İlhan KIRIKTAŞ
Eski Baş Hesap Uzmanı
Yeminli Mali Müşavir

İSKONTOLARIN KDV KARŞISINDAKİ DURUMU

Tarih: 27.11.2006

I- GİRİŞ

Ticari hayatın vazgeçilmez unsurlarından birisi olan iskonto, satıcının alıcıya bazı şartların gerçekleşmesi koşuluna bağlı olarak satış fiyatından yaptığı indirim şeklinde tanımlanabilir. İskontolar, mevcut satış hacminin artırılması, benzer mal üreten firmalarla rekabet edilebilmesi, işletmenin veya satışa konu malların reklam ve tanıtımının yapılması vb. amaçlarla yapılmaktadır. Yapılma nedenine göre iskontolar; mal satış iskontosu, peşinat iskontosu, erken ödeme (kasa) iskontosu, miktar iskontosu, ciro iskontosu olarak adlandırılmaktadır. Fatura veya benzeri belgelerde ayrıca gösterilen ve ticari teamüllere uygun miktarda olan ıskontolar, KDV matrahına dahil edilmemekte ve vergilendirilmemekte, buna aykırı olarak yapılan iskontolar ise KDV’ye tabi tutulmaktadır.

Aşağıda, uygulamada çeşitli adlarla yapılan iskontoların KDV karşısındaki durumu incelenecek, bu konudaki kişisel görüşlerimiz belirtilecektir.

 

II- İSKONTOLARIN KDV KARŞISINDAKİ DURUMU

A- KDV KANUNU’NA GÖRE İSKONTOLARIN KDV MATRA­HINA DAHİL OLMAMASI İÇİN ARANILAN ŞARTLAR

KDV Kanunu’nun 25/a maddesinde iskontoların KDV matrahına dahil ol­maması için gerekli olan şartlar belirlenmiştir. Madde hükmüne göre,

 - Fatura veya benzeri belgelerde ayrıca gös­terilen,

 - Ticari teamüllere uygun miktarda olan,

 - Bedelden indirim şeklinde gerçekleştirilen

iskontolar, KDV matrahına dahil bulunmamaktadır.

Bu şartlar arasında yer alan “iskontonun ticari teamüllere uygun miktarda olması” ifadesinden kastedilen husus, iskontonun satışa konu mal veya hizmetin piyasasında yaygın olarak uygulanan miktarda ve satış bedelinin makul bir tutarı kadar olmasıdır. Aksi halde, ticari teamüllere uygun olarak yapılmayan iskontolar fatura veya benzeri bel­gelerde ayrıca gösterilse dahi KDV matrahından indirilemeyecektir (1).

İskontoların KDV matrahına dahil edilmemesi için mutlak suretle, mal teslimi ve hizmet ifasına ilişkin olarak düzenlenen fatura veya benzeri belgelerde ayrıca gösterilmesi gerekir. Vergiyi doğuran işleme (mal teslimi ve hizmet ifası) ilişkin olarak düzenlenen fatura veya benzeri belgelerde gösterilmeyip, sonradan bazı şartların gerçekleşmesine bağlı olarak (örneğin belli bir cironun aşılması, bedelin vadeden önce ödenmesi vb.) yapılan iskontoların KDV matrahından indirilmesi mümkün değildir. Nitekim bu husus KDV Kanunu’nun 25. maddesinin gerekçesinde, “Teslim ve hizmet işlemlerinde faturalarda gösterilen iskontoların da matraha dahil bulunmadığı maddede açıkça ifade edilmiştir. Ancak burada bir ayrım yapılmış ve işlem anında yapılmayan, dolayısıyla faturalarda da gösterilmeyen iskontoların matrahtan düşülmesine imkan tanınmamıştır.” şeklinde belirtilmiş bulunmaktadır (2).

B- DEĞİŞİK ADLARLA YAPILAN İSKONTOLARDA KDV UYGULAMASI

1- Vergiyi Doğuran Olayın Meydana Geldiği Tarihte Yapılan İskontolar

KDV Kanunu’nun 25/a maddesinde KDV matrahına dahil edilmemesi öngörülen iskonto, mal teslimi ve hizmet ifasının gerçekleştirildiği tarihte yapılan ve fatura veya benzeri belgelerde ayrıca gösterilen iskontolardır. Ancak bu şekilde yapılan ve ticari teamüllere uygun miktarda olan iskontolar, KDV matrahına dahil edilmeyecektir.

