21.12.1999 gün ve 23913 sayılı T.C. Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 4490 sayılı kanun, Türk Uluslararası Gemi Siciline kayıtlı gemilerin işletilmesinden ve devrinden elde edilen kazançları (dar mükellefler dahil) Gelir ve Kurumlar Vergisinden istisna etmiştir. 4490 sayılı kanunun amacı; oluşturulan Türk Uluslararası Gemi Siciline tescil edilen gemiler ile turizm şirketi envanterlerinde kayıtlı ticari yatların temin ve işletilmesinde kolaylık sağlamak suretiyle Türk denizciliğinin geliştirilmesini hızlandırmak ve ekonomiye katkısını artırmaktır. Bu amacı gerçekleştirebilmek üzere Denizcilik Müsteşarlığı nezdinde, İstanbul'da Türk Uluslararası Gemi Sicili oluşturulmuştur.   

4490 sayılı Türk Uluslararası Gemi Sicili Kanunu’nda yer alan iki önemli terimin ne anlama geldikleri ise aşağıdaki şekilde açıklanmıştır. 

Gemi: Ticari amaçla kullanılan her türlü yük, yolcu ve açık deniz balıkçı gemilerini,  

Yat: Yat tipinde inşa edilmiş, gezi ve spor amacıyla yararlanılan, taşıyacakları yatçı sayısı otuzaltıyı geçmeyen, yük ve yolcu gemisi niteliğinde olmayan, turizm şirketi envanterlerinde kayıtlı ve tonilato belgelerinde "Ticari Yat" olarak belirtilen deniz araçlarını, ifade etmektedir. 

4490 sayılı kanunun 12’nci maddesinde Türk Uluslararası Gemi Sicili’ne gemilerini tescil ettirecek işletmelere mali kolaylıklar sağlayan hükümler yer almaktadır. Ayrıca konuya ilişkin, 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Kanunu Genel Tebliğinde açıklamalar yer almaktadır. Bu düzenlemelerin özetleri aşağıdaki gibidir. 

4490 sayılı kanunun 12’nci maddesinde yer alan düzenlemeler; 

1) Bu Kanun uyarınca oluşturulan Türk Uluslararası Gemi Siciline kayıtlı gemilerin ve yatların işletilmesinden ve devrinden elde edilen kazançlar, gelir ve kurumlar vergileriyle fonlardan istisnadır.  

2) Türk Uluslararası Gemi Siciline kaydedilecek gemilere ve yatlara ilişkin alım, satım, ipotek, tescil, kredi ve navlun mukaveleleri; damga vergisine, harçlara (aynı maddede, Türk Uluslararası Gemi Siciline kayıtlı gemilerin ve yatların sahiplerinden aşağıdaki harçlar ayrıca tahsil olunur denilmekte ve ilgili harçlarda istisna uygulanmamaktadır.), banka ve sigorta muameleleri vergisine ve fonlara tabi tutulmazlar.  

3) Türk Uluslararası Gemi Sicilinde kayıtlı gemilerde ve yatlarda çalışan personele ödenen ücretler gelir vergisi ve fonlardan müstesnadır.  

Kurumlar Vergisi Kanunu 1 seri no.lu Genel Tebliği’nde yer alan düzenlemeler; 

Bu istisna, gerçek ve tüzel kişilerin Türk Uluslararası Gemi Siciline kayıt ettirdikleri gemilerin ve yatların işletilmesinden ve devrinden elde ettikleri kazançları ile sınırlıdır. Ancak, Türkiye'de inşa edilen gemi ve yatlardan anılan sicile kayıtlı olanların işletilip işletilmediğine bakılmaksızın devrinden elde edilen kazançlar da istisna kapsamında değerlendirilecektir. 

Gemi işletmeciliği kapsamında değerlendirilmeyen işlerde kullanılan (yüzer otel veya restoran) gemi ve yatlar Türk Uluslararası Gemi Siciline kayıtlı olsa bile söz konusu istisnalardan yararlanamayacaklardır.  

İstisna kazancın tespiti de konuya ilişkin özellik arz eden bir durumdur. Anılan tebliğde yer alan düzenlemeler şöyledir. İstisnanın uygulanabilmesi için gemilerin işletilmesinden ve devrinden elde edilen hâsılattan, bu faaliyetlere ilişkin giderlerin düşülmesi suretiyle istisna kazancın tespiti gerekir. Türk Uluslararası Gemi Siciline kayıtlı gemilerin işletilmesi sonucunda zarar doğması halinde, bu zararın diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlardan indirilmesi mümkün değildir. Aynı şekilde, gemiye ait amortisman ve itfa payları da dahil olmak üzere bu faaliyet için yapılan giderler, istisna kapsamı dışında elde edilen kazançlardan indirilemeyecektir.  

Türk Uluslararası Gemi Siciline kayıtlı gemilerle yapılan deniz taşımacılığı faaliyetlerinden elde edilen kazançlar ile bu gemilerin devrinden doğan kazançlar istisnaya konu olacağından, anılan faaliyetler nedeniyle doğan alacaklara ilişkin kur farkı ve vade farkı gelirlerinin kurumlar vergisinden istisna edilmesi mümkün bulunmaktadır. Öte yandan, anılan faaliyetlerle ilişkili olmaksızın elde edilen kur farkı, vade farkı gelirleri ile faiz, repo ve benzeri faaliyet dışı gelirler için söz konusu istisna uygulanmayacaktır. İstisnadan yararlanılabilmesi için kayıtların, istisna kazanç ile diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç ayrımının yapılmasını sağlayacak şekilde tutulması gerekmektedir. 

