün komisyonların üyelerine ve yukarıda sayılanlara benzer diğer kişilere bu sıfatları dolayısıyla ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler.
  • Yönetim ve Denetim Kurulları başkanı ve üyeleriyle, tasfiye memurlarına bu sıfatları dolayısıyla ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler.
  • Bilirkişilere, resmi arabuluculara, eksperlere, spor hakemlerine ve her türlü yarışma jürisi üyelerine ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler.
  • Sporculara transfer ücreti veya sair adlarla yapılan ödemeler ve sağlanan menfaatler.
  • Hizmet sözleşmesi sona erdikten sonra; karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları gibi çeşitli adlar altında yapılan ödemeler ve yardımlar.

Aynı Kanunun 62 nci maddesinde ise işverenler, hizmet erbabını işe alan, emir ve talimatları dahilinde çalıştıran gerçek ve tüzel kişiler olarak tanımlanmıştır. GVK’nın 94 üncü maddesinde de kimlerin hangi ödemelerden tevkifat yapacakları sayılmış olup, 1 inci bendinde hizmet erbabına ödenen ücretlerden 103 ve 104 üncü maddelere (artan oranlı gelir vergisi tarifesine) göre tevkifat yapılacağı hüküm altına alınmıştır. GVK’nın 63 ve 31 inci maddelerine göre gayrisafi ücret tutarından indirim konusu yapılabilecek hususlar şöyledir; Ordu Yardımlaşma Kurumu ve benzeri kamu kurumları için yapılan kanuni kesintiler, kanunla kurulan emekli sandıkları ile 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20 nci maddesinde belirtilen sandıklara ödenen aidat ve primler ile işsizlik sigortası pirimi, sosyal güvenlik destek primi, hayat/şahıs sigorta primleri, çalışanlar tarafından ilgili kanunlarına göre sendikalara ödenen aidatlar ve engellilik indirimi.

4.2. Vergiden İstisna Edilen Ücret Ödemeleri

Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. Gerçek kişilerin elde etmiş oldukları ücret gelirleri gelir vergisine tabidir. İşverenler, hizmet erbabını işe alan, emir ve talimatları dahilinde çalıştıran gerçek ve tüzel kişiler olarak tanımlanmıştır. Gelir vergisinden istisna edilen ücret ödemeleri Gelir Vergisi Kanununun ilgili maddeleri ile ödemelerin yer aldığı özel kanunlarda düzenlenmiştir. Ücret gelirleri, Gelir Vergisi Kanununun 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29 ve geçici maddelerde kısmen veya tamamen istisna edilmiş olup istisna uygulamasında ücret geliri elde eden kişilerin durumu da etkili olmaktadır. Gelir vergisinden istisna edilen çeşitli ödemeler maddeler itibarıyla şöyledir; gelir vergisinden istisna edilen ücret ödemeleri (GVK 23. mad.), gider karşılı olarak yapılan ve vergiden istisna edilen ödemeler (GVK 24. mad.), tazminat ve yardımlarda istisnalar (GVK 25. mad.), vatan hizmetleri yardımlarında istisnalar (GVK 26. mad.), teçhizat ve tayın bedellerinde istisnalar (GVK 27. mad.), tahsil ve tatbikat ödemelerinde istisnalar (GVK 28. mad.) ve teşvik ikramiye ve mükafatlarında istisnalar (GVK 29. mad.).

Söz konusu ücret istisnaları kapsamında hizmet erbaplarına yapılan ücret ödemeleri için yıllık beyanname verilmesi ve diğer gelirler için verilen beyannameye bu istisna ücretlerin dahil edilmesi söz konusu değildir. Öte yandan, GVK’nın geçici maddelerinde yer alan bazı ücret ve ücret kapsamındaki ödemelerde genel ücretlerin vergilendirilmesinin dışında sabit oranlarda bir tarifeye göre vergi kesintisi yapılmakta olup artan oranlı vergi tarifesi uygulanmamaktadır. GVK’nın geçici 68 inci maddesinde yer alan hükme göre; 31.12.2020 tarihine kadar Türkiye Jokey Kulübünce organize edilen yarışmalara katılan atların jokeyleri, jokey yamakları ve antrenörlerine ücret olarak yapılan ödemeler üzerinden %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılır. Türkiye Jokey Kulübü aracılığıyla yapılan ücret ödemelerinde gelir vergisi tevkifatı bu Kulüp tarafından yerine getirilir. Tevkif suretiyle vergilendirilmiş bulunan bu gelirler için yıllık beyanname verilmez. Diğer gelirler nedeniyle beyanname verilmesi halinde de bu gelirler beyannameye dahil edilmez.

Gelir Vergisi Kanununun geçici 72 nci maddesinde yer alan hükümlere göre, 31.12.2019[4] tarihine kadar sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemeler üzerinden, lig usulüne tabi spor dallarında; en üst ligdekiler için %15, en üst altı ligdekiler için %10 ve diğer liglerdekiler için %5; lig usulüne tabi olmayan spor dallarındaki sporculara yapılan ödemeler ile milli sporculara uluslararası  müsabakalara katılmaları karşılığında yapılan ödemelerden %5 oranlarında gelir vergisi tevkifatı yapılmaktadır. Bu ödemeler üzerinden GVK’nın 94'üncü maddesi kapsamında ayrıca tevkifat yapılmaz. Bu gelirler için yıllık beyanname verilmez, diğer gelirler dolayısıyla beyanname verilmesi halinde de bu gelirler yıllık beyannameye dahil edilmez.

4.3. Yıllık Beyanname Veren Ücretlilerin Asgari Geçim İndiriminden Yararlanması

GVK’nın 32 nci maddesine göre, asgari geçim indirimi uygulaması, sadece gerçek usulde ücret geliri elde eden ücretlilere uygulanmakta olup işverenler tarafından hesaplanan asgari geçim indirimi tutarı, çalışana ödenen ücret tutarı üzerinden hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilmek suretiyle ücretlinin net maaşına yansıtılmaktadır. Ücretlerinden vergi kesintisi yapılmayan ve bu nedenle ücretlerini yıllık beyanname ile beyan etmek zorunda olan ücretlilerde asgari geçim indirimi, yıllık beyannamede hesaplanan gelir vergisinin ücret gelirlerine isabet eden tutarından mahsup edilmesi suretiyle gerçekleştirilmektedir. Bu kapsamdaki ücretliler, yıllık beyannamelerine ekinde yer alan "Aile Durumu Bildirimi"ni doldurarak ekleyeceklerdir.[5] Kesintiye tabi olmayan ücretlerini yıllık beyanname ile beyan etmek zorunda olan ücretliler bu beyannameye diğer gelir unsurlarını da dahil etmeleri halinde asgari geçim indirimi, yıllık beyannamede sadece ücret gelirlerine isabet eden gelir vergisinden mahsup edilecektir. Birden fazla işverenden kesinti yoluyla vergilendirilen ücret geliri elde edilmesi dolayısıyla ücret gelirinin yıllık beyanname ile beyan edilmesi halinde, yıl içinde işveren aracılığıyla asgari geçim indiriminden yararlanılması nedeniyle, yıllık beyannamede asgari geçim indiriminden yararlanılması mümkün değildir.