2- Ayni İskontolar

Uygulamada ayni iskontolar; bedelsiz mal verilmesi ve bedelden indirim olmak üzere iki şekilde gerçekleştirilmektedir.

a- Bedelsiz Mal Verilmesi Şeklinde Gerçekleştirilen Ayni İskontolar

KDV Kanunu’nun 25/a maddesi, mal veya hizmet bedelinden indirim şeklinde gerçekleştirilen iskontoların KDV matrahına dahil edilmemesini öngördüğünden, doğrudan bedelsiz mal verilmesi suretiyle yapılan ayni iskontolar KDV’ye tabi bulunmaktadır. Bedelsiz mal verilmesi şeklinde gerçekleştirilen ayni iskontolar, fatura veya benzeri belgelerde ayrıca gösterilse dahi, KDV Kanunu’nun 3/a maddesine göre vergiye tabidir. Bu şekilde gerçekleştirilen ayni iskontolarda verginin, bedelsiz verilen mal da dahil toplam bedel üzerinden hesaplanması gerekir.

Örnek: Birim fiyatı KDV hariç 100 YTL olan 1000 birim malın yanında 10 birim malın ayni iskonto adı altında bedelsiz ve­rilmesi ve faturada ayni iskonto olarak gösterilmesi halinde, iskonto adı altında bedelsiz olarak verilen malların emsal bedellerinin KDV matra­hından indirilmesi mümkün değildir. Bu durumda, KDV’nin iskonto bedeli de dahil toplam satış bedeli üzerinden hesaplanması gerekmektedir.

Öte yandan, firmaların bir promosyon kampanyası düzenleyerek iktisadi faaliyetlerini genişletme, emsal işletmelerle rekabet edebilme, üretim veya satışını yaptıkları mallara olan talebi koruma veya artırma amacıyla bir malın yanında ürettiği veya satın aldığı başka bir malı bedelsiz vermesi halinde, 50 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nde ya­pılan açıklamalar çerçevesinde, firmanın yarattığı katma değer içerisinde vergilenen promosyon mallarının müşterilere tesliminde ayrıca KDV hesaplanmayacaktır. Ancak, vergilendirme yapılmaması için, promosyon kampanyası düzenlendiğinin geçerli bir şekilde ispat ve tevsik olunması, pro­mosyon olarak verilen mal için ayrıca bir bedel alınmaması (katkı payı dahil) gerekir.

b- Bedelden İndirim Şeklinde Gerçekleştirilen Ayni İskontolar

Doğrudan bedelsiz mal verilmesi şeklinde değil, bedelsiz verilecek malın be­delinin satış bedelinden indirilmesi şeklinde gerçekleştirilen ayni iskon-tolar, faturada ayrıca gösterilmeleri ve ticari teamüllere uygun miktarda olmaları şartıyla KDV matrahına dahil olmayacaktır.

Örneğin, yukarıdaki örnekte birim fiyatı KDV hariç 100 YTL olan mal satışı nedeniyle düzenlenen faturada, satış bedelinin ayni iskonto olarak verilecek mallarda dahil edilerek 1010 adet üzerinden hesaplanması, daha sonra bedelsiz verilecek 10 birim malın bedelinin iskonto olarak toplam bedelden indirilmesi halinde, bu şekilde bedelden indirim şeklinde gerçekleştirilen ayni iskontolar KDV matrahına dahil olmayacaktır.

3- Erken Ödeme İskontosu

Erken ödeme nedeniyle yapılan iskontolara genellikle taksitli satışlarda rastlanılmaktadır. Taksitle satışlarda alıcının mal bedelini vadesinden önce ödemesi nedeniyle iskonto yapılması (vade farkından indirim) halinde, iskonto tutarı kadar vergi matrahında bir deği­şiklik meydana gelmektedir. Bu ise Kanun’un 35. maddesine göre bir dü­zeltmeyi gerektirmektedir. Düzeltme işlemi, alıcının gerçek usulde mükellef olup olmamasına bağlı olarak iki şekilde yapılacaktır.

a- Alıcının Gerçek Usulde KDV Mükellefi Olması Halinde

Alıcı ve satıcının gerçek usulde KDV mükellefi olmaları halinde, KDV Kanunu’nun 35. maddesi kapsa­mında daha önce beyan edilen ve erken ödeme iskontosuna isabet eden vergilerin karşılıklı olarak düzeltilmesi gerekir. Düzeltme işleminin iskonto bedeline ilişkin düzenlenecek bir fatura ile yapılması gerekir. Düzeltme işleminin, malın satıldığı dönemde satıcının hesaplanan vergi, alıcının ise indirilecek vergi beyan ettikleri göz önünde tutularak, erken ödeme nedeniyle yapılan iskontolara isabet eden KDV’nin bu defa alıcı tarafından hesaplanan vergi, satıcı tarafından ise indirilecek vergi olarak beyan etmeleri suretiyle gerçekleştirilmesi gerekir.