Mükelleflerin, Türk Uluslararası Gemi Siciline kayıtlı gemilerin işletilmesi faaliyetinin yanı sıra başka faaliyetlerinin de bulunması halinde, varsa müşterek genel giderlerin bu faaliyetlerden elde edilen hasılata orantılı olarak dağıtılması suretiyle kazanç tespitinin yapılması gerekmektedir.  

Türk Uluslararası Gemi Siciline kayıtlı gemilerin ve yatların işletilmesinden ve bunların devrinden elde ettiği kazançların, kâr payı olarak dağıtılması halinde, kurum kazancının tamamen veya kısmen gemi ve yatların işletmeciliğinden elde edilip edilmediğine bakılmaksızın, gerçek kişi ortaklara dağıtılan kâr payları üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt bendine göre vergi kesintisi yapılması gerekmektedir. Ancak, tam mükellef kurumlar vergisi mükelleflerine dağıtılan kâr payları üzerinden vergi kesintisi yapılmayacak, anılan kurumlarca elde edilen kâr payları iştirak kazançları istisnasından yararlanacaktır. 

Türk Uluslararası Gemi Siciline kayıtlı gemilere ait ihtiyaç fazlası malzeme ve sabit kıymetlerin, deniz taşımacılığı faaliyetinin yürütülebilmesi için gemide bulunması zorunlu olan malzeme ve sabit kıymetlerden olması halinde, bunların devrinden elde edilen kazançlar istisnadan yararlanabilecektir.  

Deniz taşımacılığında, zamana veya yüke bağlı olarak geminin tamamını veya bir kısmını taşıtana tahsis etmek suretiyle yük ve eşya taşıma taahhüt sözleşmeleri kapsamında yapılan "Time-Charter İşletmeciliği" gemi işletmeciliği faaliyeti kapsamında değerlendirileceğinden, söz konusu faaliyetlerden elde edilen kazançların kurumlar vergisinden istisna edilmesi gerekmektedir.  

Ancak, uluslararası gemi siciline kayıtlı gemilerin zamana ve yüke bağlı olmaksızın doğrudan kiraya verilmesi durumunda gemi işletmeciliği faaliyetinden söz edilemeyeceğinden elde edilen kira gelirine istisna uygulanmayacağı tabiidir.
 

SONUÇ 

Geminin tanımı, 4490 sayılı kanunda kısmen yapılmış olmasına rağmen çok açık olarak tanımlanmamıştır, gemiden ne anlaşılması gerektiği belirtilmiştir. Ayrıca vergi kanunlarında da geminin tanımı yer almamaktadır. Öncelikle geminin tanımını yapmak gerekmektedir. Kurumlar Vergisi Kanunu 1 no.lu genel tebliğinde ise “gemi işletmeciliği” kavramından bahsedilmektedir. Bu kavrama ilişkin açıklamaları ve örnekleri çoğaltmak gerekmektedir. 

Firmaların alacaklarına ilişkin kur farkı ve vade farkı gelirleri kurumlar vergisinden istisna edilmiş ancak; bu işlerden kazandığı bedelleri bankada veya kasasında tutması ve bu haldeyken kur farkı geliri elde etmesi vergiye tabi tutulmuştur. Bu durum ticari bir gerçeklik ile açıklanamayacağı gibi TUGS Kanunu’nun ruhuna da terstir. Yine gemi alımı için kullanılan kredilere ödenen faizler istisna kazanç ile ilişkilendirilirken bu kredileri ödemede kullanılan mevduat faiz gelirlerinin istisna kazanç ile ilişkilendirilememesini de anlayamamaktayız. 4490 sayılı kanunun ruhuna uygun düzenlemeler yapılmalıydı ve kur farkı ve faiz gelirleri de istisna kazanç kapsamında değerlendirmeliydi. 

Gemi işletmeciliği yapan firmanın gemide çalışan personeli dışındaki personeline (yöneticiler, ofis çalışanları ve diğer personel) ödenen ücretler bu istisnadan yararlanamamaktadır. Ayrıca gemide çalışan personele ödenen ücretler damga vergisine tabidir. 

Kurumlar Vergisi Kanunu 1 seri no.lu Genel Tebliği’nde yer alan, istisna kazancın dağıtımında tevkifata ilişkin düzenlemelerde Gelir Vergisi Mükellefleri ile Kurumlar Vergisi Mükelleflerine eşit davranılmamıştır. Bu eşitsizlik kurumlar aleyhine sonuçlanmaktadır. Örneğin, Şahıs işletmelerinde kar dağıtımı diye bir şey olamayacağına göre gemi kazancının tamamı vergiden istisna olacaktır. Ancak kurum ortağı gerçek kişi için durum hiç de öyle değildir. Bu durumun adaletli bir düzenleme olmadığı açıktır.  

TUGS Kanununun amacı; oluşturulan Türk Uluslararası Gemi Siciline tescil edilen gemiler ile turizm şirketi envanterlerinde kayıtlı ticari yatların temin ve işletilmesinde kolaylık sağlamak suretiyle Türk denizciliğinin geliştirilmesini hızlandırmak ve ekonomiye katkısını artırmaktır şeklindedir. Deniz taşımacılığı dünyada çok önemli bir yere sahiptir. Türkiye denizcilik sektörü de dünyada yerini alabilsin ve önemli bir yere gelsin diye TUGS Kanunu yapılmıştır. Vergisel düzenlemelerin de aynı yönde ve amaçta yapılması gerekmektedir.