Ücretlerinden vergi kesintisi yapılan ve işverenler aracılığıyla yıl içinde asgari geçim indiriminden yararlanan mükelleflerin, kesintiye tabi ücret gelirlerini yıllık beyannameye dahil etmeleri halinde, beyan edilen gelir üzerinden hesaplanan vergiden, yıl içinde kendisine ödenen ücret üzerinden kesilen gelir vergisinin asgari geçim indirimi mahsup edilmeden önceki tutarı mahsup edilecektir. 2018 yılında tevkifata tabi tutulmayan ücret geliri nedeniyle yıllık beyanname veren ve asgari geçim indiriminden yararlanmak isteyen ücretliler, yıllık beyannamede hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilecek asgari geçim indirimi tutarını hesaplarken 2018 yılının bilgilerini dikkate alarak hesaplama yapacaklardır.

Asgari geçim indirimi, ücretin elde edildiği takvim yılı başında belirlenen asgari ücretin yıllık brüt tutarına; üretlinin kendisi için %50, çalışmayan ve herhangi bir geliri olmayan eşi için %10, çocukların her biri için ayrı ayrı olmak üzere ilk 2 çocuk için %7,5, üçüncü çocuk için %10 ve diğer çocuklar için %5 olmak üzere ücretlinin şahsi ve medeni durumu dikkate alınarak hesaplanan indirim oranlarının uygulanması sonucu bulunacak tutarın, Gelir Vergisi tarifesinin birinci gelir dilimine uygulanan oranla (%15) çarpılması sonucu bulunacak indirim tutarının beyannamede hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilmesi suretiyle bulunacaktır. Hesaplanan bu tutar ise ödenecek vergiden mahsup edilecektir. Asgari geçim indiriminin yıllık tutarı, her ücretli için asgari ücret üzerinden hesaplanan yıllık vergi tutarını aşmayacaktır.

4.4. Yıllık Beyanname Veren Ücretlilerde Engellilik İndirimi Uygulaması

Gelir Vergisi Kanununun 31 inci maddesine göre; çalışma gücünün asgari %80'ini kaybetmiş bulunan hizmet erbabı birinci derece engelli, asgari %60'ını kaybetmiş bulunan hizmet erbabı ikinci derece engelli, asgari %40'ını kaybetmiş bulunan hizmet erbabı ise üçüncü derece engelli sayılır ve elde ettikleri ücret gelirlerinden aylık engellilik indirimi tutarları indirilir. GVK’nın 36 ncı maddesi uyarınca muhtelif yerlerden ücret alan hizmet erbabı için engellilik indirimi bunlardan yalnız en yüksek olan ücretin vergisine uygulanır. 2018 yılında elde edilen ücret gelirlerinin yıllık beyanname ile Mart/2019’de beyanında dikkate alınacak engellilik indirimi aylık tutarları 302 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde açıklanmış bulunmaktadır. Ücret gelirlerini yıllık beyanname ile beyan eden ve bakmakla yükümlü olduğu engelli kişi bulunan hizmet erbabı engellilik indiriminden yararlanabilecektir.[6] GVK’nın 31. maddesinin ikinci fıkrasında yer alan aylık engellilik indirimi tutarları 2018 yılı için aşağıdaki şekilde belirlenmiştir.

1. Derece Engelliler İçin

(Çalışma gücünün asgari %80’ini kaybetmiş olanlar)

Aylık=1.000 TL

Yıllık=1.000X12=12.000 TL

2. Derece Engelliler İçin

(Çalışma gücünün asgari %60’ını kaybetmiş olanlar)

Aylık=530 TL

Yıllık=530X12=6.360 TL

3. Derece Engelliler İçin

 (Çalışma gücünün asgari %40’ını kaybetmiş olanlar)

Aylık=240 TL

Yıllık=240X12=2.880 TL

4.5. Yıllık Beyanname ile Beyan Edilecek/Edilmeyecek Ücret Gelirleri

Gelir Vergisi Kanununun 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutar 2018 yılı için 34.000 TL’dir. GVK’nın 86 ncı maddesine göre, birden sonraki işverenden alınan ücretlerin toplamı 34.000 TL’yi aşması durumunda, ücretlerin tamamı (ilk işverenden alınan ücrette dahil olmak üzere) yıllık beyannameye dahil edilecektir. Birden fazla işverenden ücret alınması halinde, ücret gelirleri beyanının tespiti için birinci işverenden alınan ücretin hangisi olacağı ücretli tarafından serbestçe belirlenecektir. 2018 yılında elde edilen ve Mart/2019 ayında yıllık beyanname ile beyan edilecek/edilmeyecek ücret gelirleri şöyle olacaktır;

  • Tek işverenden alınmış ve kesinti suretiyle vergilendirilmiş ücret gelirleri için tutarı ne olursa olsun yıllık beyanname verilmeyecek, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde de bu gelirler beyannameye dahil edilmeyecektir.
  • Kesintiye tabi tutulmamış ücret gelirleri için tutarı ne olursa olsun yıllık beyanname verilecektir.
  • Birden fazla işverenden ücret alan ve birden sonraki işverenden aldıkları ücretlerin toplamı Gelir Vergisi Kanununda yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı (2018 yılı için bu tutar 34.000 TL’dir) aşmayan mükelleflerin, tamamı kesinti yoluyla vergilendirilmiş ücretleri yıllık beyanname ile beyan edilmeyecektir.
  • Birden fazla işverenden kesinti yoluyla vergilendirilmiş ücret geliri elde eden ücretlilerden, birden sonraki işverenden aldıkları ücretlerin toplamı 34.000 TL’yi aşan ücretliler elde ettikleri ücret gelirleri nedeniyle beyanname vermek zorundadırlar.
  • Kesintiye tabi tutulmamış ücret gelirlerinin beyanı için bir sınır bulunmamakta olup tutarı ne olursa olsun tevkifatsız ücret gelirleri için yıllık beyanname verilecektir.

4.6. Tevkifata Tabi Olmayan Ücret Gelirinin Beyanı

Gelir Vergisi Kanununda, tevkifata tabi olmayan ücretler belirtilmiş ve vergi tevkifatının yapılmadığı durumlarda ücret gelirlerinin yıllık beyanname ile beyan edileceği hüküm altına alınmıştır. Buna göre, ücretlerini yabancı bir memleketteki işverenden doğrudan doğruya alan hizmet erbabı ile istisnadan faydalanmayan Türkiye’de bulunan yabancı elçilik ve konsolosluk memur ve hizmetlileri için tevkifat yapılmayacağından ücret gelirini elde edenler tarafından yıllık beyanname ile beyan edilmesi gerekmektedir.

