 Koray
ATEŞ
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
E. Öğretim Görevlisi
korayates@muhasebetr.com
|
 Recep
İYİGÜN
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
recepiyigun@dunyadenetim.com |
İTHAL EDİLEN MALLARIN İADESİNDE KDV SORUNU VE MUHASEBELEŞTİRİLMESİ (MAHRECE
İADE)
Tarih:
06.09.2011
Şirketlerin yurt dışından yapmış oldukları
ithalatı tekrar iade etmeleri sık rastlanılan bir durum olmayıp vergi
kanunlarımızda da çerçevesi tam olarak belirlenmemiştir. Dolayısıyla yurt
dışından aldığı malı iade etmek isteyen bir mükellefi uzun ve meşakkatli bir
süreç beklemektedir.
Konuyu öncelikle KDV açısından ele alıp
değerlendirmekte yarar vardır. Bunun içinde KDV yasasının işleyiş mekanizmasına
kısaca değinerek başlayalım.
a- Katma Değer Vergisinin İşleyiş Mekanizması
Yurt içinde KDV' nin konusuna giren mal ve hizmet
teslimlerinde satıcı; KDV hesaplayarak alıcıdan tahsil eder, vergiyi hazineye
öder, ya da Hazine' den olan KDV alacağından düşer. KDV mükellefi alıcı ise;
ödediği vergiyi indirim konusu yapar veya bu tutarda Hazine' den alacaklanır.
Tedarik edilen mal veya hizmetin alıcı tarafından
satıcıya iade edilmesi durumunda mal iade edilir ve tersine faturalaşmalar
başlar. Böylece satıcı iade faturasını alır almaz, KDV' sini o dönem
beyannamesinde indirim konusu yapar. Alıcı ise, faturadaki KDV' sini vereceği
beyannameye “Hesaplanan KDV” olarak intikal ettirir. Yurt içindeki normal alım
satım ve iade süreci böyledir. İşte bu kadar kısa.
İthalatta ise, eğer işleme özgü olarak
belirtilmiş bir istisna söz konusu değilse, KDV işlem anında ithalatçı
tarafından ödenir, ilgili dönem KDV beyannamesinde de indirim konusu yapılır[1].
Bu Katma Değer Vergisi uygu-lamasındaki “varış ülkesinde vergileme” prensibinin
gereği ve sonucudur.
b-İade Edilen Malın İthalinde Ödenen KDV'nin
Vergisel Açıdan İncelenmesi;
“İthal edilen malın herhangi bir sebeple geldiği
yere iade edilmesi” demek olan “mahrece iade” durumunda;
önceden bu mal sebebiyle ithalatçı eliyle gümrükte ödenen ve indirime tabi
tutulan KDV' nin durumunun ne olacağı, Katma Değer Vergisi Kanunu ile birlikte
Gümrük Kanunu' nda açıklanmıştır.
18.02.2000 tarih ve 23968 Sayılı Resmi Gazete' de
yayımlanan 1 Seri No.lu Gümrük Genel Tebliği' nde (Mahrece İade), fiilen ithal
edilmiş mallarda sipariş vasfına uygun olmaması veya bozuk çıkması nedeniyle
mahrecine (göndericisine) iade edilmesi esasları düzenlenmiştir. 20.01.2000
tarih, 23939 Sayılı Resmi Gazete' de yayımlanan Gümrük Yönetmeliği' nin 802.,
816. maddelerinde ise, mahrecine iade işlemlerinde vergilerin geri verilmesi ve
kaldırılması işlemlerinin ne şekilde yapılacağı açıklanmıştır.
Gümrük Kanunu' nun 213. maddesine göre;
1. Beyannamenin tescili tarihi
itibariyle, kusurlu veya ithallerine esas teşkil eden sözleşme hükümlerine
aykırı olduklarından bahisle, ithalatçı tarafından kabul edilmeyen eşyaya
ilişkin ithalat vergileri geri verilir veya kaldırılır. Kusurlu eşyaya,
teslimden önce hasar gören eşya da dahildir.
2. Bu tür eşyaya ilişkin ithalat
vergilerinin geri verilmesi veya kaldırılması kusurlu veya sözleşme
hükümlerine aykırı olduklarının tespiti için gerekli olan ilk kullanım
dışında eşyanın kullanılmamış olması ve eşyanın Türkiye Gümrük Bölgesi
dışına ihraç edilmesi koşullarına bağlıdır.
Gümrük İdareleri, ilgilinin talebi üzerine,
eşyanın ihracı yerine imhasına, yeniden ihraç amacıyla transit veya gümrük
antrepo rejimine tabi tutulmasına veya serbest bölgeye konulmasına izin
verirler. Söz konusu işlem veya kullanımlardan birine tabi tutulan eşya, serbest
dolaşımda olmayan eşya olarak değerlendirilir.
3. Gümrük beyanından önce denenmek
üzere geçici olarak teslim edilen eşyanın vergileri, eşyanın kusurlu veya
sözleşme hükümlerine aykırı olduğu hususlarının deneme sırasında
anlaşılamadığı kanıtlanmadıkça geri verilmez veya kaldırılmaz.