b- Alıcının Gerçek Usulde Mükellef Olmaması Halinde

Tüketicilerin taksitlerini zamanından önce ödemesi nedeniyle erken ödeme iskontosu (faiz indirimi) yapılması halinde, iskonto ve bu iskontoya ilişkin KDV’nin satıcı tarafından alıcıya 54 Seri No.lu KDV Genel Tebliği çerçevesinde iade edilmesi gerekir. Bu durumda, satıcı tarafından tüketiciye sağlanacak olan iskonto tutarı ve KDV toplamı üzerinden tüketici adına gider pusulası düzenlenecek ve KDV bu pusula üzerinde ayrıca gösterilecektir. Satıcı daha sonra, gider pusulasında ayrıca gösterdiği KDV’yi indirim konusu yapacaktır.

4- Küsürat Giderme Amacıyla Yapılan İskontolar

Mükellefler, fatura bedeli ve KDV’nin küsüratsız olmasını sağlayabilmek için, küsüratı giderecek miktarda indirimde bulunabilmektedirler. Bu şekilde yapılacak bir iskontonun KDV matrahından düşülebilmesi için, faturada ayrıca gösterilmesi ve ticari teamüllere uygun olması gerekmektedir.

Küsüratı giderici iskontonun, KDV hesaplandıktan sonra, vergi dahil toplam bedelden indirim suretiyle gerçekleştirilmesi KDV Kanunu’nun 25. maddesine uygun değildir. Bu nedenle, iskonto tutarının, küsüratı önleyecek şekilde belirlenerek KDV hariç satış bedelinden indirilmesi, KDV’nin ise bu şekilde tespit edilecek bedel üzerinden hesaplanması gerekir (3).

5- Belli Bir Dönem Sonunda veya Ciro Aşıldığında Yapılan İskontolar

Mal ve hizmet satışına ilişkin asıl fatura veya benzeri belgelerde gösterilmeyip yıl sonlarında, belli bir dönem sonunda ya da belli bir cironun aşılmasına bağlı olarak yapılan iskontoların KDV karşısındaki durumu ile ilgili olarak 26 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nin (L/2) bölümünde açıklamalar yapılmıştır.

Vergi idaresinin görüşünü yansıtan bu Tebliğ’e göre, fatura ve benzeri belgelerde ayrıca gösterilmeyip, yıl sonlarında, belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında (satış primi, hasılat primi, yıl sonu iskontosu gibi adlarla) yapılan ödemeler KDV’ye tabi olacaktır. Çünkü, bu tür bir iskonto doğrudan satılan malla ilgili değildir. Burada söz konusu olan iskonto, firmanın yaptığı ek bir çalışmanın ya da çabanın sonucu olarak doğmaktadır. Dolayısıyla yapılan iş ana firmaya karşı verilen bir hizmettir. Ana firma ile satıcı firma arasında düzenlenen yazılı veya sözlü bir sözleşmeye göre, satıcı firma sözleşmenin hükümlerine uygun olarak belli bir çabayı göstermiştir ki, (belli bir hizmeti vermiştir ki) ek ödemeye yani iskontoya hak kazanmıştır.

Dolayısıyla, mal ve hizmet satışına ilişkin olarak düzenlenen asıl fatura veya benzeri belgelerde gösterilmeyip, yılsonlarında belli bir dönem sonunda veya belli bir ciro aşıldığında yapılan iskontolann, Kanun’un 25/a maddesine göre KDV matrahından düşülmesi mümkün olmayıp, hizmet kapsamında KDV’ye tabi tutulması gerekmektedir. Vergi idaresi verdiği bir özelgede de, aynı doğrultuda görüş belirtmiştir (4).

Ancak Danıştay, yılsonlarında ya da belli bir ciro aşıldığında çeşitli adlar altında yapılan iskontoların, vergi idaresi uygulamasının aksine bir mal satışı veya hizmet ifası karşılığı olmadığı sadece teşvik etmek amacıyla bu satış limitine göre yapılan iskonto olduğu, KDV Kanunu’nun 2, 3, 4 ve 5. maddelerinde yer alan teslim, teslim sayılan haller, hizmet ve hizmet sayılan haller kapsamına girmediği, bu nedenle de KDV’ye tabi olamayacağı görüşündedir. Danıştay’ın bu konuda verdiği iki kararın özetine aşağıda yer verilmiştir.