4.6.1. Yabancı Ülkelerdeki İşverenlerden Alınan ve Kesintiye Tabi Olmayan Ücretler

Yabancı ülkelerde bulunan işverenlerden alınan ve tevkifata tabi olmayan ücretlerin (varsa Türkiye dahilindeki kazanç ve iratlarıyla birlikte) yıllık beyanname ile beyan edilmesi gerekmektedir. Buna göre, ücretlerini yabancı bir memleketteki işverenden doğrudan doğruya alan hizmet erbabına ödenen ücretlerden tevkifat yapılmayacağından ücret gelirini elde edenler tarafından yıllık beyanname ile beyan edilmesi gerekmektedir. Ancak, 6728 sayılı Kanunla GVK’nın 23 üncü maddesinin (14) numaralı bendi, (a) ve (b) alt bentler olarak yeniden düzenlenmiştir. Buna göre;

  • Kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tabi işverenlerin yanında çalışan hizmet erbabına, işverenin Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretler ile,
  • Kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tabi işverenlerin, Ekonomi Bakanlığından alınan izne istinaden kurulan bölgesel yönetim merkezlerinde münhasıran merkezin faaliyet izni kapsamında istihdam ettikleri hizmet erbabına Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretler,

gelir vergisinden istisna edilmiştir.[7]Bu kapsamdaki vergiden istisna edilen ücret ödemeleri için yıllık beyanname verilmeyecektir.

4.6.2. Yabancı Elçilik ve Konsolosluklarda Çalışan Memur ve Hizmetlilere Ödenen Tevkifata Tabi Olmayan Ücretin Vergilendirilmesi

Yabancı ülkelerin Türkiye'de bulunan elçi, maslahatgüzar ve konsolosları ile elçilik ve konsolosluklara mensup olan ve o ülkenin uyruğunda bulunan memurları dışında kalan memur ve hizmetlilerin yalnızca bu işlerden dolayı aldıkları ücretler, karşılıklı olmak koşuluyla gelir vergisinden istisna edilmiştir. Karşılıklılık esasının uygulanmadığı durumlarda karşılık esasına uymayan ülkenin Türkiye'deki temsilciliğinde çalışan memurlar istisnadan yararlanamazlar. Bu durumda ücret sahipleri elde ettikleri kesintiye tabi olmayan ücret gelirini yıllık gelir vergisi beyannamesiyle beyan edeceklerdir.

4.7. Hem Tevkifatlı Hem de Tevkifatsız Ücret Gelirlerinin Beyanı

Bir takvim yılında birden fazla işverenden hem tevkifatlı hem de tevkifatsız ücret geliri elde ediliyorsa, tevkifatlı veya tevkifatsız olması fark etmeksizin bu ücret gelirlerinin bir tanesi hariç, geriye kalanlarının safi değeri toplamının GVK’nın 103 üncü maddesinde yer alan gelir vergisi tarifesinin ikinci gelir diliminde yer alan tutardan (2018 yılı için 34.000 TL) fazla olması durumunda, hariç tutulan ücret de dahil olmak üzere tüm ücret gelirleri için beyanname verilecektir. Bir takvim yılında birden fazla işverenden hem tevkifatlı hem de tevkifatsız ücret geliri elde ediliyorsa, tevkifatlı veya tevkifatsız olması fark etmeksizin bu ücret gelirlerinin bir tanesi hariç, geriye kalanlarının safi değeri toplamı GVK’nın 103 üncü maddesinde yer alan gelir vergisi tarifesinin ikinci gelir diliminde yer alan tutardan (2018 yılı için 34.000 TL) az ise tevkifatlı ücret gelirleri için beyanname verilmeyecek, ancak tevkifatsız ücret geliri hariç tutulmuş olsa dahi bu ücret gelirlerinin tamamı için beyanname verilecektir.

4.8. Dar Mükellef Ücretlilerin Beyanname Verme Durumu

GVK’nın 86/2 nci maddesine göre dar mükellef gerçek kişiler, tamamı Türkiye'de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ücret gelirleri için yıllık beyanname vermeyecekler ve diğer gelirleri için (ticari kazanç, gerçek usulde vergilendirilen zirai kazançlar, tevkifatsız menkul ve gayrimenkul sermaye iratları için) beyanname vermeleri halinde de bu gelirlerini beyannameye dahil etmeyeceklerdir. Dolayısıyla, tevkifata tabi tutulmuş olmak kaydıyla dar mükellef gerçek kişilerin elde ettiği ücret gelirleri için birden fazla işverenden elde edilip edilmediğine ve tutarına bakılmaksızın yıllık beyanname verilmeyecektir. Ancak, tevkifata tabi tutulmamış ücret geliri elde eden dar mükellef gerçek kişilerin ücret gelirlerini yıllık beyanname ile beyan etmesi gerekmektedir.

5. ÜCRET VE KİRA GELİRİNE İLİŞKİN VERİLECEK YILLIK BEYANNAMEDEN YAPILACAK İNDİRİMLER VE ZARARLARIN MAHSUBU

Yıllık beyanname ile beyan edilen gelir toplamından indirim konusu yapılacak hususlar Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesinde ve kendi özel kanunlarında belirtilmiştir. 2018 yılında elde edilen ücret gelirlerinin yıllık beyanname ile beyan edilmesi halinde gelir toplamından, vergi hesaplanmadan önce yapılacak indirimler Gelir Vergisi Kanunu ile diğer kanunlarda belirtilmiştir. Gelir vergisi matrahının tespitinde gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirlerden aşağıda belirtilen indirimlerin yapılabilmesi için yıllık beyanname ile bildirilecek bir gelirin bulunması ve yapılacak indirimlerin ilgili mevzuatta belirtilen şartları taşıması gerekmektedir. Beyan edilen gelir toplamından indirim konusu yapılabilecek bazı unsurlar şunlardır:[8]

    • Hayat/şahıs sigorta primleri,
    • Eğitim ve sağlık harcamaları,
    • Engellilik indirimi,
    • Bağış ve yardımlar,
    • Başbakanlıkça veya Bakanlar Kurulunca başlatılan yardım kampanyalarına yapılan ayni ve nakdi bağışlar,
    • İktisadi işletmeleri hariç Türkiye Kızılay Derneğine ve Türkiye Yeşilay Cemiyetine makbuz karşılığı yapılan nakdi bağış ve yardımlar,
    • Sponsorluk harcamaları,
    • Diğer kanunlara göre tamamı indirilecek bağış ve yardımlar (Sosyal Yardımlaşma ve Dayanışmayı Teşvik Kanununa, Türkiye Bilimsel ve Teknik Araştırma Kurumunun Kuruluşu Hakkındaki Kanuna, Sosyal Hizmetler ve Çocuk Esirgeme Kurumu Kanununa, Atatürk Kültür, Dil ve Tarih Yüksek Kurumu Kanununa, Türk Silahlı Kuvvetleri Güçlendirme Vakfı Kanununa göre yapılan bağış ve yardımlar gibi).

Öte yandan, Gelir Vergisi Kanununun 88 nci maddesinde gelirin toplanmasında gelir kaynaklarının bir kısmından hasıl olan zararların (80. maddede yazılı diğer kazanç ve iratlardan doğanlar hariç) diğer kaynakların kazanç ve iratlarına mahsup edileceği belirtilerek, bu mahsup neticesinde kapatılmayan zarar kısmının, müteakip yılların gelirinden indirileceği, arka arkaya 5 yıl mahsup edilemeyen zarar bakiyesinin müteakip yıllara nakledilemeyeceği hüküm altına alınmıştır. Giderlerin gelirden fazla olması yani zarar meydana gelmesi halinde de mükellefler beyanname vereceklerdir. Giderlerin fazla olması nedeniyle oluşan zararlar 5 yılı geçmemek suretiyle devredilebilecek, gelecek yılların kira gelirlerinden indirilebilecektir. Ancak, bu durumun iki istisnası vardır. Bunlar;

  • Gerçek gider yöntemini seçen ve konutlarını kiraya vererek, başka konutlarda kirada oturanların indirim konusu yapacakları kira bedeli tutarı elde ettikleri gayrimenkul sermaye iradı ile sınırlıdır. İndirilemeyen kısım gider fazlalığı sayılmayacağı gibi zarar olarak da kabul edilmez. Ayrıca, diğer gelirlerden mahsup da edilemez.
  • Konut olarak kiraya verilen bir adet gayrimenkulün iktisap yılından itibaren 5 yıl süre ile iktisap bedelinin %5’i elde edilen kira hasılatından indirilebilmektedir. Bu %5’lik kısmın hasılatı aşan kısmı da gider fazlalığı olarak değerlendirilemez. Kira indirimi ile 5 yıl boyunca iktisap bedelinin %5’lik kısmı hariç olmak üzere, yapılan giderlerin elde edilen gayrimenkul sermaye iradından fazla olması durumunda ortaya çıkan zarar, Gelir Vergisi Kanununun 88 inci maddesi hükmü çerçevesinde zarar mahsubu kapsamında değerlendirilir.

6. YILLIK BEYANNAMENİN VERİLMESİ/VERGİ TARİFESİ/VERGİNİN ÖDENMESİ

Gelir vergisine tabi gelirlerin vergilendirilmesinde esas alınan vergi tarifesi, 2018 takvim yılı gelirlerinin vergilendirilmesinde esas alınmak üzere 302 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile aşağıdaki şekilde belirlenmiştir. Dolayısıyla, 2018 yılında elde edilen yedi gelir unsuruna ilişkin kazanç ve iratların Mart/2019 ayında beyanında aşağıdaki vergi tarifesi uygulanacaktır. 2018 yılında ücret dışındaki gelir unsurları için beyanname veren bir mükellefin aynı anda ücret gelirinin de olması ve beyannamedeki toplam gelirin 80.000 TL'yi aşması durumunda 25.02.2011 tarih ve 75 No.lu GV Sirkülerinde yapılan açıklamalara göre verginin hesaplanması gerekmektedir.

14.800 TL'ye kadar

% 15

34.000 TL'nin 14.800 TL'si için 2.220 TL, fazlası

% 20

80.000 TL'nin 34.000 TL'si için 6.060 TL, (ücret gelirlerinde 120.000 TL'nin

34.000 TL'si için 6.060 TL), fazlası

 

% 27

80.000 TL'den fazlasının 80.000 TL'si için 18.480 TL, (ücret gelirlerinde

120.000 TL'den fazlasının 120.000 TL'si için 29.280 TL), fazlası

 

% 35

oranında vergilendirilir.

 

Kira ve ücret gelirinden dolayı vergi dairesinde mükellefiyet kaydı bulunan veya ilk defa mükellefiyet kaydı açtıracak olan gayrimenkul sermaye iradı sahipleri, 2018 yılında elde ettikleri ve beyan edilmesi gereken ücret ve mesken/işyeri kira gelirleri için 1-25 Mart 2019 tarihlerinde yıllık beyanname vereceklerdir. Gelir vergisi beyannamesinin mükellefin bağlı olduğu vergi dairesine elden, postayla veya internet ortamında Hazır Beyan Sistemini kullanılarak verilmesi mümkün bulunmaktadır. Hazır Beyan Sistemi kullanılarak 2018 yılında elde edilen dört gelir unsuru (ücret geliri, gayrimenkul sermaye iradı, menkul sermaye iradı ve diğer kazanç ve iratlar) için 1-25 Mart 2019 döneminde beyanname vermek mümkündür. Hazır Beyan Sisteminden söz konusu dört gelir unsurunu ayrı ayrı veya birlikte elde edenler yararlanabileceklerdir. Kişiler Sistemde kendileri için Gelir İdaresi tarafından hazırlanmış beyannameyi uygun görmeleri halinde ister direk olarak onaylayabilecekler, isterlerse bilgilerde değişiklik yaptıktan sonra onaylayabileceklerdir. Beyannamenin verilmesi sırasında, vergi hesaplaması Sistem tarafından otomatik olarak yapılacak ve tahakkuk bilgileri mükellefin onayına sunulacaktır. Dört gelir unsurunu elde eden mükellefler, Hazır Beyan Sistemini kullanarak beyanname verebilecekleri gibi istemeleri halinde kağıt ortamında vergi dairesine giderek de beyannamelerini verebileceklerdir.

Ücret kazançları ile mesken/işyeri kira gelirinin Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesi ile beyan edilmesi sırasında, beyannamede yıl içinde ücret ve işyeri kira gelirleri üzerinden ödenen tevkifatlar nedeniyle ödenecek gelir vergisinin çıkmaması durumunda, fazla ödenen verginin mükellefe mahsuben veya nakten iade edilmesi gerekmektedir. 2018 yılında elde edilen ücret ve kira gelirleri için verilen yıllık beyanname üzerine tahakkuk eden gelir vergisi iki eşit taksitte olmak üzere 1. Taksiti Mart/2019 ayı sonuna kadar, 2. Taksiti ise Temmuz/2019 ayında ödenir. 2018 yılına ilişkin kira geliri için verilecek yıllık beyanname için ödenecek damga vergisi tutarı da 63 seri no.lu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliği ile 72,70 TL olarak belirlenmiş olup bu tutar Mart/2019 ayında tahakkuk ettirilerek, gelir vergisi birinci taksit ödeme süresi içinde ödenecektir.  Tahakkuk eden gelir vergisinin; Başkanlığın internet sitesi (www.gib.gov.tr) üzerinden anlaşmalı bankaların kredi kartıyla, anlaşmalı bankaların internet bankacılığı aracılığıyla, anlaşmalı bankalardan ve tüm vergi dairelerinden ödenmesi mümkün bulunmaktadır.