“Yıl sonunda yapılan iskontolar, mal ve hizmet satışı ile ilgili olmayıp, teşvik amacıyla yapıldığından, KDV’ye tabi olmayacaktır” (5).

“Belli bir ciro aşıldığında yapılan iskontoların doğrudan doğruya ve münhasıran muhatap için yapılmaması nedeniyle hizmet veya prim kapsamında KDV’ye tabi tutulması mümkün değildir” (6).

6- Bedeli Bir Tarifeye Göre Tespit Edilen Serbest Meslek Hizmetlerinde Tarifede Yer Alan Ücretten İskonto Düşülemeyeceği

KDV Kanunu’nun 25/a maddesinde, fatura ve benzeri belgelerde ayrıca gösterilen ticari teamüllere uygun miktardaki iskontoların KDV matrahına dahil olmadığı hükme bağlanmıştır. KDV Kanunu’nun 25/a maddesi genel bir düzenleme olup, ilke olarak bu şartlan taşıyan iskontoların, işlemin karşılığını oluşturan bedelden düşülerek KDV matrahının tespit edilmesi gerekir. Ancak, aynı Kanun’un 27/5. maddesinde yer alan ve serbest meslek faaliyetleri için ilgili mesleki teşekküllerce tespit edilmiş bir tarifenin bulunması halinde hizmet bedelinin bu tarifede gösterilen ücretten düşük olamaya­cağına ve tarifede yer alan ücretin KDV matrahını oluşturacağına ilişkin hüküm özel bir düzenleme niteliğinde bulunmaktadır. Dolayısıyla tarife bedelinden bir iskonto yapılsa dahi, KDV’nin, Kanun’un 27/5. maddesi gereği tarife bedeli esas alınarak hesaplanması gerekmektedir. İskonto tutarı ancak, hizmetin tarifede gösterilen ücretten daha yük­sek bir bedelle yapılması halinde, KDV matrahına dahil olmayacaktır. Ancak bu durumda da, KDV matrahı hiçbir şekilde tarife bedelinden daha düşük olamayacaktır.

 

III- SONUÇ

Yukarıda yapılan açıklamalardan da farkedileceği üzere, iskontoların KDV matrahına dahil olmaması için,

- Ticari teamüllere uygun miktarda olması,

- Mal ve hizmet satışına ilişkin olarak düzenlenen asıl fatura veya benzeri belge üzerinde ayrıca gösterilmesi,

- Bedelden indirim şeklinde gerçekleştirilmesi

gerekir. Bu şartları taşımayan iskontoların ise Kanun’un 25/a maddesine göre KDV matrahından indirilmesi mümkün değil­dir. Asıl fatura veya benzeri belgelerde gösterilmeyip yılsonlarında, belli bir dönem sonunda veya ciro aşıldığında yapılan iskontolar ise ek bir çaba ve gayretin karşılığı olduğundan, vergi idaresi görüşüne göre hizmet kapsamında KDV’ye tabi bulunmak­tadır. Ancak, Danıştay’ın sonradan yapılan bu iskontolarla ilgili olarak vergi idaresi görüşünün tam aksi yönde verilmiş çok sayıda kararı bulunmaktadır.

 

---

(1)     V. Arif ŞİMŞEK, “İskontolarda KDV Uygulaması”, Yaklaşım, Sayı: 108, Aralık 2001, s. 53-54

(2)         Şükrü KIZILOT, Katma Değer Vergisi Kanunu ve Uygulaması (Föy-Volant), Yaklaşım Yayınları, Ankara, 1998, C.3, s. 1292 vd.

(3)         ŞİMŞEK, agm, s. 56

(4)         MB.’nin, 25.01.2000 tarih ve 38150 sayılı Özelgesi (Şükrü KIZILOT, Danıştay Kararları ve Özelgeler, Yaklaşım Yayınları, Ankara 2002, Cilt: 6, s. 1454-1455).

(5)         Dn. 11.D.’nin, 15.05.1996 tarih ve E. 1996/370, K. 1996/1927 sayılı Kararı.

(6)         Dn. 11.D.’nin, 02.07.1996 tarih ve E. 1995/2327, K. 1996/2838 sayılı Kararı.

NOT: Bu makale "Yaklaşım Dergisi, Kasım 2006, Sayı: 167" den iktibas edilmiştir.

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (156 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.