7. ÜCRET GELİRLERİNİN VE KİRA GELİRİNİN BEYANINA İLİŞKİN ÖRNEK OLAYLAR

7.1. Ücret Gelirinin Beyanına İlişkin Örnekler

Tam mükellef gerçek kişiler tevkif yoluyla vergilendirilmiş tek işverenden alınan ücretleri için yıllık gelir vergisi beyannamesi vermeyeceklerdir. Birden fazla işverenden tevkifata tabi ücret geliri elde edilmesi durumunda, birden sonraki işverenden alınan ücretlerin toplamının gelir vergisi tarifesinin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı aşması halinde birinci işverenden alınan da dahil olmak üzere ücret gelirlerinin tamamı beyan edilecektir. Birden fazla işverenden ücret alınması halinde, birinci işverenden alınan ücretin hangisi olacağı ücretli tarafından serbestçe belirlenecektir. Tevkifata tabi tutulmamış ücret gelirleri için tutarı ne olursa olsun yıllık beyanname verilecektir.[9]Şimdi birden fazla işverenden elde edilen ücret gelirlerinin beyanına ilişkin örneklere bakalım. Gayrisafi ücret tutarından Gelir Vergisi Kanununun 63 üncü maddesinde hüküm altına alınan indirimler yapıldıktan sonra bulunan gerçek safi tutar üzerinden, Gelir Vergisi Kanununun 31 inci maddesinde yer alan engellilik indiriminin yapılmasından sonra bulunan vergi matrahının, Gelir Vergisi Kanununun 86 ncı maddesine göre ücret gelirinin beyan sınırını aşıp aşmadığının tespitinde dikkate alınması gerekmektedir.[10]Ayrıca, tevkifata tabi ücret gelirinin yıllık beyanname ile beyanında, yıl içinde tevkif yoluyla kesilen vergilerin hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilmesi mümkün bulunmaktadır.

Örnek 1: Ödevli, 2018 yılında üç ayrı işverenden ücret geliri elde etmiş ve ücretlerin tamamı kesinti yoluyla vergilendirilmiştir.

1. İşverenden alınan ücret (tevkifatlı)

100.000 TL

2. İşverenden alınan ücret (tevkifatlı)

25.000 TL

3. İşveren (Huzur ücreti-tevkifatlı)

5.000 TL

Toplam ücret tutarı

130.000 TL

Beyan edilecek ücret geliri tutarı

Yok

Örnekte yer alan ve birinci işverenden alınan ücret toplama dahil edilmeyecek olup ikinci ve üçüncü işverenden alınan (25.000+5.000=) 30.000 TL ücret toplamı, 2018 yılı 34.000 TL’lik beyan sınırını aşmadığından ücret gelirlerinin tamamı beyan edilmeyecektir.

Örnek 2: Ödevli, 2018 yılında 3 ayrı işverenden toplam 125.000 TL ücret geliri elde etmiş ve ücret gelirlerinin tamamı yıl içinde tevkif suretiyle vergilendirilmiştir.

1. İşverenden alınan ücret (tevkifatlı)

90.000 TL

2. İşveren (Huzur ücreti-tevkifatlı)

20.000 TL

3. İşveren (Huzur ücreti-tevkifatlı)

15.000 TL

Beyan edilmesi gereken ücret tutarı

125.000 TL

Ücretli 1. işveren olarak 90.000 TL ücret geliri elde ettiği işvereni seçmiştir. Kişinin diğer işverenlerden elde ettiği ücret tutarı olan (20.000+15.000=) 35.000 TL, 2018 yılı için beyan sınırı olan 34.000 TL’yi geçtiğinden, 125.000 TL’lik ücret gelirinin tamamı beyan edilecek ve yıl içinde tevkif yoluyla kesilen vergiler ise hesaplanan vergiden mahsup edilecektir.

Örnek 3: Ödevli, 2018 yılında iki ayrı işverenden tamamı tevkif yoluyla vergilendirilmiş ücret geliri elde etmiştir.

1. İşverenden alınan ücret (tevkifatlı)

150.000 TL

2. İşveren (Huzur ücreti-tevkifatlı)

40.000 TL

Beyan edilecek ücret geliri tutarı

190.000 TL

Birinci işverenden alınan ücret toplama dahil edilmeyecek olup, 2. işverenden alınan ücret tutarı olan 40.000 TL, 2018 yılında 34.000 TL’lik beyan sınırını aştığı için birinci işverenden aldığı ücret de dahil olmak üzere 190.000 TL ücret gelirinin tamamı beyan edilecektir.

Örnek 4: Ödevli, 2018 yılında biri tevkifatsız, biri de tevkifatlı olmak üzere iki ayrı işverenden ücret geliri elde etmiştir. Tevkifatlı ve tevkifatsız ücret gelirlerinin beyan edilip edilmeyeceği şöyle tespit edilecektir.

1. İşverenden alınan ücret (tevkifatlı)

100.000 TL

2. İşveren (tevkifatsız-yurtdışındaki bir firmadan)

35.000 TL

Beyan edilecek ücret geliri tutarı

135.000 TL

Ödevli birinci işveren olarak hangi işvereni seçerse seçsin, birden sonraki işverenden elde edilen ücret geliri 2018 yılı için 34.000 TL’lik beyan sınırını aştığı için birinci işverenden aldığı ücret de dahil olmak üzere 135.000 TL ücret gelirinin tamamı beyan edilecektir. Esasen tevkifatsız ücret geliri her şart altında beyan edilecekti, burada tevkifatlı olanı da dahil etmiş olmaktadır. Şayet tevkifatsız ücret geliri beyan sınırının altında kalmış olsaydı, ödevli tevkifatsız ücreti için yine yıllık beyanname verecekti.

Örnek 5: Ödevli, 2018 yılında merkezi yurtdışında bulunan bir firmanın Ankara’daki ofisinde çalışması karşılığında tevkifatsız olarak 80.000 TL istisna kapsamında olmayan ücret elde etmiştir. Ayrıca, Türkiye’deki bir firmanın yönetim kurulu üyesi olması nedeniyle 30.000 TL tevkifata tabi huzur ücreti almıştır. Tevkifatlı ve tevkifatsız ücret gelirlerinin beyan edilip edilmeyeceği şöyle tespit edilecektir.

1. İşverenden alınan ücret (yurt dışındaki firmadan tevkifatsız)

80.000 TL

2. İşveren (Huzur ücreti-tevkifatlı)

30.000 TL

Beyan edilecek ücret geliri tutarı

80.000 TL

Ödevli birinci işveren olarak yurtdışında tevkifatsız ücret geliri elde ettiği firmayı seçmesi durumunda, ikinci işverenden aldığı tevkifatlı ücret tutarı olan 30.000 TL, 2018 yılı için 34.000 TL’lik beyan sınırını aşmadığı için beyan etmeyecektir. Ancak, birinci işveren tevkifatsız olduğundan her hal ve şartta beyan edilecektir.

Örnek 6: Ödevlinin 2018 yılında tamamı üzerinden tevkifat yapılmış olan ücret ve işyeri kira gelirleri şöyledir.

1. İşverenden alınan ücret (tevkifatlı)

70.000 TL

2. İşveren (Huzur ücreti-tevkifatlı)

30.000 TL

Tevkifatlı işyeri kira geliri (Brüt)

40.000 TL

Beyan edilecek gelir tutarı

40.000 TL

Mükellefin birden sonraki işverenden aldığı ücret geliri olan 30.000 TL, 2018 yılı için 34.000 TL’lik beyan sınırını aşmadığından, ücret gelirleri beyan edilmeyecektir. Tevkifata tabi işyeri kira geliri olan 40.000 TL ise 2018 yılı için geçerli olan 34.000 TL’lik beyanname verme sınırını aştığından mükellef sadece bu gelirini beyan edecektir.

Örnek 7: Ödevli, 2018 yılında üç ayrı şirkette yönetim kurulu üyeliği yapmış ve elde ettiği toplam 120.000 TL ücret gelirlerinin tamamı tevkif yoluyla vergilendirilmiştir. Ödevli ayrıca 24.000 TL konut kira geliri elde etmiştir.

1. İşverenden alınan ücret (tevkifatlı)

80.000 TL

2. İşverenden alınan ücret (tevkifatlı)

30.000 TL

3. İşverenden alınan ücret (tevkifatlı)

10.000 TL

Konut kira geliri

24.000 TL

Beyan edilecek gelir tutarı

144.000 TL

Beyanname verilip verilmeyeceği öncelikle ücret gelirleri dikkate alınarak değerlendirilecektir. Ücret gelirleri ile ilgili olarak birinci işverenden alınan ücret hariç, ikinci ve üçüncü işverenden alınan ücretlerin toplamı (30.000+10.000 =) 40.000 TL, 2018 yılı beyan sınırı olan 34.000 TL’yi aştığı için birinci işverenden alınan ücret de dahil olmak üzere ücret gelirlerinin tamamı olan 120.000 TL beyan edilecektir. Konut kira geliri ise 2018 yılı için belirlenen 4.400 TL’lik istisna tutarını aştığından tamamı beyannameye dahil edilecektir. Ancak, ödevli mesken istisnasından yararlanamayacaktır. Ödevlinin elde ettiği kira ve ücret geliri toplamı (144.000 TL), 2018 yılı bakımından GVK’nın 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin üçüncü diliminde ücret gelirleri için belirlenen tutarı (120.000 TL) aştığından elde edilen kira geliri için mesken istisnası uygulanmayacaktır. Bu durumda, ödevli tarafından ücret ve mesken kira geliri toplamı olan 144.000 TL Mart/2019 ayında beyan edilecektir.

Örnek 8: Merkezi Japonya’da bulunan (A) Firmasının İstanbul’daki irtibat bürosunda çalışan Bay (B)’ye, işvereni tarafından Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden 2018 yılında 60.000 Dolar tevkifata tabi tutulmamış ücret ödenmiştir. Gelir Vergisi Kanununun 23/14 numaralı bendine göre döviz olarak ödenen ücretler gelir vergisinden istisna olduğundan, ödevli yıllık beyanname vermeyecektir.

Örnek 9: Ankara’daki (X) Konsolosluğunda çalışan Türk uyruklu Bayan (Y), 2018 yılında 120.000 TL ücret geliri elde etmiştir. İki ülke arasında karşılıklılık ilkesinin geçerli olmaması nedeniyle, anılan personelin elde ettiği ücret istisna kapsamında değildir. Buna göre, (X) Konsolosluğunda çalışan Türk uyruklu personel, ücretinden tevkifat yapılmadığından ve karşılıklılık esasının geçerli olmaması nedeniyle ücret gelirinin tamamını yıllık beyanname ile beyan edecektir.[11]

7.2. Kira Gelirinin Beyanına İlişkin Örnekler

Gelir İdaresince yayınlanan 16 No.lu Gelir Vergisi Sirkülerinde yapılan açıklamalara göre; 2018 yılı için beyanname verme sınırı olan 34.000 TL’nin hesaplanmasında, gelir vergisi kesintisine tabi brüt işyeri kira gelirleri ile konut kira gelirlerinin vergiden istisna edilen tutarı aşan kısmı birlikte dikkate alınacaktır. GVK’nın 86 ncı maddesine göre, vergi kesintisine (tevkifata) tabi işyeri kira gelirleri elde edenler, kira ge­lirlerinin brüt tutarı 2018 yılı için beyanname verme sınırı olan 34.000 TL’yi aşması halinde beyanname verirler.[12] Örneğin, kişinin 2018 yılında tamamı tevkif yoluyla vergilendirilmiş 33.000 TL işyeri kira geliri elde etmesi halinde, işyeri kira geliri tutarı 34.000 TL’lik beyanname verme sınırını aşmadığından yıllık beyanname vermeyecektir. GVK’nın 86/1-d maddesine göre, bir takvim yılı içinde elde edilen ve toplamı 2018 yılı için 1.800 TL’yi aşmayan tevkifat ve istisna uygulamasına konu olmayan menkul ve gayrimenkul sermaye iratları için yıllık beyanname verilmeyecektir. Ancak, bir takvim yılı içinde elde edilen ve toplamı 2018 yılı için 1.800 TL’yi aşan tevkifat ve istisna uygulamasına konu olmayan gayrimenkul sermaye iratlarının tamamı için yıllık beyanname verilecektir.

Örnek 1: 2015 ve 2016 yıllarına ait toplam 15.000 TL kira tutarının, yaşanan ihtilaf nedeniyle ilgili yıllarda tahsil edilemediği ve tahsilatın topluca 15.10.2018 tarihinde yapılması halinde, 2018 yılının geliri olarak Mart/2019’de beyan edilmesi gerekmektedir.

Örnek 2: 2018 yılında gelecek yıllara ait olarak (mesela 2019, 2020 yılları gibi) peşin tahsil edilen kira bedelleri, tahsilatın yapıldığı 2018 yılının değil, gelirin ilgili olduğu 2019 ve 2020 yıllarının hasılatı sayılarak ilgili yıllarda beyan edilmesi gerekmektedir.

Örnek 3: Kişi 2018 yılında rayiç bedeli (normal alım-satım değeri) 300.000 TL olan bir apartman dairesini arkadaşına bedelsiz olarak kiralaması durumunda, kira geliri elde etmediği halde, emsal kira bedeli hesaplanması ve buna göre bulunacak tutar kadar kira geliri elde etmiş sayılması gerekmektedir. Bu durumda, emsal kira bedeli (300.000 X%5=) 15.000 TL olacak ve ödevli bu tutarı Mart/2019’de beyan edecektir.

Örnek 4: Ödevlinin 2018 yılında yıllık 12.000 TL mesken kira geliri elde etmesi halinde, beyana tabi başka gelir ve indirim yapılacak bir unsur da yok ise götürü gider yöntemi tercih etmesi durumunda ödenecek gelir vergi şöyle hesaplanacaktır.

Gayrisafi irat toplamı (mesken kira geliri)

12.000 TL

Mesken istisnası tutarı

  4.400 TL

Kalan (12.000-4.400=)

  7.600 TL

%15 Götürü gider (7.600X%15=)

  1.140 TL

Vergiye tabi gelir (7.600-1.140=)

6.460 TL

Hesaplanan gelir vergisi (6.460X%15=)

969 TL

Ödenecek gelir vergisi

969 TL

Ödenecek damga vergisi

72,70 TL

Örnek 5: Ödevli, 2018 yılında işyeri olarak kiraya verdiği dairesinden 25.000 TL brüt kira geliri elde etmiştir. İşyeri için ödenen kira bedelleri üzerinden yıl içinde 5.000 TL tevkifat yapılmıştır. Beyana tabi başka geliri olmayan mükellef, götürü gider yöntemini seçmiştir. Tevkifata tabi tutulan işyeri kirasının toplamı beyan sınırı olan 34.000 TL’yi aşmadığından elde edilen gelir beyan edilmeyecektir. Yıl içerisinde tevkif edilmiş olan 5.000 TL nihai vergi olacaktır.

Örnek 6: Ödevli, yurt dışındaki programcıdan satın almış olduğu bir muhasebe uygulama programının telif hakkını 2 yıl boyunca başka bir kuruma kiralamıştır. Bu kiralamadan 2018 yılında elde ettiği gelir 100.000 TL’dir. Bu kiralama karşılığında kurum tarafından (%20 oranında) 20.000 TL gelir vergisi kesintisi yapılmıştır. Ödevlinin 2018 yılında söz konusu program için 5.000 TL sigorta gideri ödemiş olup, başka bir gider yapmamıştır. Kiraya verilen haklar nedeniyle mesken istisnasından yararlanılamadığı gibi götürü gider usulünün seçilmesi de mümkün değildir. O halde tevkifata tabi olan telif hakkı kira bedelinin 2018 yılı beyanname verme sınırı olan 34.000 TL’yi aşması nedeniyle 100.000 TL’lik kira gelirinin tamamının beyan edilmesi gerekmektedir.

Örnek 7: Ödevli, 2018 yılında işyerini kiraya vermiş ve 40.000 TL brüt kira geliri elde etmiştir. Yıl içinde işyeri için ödenen kira bedelleri üzerinden 8.000 TL tevkifat yapılmıştır. Beyana tabi başka geliri olmayan mükellef, götürü gider yöntemini seçmiştir. Örnekte elde edilen tevkifata tabi işyeri kira geliri 34.000 TL’lik beyan sınırının aştığı için beyan edilecektir.

Gayrisafi irat toplamı

40.000 TL

%15 Götürü gider (40.000 X %15=)

6.000 TL

Vergiye tabi gelir (40.000-6.000=)

34.000 TL

Hesaplanan gelir vergisi (%15-20)

6.060 TL

Kesinti yoluyla ödenen vergiler

8.000 TL

Ödenecek gelir vergisi (6.060-8.000=)

Yok

Nakten veya mahsuben iade edilecek gelir vergisi

1.940 TL

Ödenecek damga vergisi

72,70 TL

Örnek 8: Kişi, 2018 yılında tamamı tevkif yoluyla vergilendirilmiş 30.000 TL işyeri kira geliri ve 4.000 TL’de tevkifatsız mesken kira geliri elde etmiştir. 2018 yılında elde edilen 4.000 TL mesken kira geliri 2018 yılı için belirlenen 4.400 TL’lik istisna haddinin altında kaldığından beyan edilmeyecek, tamamı tevkif suretiyle vergilendirilmiş 30.000 TL işyeri kira geliri ise 34.000 TL’lik beyanname verme sınırını aşmadığından yıllık beyanname ile beyan edilmeyecektir.

Örnek 9: Kişi, 2018 yılında sahibi bulunduğu ve kiraya verdiği meskenden 8.500 TL, işyerinden ise tevkifatlı 28.000 TL brüt kira geliri elde edilmiştir. Beyana tabi başka geliri olmayan mükellef, götürü gider yöntemini seçmiştir.

Tevkifatlı işyeri kira geliri (Brüt)

28.000 TL

Konut kira geliri

  8.500 TL

Beyan edilecek gelir tutarı

  8.500 TL

Mesken istisnası

4.400 TL

Kalan (8.500-4.400=)

4.100 TL

%15 götürü gider (4.100X%15=)

615 TL

Vergiye tabi gelir (4.100-615=)

3.485 TL

Ödenecek gelir vergisi (3.485X%15=)

522,75 TL

Ödenecek damga vergisi

72,70 TL

Mesken kirası gelirinin istisna haddini aşan kısmı (8.500-4.400=) 4.100 TL ile tevkifata tabi tutu­lan işyeri kirasının toplamı olan (28.000+4.100=) 32.100 TL, 2018 yılı beyanname verme sınırı olan 34.000 TL’yi aşmadığı için, GVK’nın 86/1-c maddesine göre sadece mesken kira geliri olan 8.500 TL için beyanname verilecek, tevkifata tabi işyeri kira geliri yıllık beyannameye dahil edilmeyecektir. Beyannamede mesken kira gelirinden 4.400 TL’lik mesken istisnası düşülecektir.

7.3. Tevkifata Tabi Olan Gayrimenkul Sermaye İradı, Ücret ve Menkul Sermaye İradının Birlikte Elde Edilmesi Halinde Beyanname Verilmesi

GVK’nın “Toplama yapılmayan haller” başlıklı 86/1-c maddesine göre, 2018 yılı için beyanname verme sınırı olan 34.000 TL’yi aşmayan Türkiye'de tevkifata tâbi tutulmuş olan; birden fazla işverenden elde edilen ücret, menkul sermaye iratları ve gayrimenkul sermaye iratları için yıllık beyanname verilmeyecek ve diğer gelirler için beyanname verilse dahi bu gelirler beyannameye dahil edilmeyecektir. Bu hükmün uygulanmasında, öncelikle ücret gelirlerinin kendi içinde yıllık beyanname verilip verilmeyeceğinin değerlendirilmesi yapılacaktır.

8. SONUÇ

Tam mükellef gerçek kişi ücretliler tarafından 2018 yılında elde edilen ücret gelirlerinin beyanında;

  • Tek işverenden alınmış ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücret gelirleri için tutarı ne olursa olsun yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmeyecektir.
  • Tevkifata tabi tutulmamış ücret gelirleri için tutarı ne olursa olsun (istisna olmadığı sürece) yıllık beyanname verilecektir (İstisnadan faydalanmayan yabancı elçilik ve konsolosluk memur ve hizmetlilerin ücretleri dahil).
  • Birden fazla işverenden tevkif yoluyla vergilendirilmiş ücret geliri elde edilmesi durumunda, birden sonraki işverenden alınan ücret tutarı, 2018 yılı için 34.000 TL’yi aşması halinde, birinci işverenden alınan da dahil olmak üzere tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücret gelirlerinin tamamı beyan edilecektir.
  • 2018 yılı için beyanname verme sınırı olan 34.000 TL’yi aşmayan Türkiye'de tevkifata tâbi tutulmuş olan; birden fazla işverenden elde edilen ücret, menkul sermaye iratları ve gayrimenkul sermaye iratları için yıllık beyanname verilmeyecek ve diğer gelirler için beyanname verilse dahi bu gelirler beyannameye dahil edilmeyecektir.

Dar mükellef gerçek kişiler ise tamamı Türkiye'de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ücretler, serbest meslek kazançları, menkul ve gayrimenkul sermaye iratları ile diğer kazanç ve iratlar için yıllık beyanname verilmeyecek, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde ise bu gelirler beyannameye dahil edilmeyecektir. 210 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yapılan açıklamalara göre, Kamu kurumlarına veya merkezi Türkiye’ de bulunan özel teşebbüslere bağlı olarak işleri sebebiyle yabancı memleketlerde oturan Türk vatandaşları hariç olmak üzere, çalışma veya oturma izni alarak altı aydan daha fazla bir süredir yurt dışında yaşayan Türk vatandaşları Türkiye'de elde ettikleri kazanç ve iratları bakımından dar mükellefiyet esasında vergilendirilmektedir.

Öte yandan, 2018 yılına ilişkin beyana tabi geliri sadece gayrimenkul sermaye iradından ibaret olan mükelleflerden;

  • 2018 Yılında elde ettiği konut kira geliri, 4.400 TL’lik istisna tutarını aşanlar,
  • 2018 Yılında işyeri kira gelirleri üzerinden vergi kesintisi yapılanlardan, kira ge­lirlerinin brüt tutarı beyanname verme sınırı olan 34.000 TL’yi aşanlar, 
  • 2018 Yılında bir takvim yılı içinde mal ve hakların kiralanmasından elde edilen gelirlerden tevkifat ve istisna uygulamasına konu olmayan ve tutarı beyanname verme sınırı olan 1.800 TL’yi aşanlar,

yıllık gelir vergisi beyannamesi vereceklerdir. Söz konusu tutarların altında kalan kira gelirleri için yıllık beyanname verilmeyecektir. İlk defa mükellef olanların mükellefiyete giriş işlemleri, verdikleri ilk beyannameler üzerine vergi dairesi tarafından yapılmaktadır. Öte yandan, dar mükellefiyette; tamamı Türkiye'de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ücretler, serbest meslek kazançları, menkul ve gayrimenkul sermaye iratları ile diğer kazanç ve iratlar için Yıllık Beyanname verilmeyecek, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde ise bu gelirler beyannameye dahil edilmeyecektir. Dolayısıyla, dar mükellefler tarafından 2018 yılında tevkifata tabi işyeri kira geliri için yıllık beyanname verilmeyecek, tevkifatsız olan mesken kira geliri tutarı 4.400 TL’lik istisna tutarını aşarsa beyan edilecektir.

Beyan edilmesi gereken ücret ve kira geliri için yıllık beyanname verilmemesi halinde, VUK’nın 352/I. maddesine göre mükellef adına iki kat 1. derece usulsüzlük cezası kesilir ve gelir takdir komisyonunca takdir edilir. Takdir edilen gelir üzerinden, gelir vergisi ile vergi ziyaı cezası hesaplanır. Vergi ziyaı cezası, iki kat olarak kesilen usulsüzlük cezası ile kıyaslanıp,  miktar itibariyle en ağırı uygulanır. Ayrıca gecikilen her ay için gecikme faizi hesaplanacaktır. Bu şekilde tahakkuk eden vergi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizinin tahakkuk tarihinden itibaren bir ay içinde ödenmesi gerekmektedir. Ödenmediği tak­dirde, vergi dairesince ayrıca her ay için ayrı ayrı gecikme zammı hesaplanmak suretiyle cebren tahsil yoluna gidilir. Mükelleflerin söz konusu cezai yaptırımlarla karşılaşmamaları için 2018 yılında elde ettikleri beyan edilmesi gereken ücret ve kira gelirlerini Mart/2019 ayında yıllık beyannamelerini internet ortamında kolay ve hızlı bir şekilde Hazır Beyan Sistemi üzerinden vermelerinde fayda vardır.


[1] 2019 yılında geçerli olan istisna tutarları ile beyanname verme sınırları 305 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile belirlenmiştir.

[2] 4721 sayılı Türk Medenî Kanunu'nun 17. maddesine göre usul; anne, baba, büyükanne, büyükbaba ve bunların anne ve babaları, füru ise evlatlar, torunlar ve bunların çocuklarıdır.

[3] Beyanname Düzenleme Kılavuzu 2018, Maliye Hesap Uzmanları Derneği, 1-Gelir Vergisi Kanunu, Şubat/2018, s.282.

[4] 7063 sayılı Kanunun 1. maddesiyle değişen ibarenin yürürlük tarihi 20.12.2017.

[5] 265 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği.

[6] Birden fazla işverenden ücret geliri elde eden ücretlinin yararlanacağı asgari geçim indirimi ve engellilik indirimi uygulaması, en yüksek ücret gelirinin elde edildiği ücrete uygulanır.

[7] GVK’nın 23/14 üncü maddesinin (a) bendine ilişkin gerekli açıklamalar 147 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde,  (b) alt bendi hakkında gerekli açıklamalar ise 293 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yapılmış bulunmaktadır.

[8] GVK’nın 89 uncu maddesinde ve diğer düzenlemelerde yer alan hükümlere göre beyan edilen gelir tutarından; söz konusu indirimlerin bazıları belli limitler ve sınırlamalar çerçevesinde indirim konusu yapılırken, bazılarının ise tamamı (%100’ü) indirim konusu yapılabilmektedir.

[9] Gelir İdaresi Başkanlığının 11/02/2004 tarih ve 16 No.lu Gelir Vergisi Sirküleri.

[10] http://www.gib.gov.tr/sites/default/files/fileadmin/beyannamerehberi/2017_ucretgeliri.pdf (Ücret Geliri Elde Edenler İçin Vergi Rehberi).

[11] Gelir Vergisi Kanununun 95 inci maddesinde, tevkifata tabi olmayan ücretler belirtilmiş ve vergi tevkifatının yapılmadığı durumlarda ücret gelirlerinin yıllık beyanname ile beyan edileceği hüküm altına alınmıştır.

[12] 2018 yılında elde edilecek tevkifata tabi işyeri kira gelirlerinde beyanname verme sınırı, 2018 yılı için belirlenen vergi tarifesinin üçüncü gelir diliminde ücret gelirleri için belirlenen gelir dilimi olan 34.000 TL’dir.

21.03.2019

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

GÜNDEM