4. Bir madde uyarınca geri verilecek
veya kaldırılacak gümrük vergileri için vergilerin yükümlüye tebliğ
tarihinden itibaren bir yıl içerisinde gümrük idaresine müracaat edilmesi
gerekir. Mücbir sebebin tespiti halinde bu süre Müsteşarlıkça
uzatılır.”hükmüne bağlanmıştır.
Diğer taraftan, Maliye Bakanlığı tarafından
yayımlanan 23 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği' nin “Fazla Uygulanan
Vergilerin İadesi” başlıklı (B) bölümünde, vergiye tabi bir işlem söz konusu
olmadığı halde vergi uygulanması veya yanlışlıkla olması gerekenden daha fazla
vergi hesaplanması halinde, fazla ödenen vergileri yüklenen kişilerin katma
değer vergisi mükellefi olması durumunda bu vergileri, vergiye tabi faaliyetleri
üzerinden hesaplanan katma değer vergilerinden indirilebilmeleri mümkün
olduğundan, vergi dairesince bir iade işlemi yapılmasına gerek bulunmadığı, söz
konusu vergilerin iadesinin ise sadece indirim hakkına sahip olmayanlara
yapılabileceği belirtilmiştir. Zaten KDV Kanunu'nun 8/2. maddesi hükmüne göre
de, indirim hakkı bulunanların, gereksiz veya aşırı KDV yüklenimlerini iade
yoluyla gidermeleri mümkün değildir.
Ancak, 5035 Sayılı Kanunla 8/2. madde de yapılan
değişiklik, fuzulen maruz kalınan KDV'nin, KDV mükelleflerine de iadesi yolunu
açmıştır.
KDV Kanunu'nun 48. maddesine 3297 sayılı kanunla
eklenen ikinci fıkra hükmüne göre; ”İthal edilen eşya ile ilgili olarak, katma
değer vergisinden müstesna olduğu halde yanlışlıkla alınan veya fazla alındığı
anlaşılan katma değer vergisi, indirim hakkına sahip olmayan mükelleflere,
Gümrük Kanunu'na göre iade olunur.” denmektedir.
Dikkat edilirse Gümrük İdaresi' ne fuzulen ödenen
KDV' nin, Gümrük Kanunu uyarınca (Gümrük İdaresi tarafından) iade edilebilmesi
için, ithalatı yapanın KDV mükellefi olmaması şartı aranmaktadır. Bu şart son
derece gereksizdir. Yasa değişikliği yapılarak gümrükte alınan haksız KDV,
ithalatçı kim olursa olsun Gümrük İdaresi tarafından iade edilebilmektedir.
Aşağıda metni bulunan 91 nolu KDV Tebliği' nin J bölümünde, Gümrük idaresi'ne
fuzuli KDV ödemiş olan KDV mükelleflerinin bu KDV' yi vergi dairesinden
alabileceği hükmü getirilmiştir. 48. maddedeki yasal düzenleme hatasını
telafi ediyor olmakla beraber bu Tebliğ hükmü yasal dayanağı olmadığı için yetki
aşımı oluşturmaktadır. 91 nolu KDV Genel Tebliği' nin J bölümü aşağıdaki
gibidir;
“J-Fazla ve Yersiz Ödenen Vergilerin İndirim
Hakkına Sahip Olanlara İadesi
5035 Sayılı Kanun' un 6. maddesi ile Katma
Değer Vergisi Kanunu' nun 8. maddesinin 2 numaralı fıkrasında değişiklik
yapılarak, fazla ve yersiz ödenen vergilerin indirim hakkına sahip olmayanlar
yanında sahip olanlara iadesine de imkan tanınmıştır.
Değişiklik hükmünün Maliye Bakanlığı' na
verdiği yetkiye dayanılarak, fazla ve yersiz ödenen vergilerin indirim hakkına
sahip olanlara nakden ve mahsuben iadesinin aşağıda belirtilen usul ve esaslara
göre yerine getirilmesi uygun bulunmuştur.
1. İade talebi en erken, fazla
ve yersiz ödenen verginin indirim konusu yapıldığı dönemde yapılabilecektir.
Verginin fazla veya yersiz mahiyette olduğunun daha sonra fark edilmesi veya
ortaya çıkması halinde de iade talep edilebilecektir. İade talep edilebilmesi
için fazla ve yersiz verginin indirim konusu yapıldığı dönemle iade talebinin
yapıldığı dönem arasındaki dönem beyannamelerinin tamamında “Sonraki Döneme
Devreden KDV” bulunması gerekmektedir. Herhangi bir dönemde devreden vergi
bulunmaması halinde fazla ve yersiz ödenen verginin iadesi söz konusu
olamayacaktır.
Bütün dönemlerde devreden vergi bulunması
halinde devreden vergi tutarı ile fazla ve yersiz ödenen vergi tutarının
mukayesesi yapılacaktır. Bu mukayese sonunda;
- Devreden vergi tutarları bütün dönemlerde
fazla ve yersiz ödenen vergiden fazla ise fazla veya yersiz ödenen verginin
tamamı iade olarak talep edilebilecektir.
- Devreden vergi tutarları bir veya birkaç
dönemde fazla ve yersiz ödenen vergi tutarından küçükse, en küçük olan devreden
vergi tutarı kadar iade talep edilebilecektir.
- Fazla ve yersiz ödenen vergi, iade hakkı
doğuran “diğer” işlemlerle ilgili ise, bu işlemlerle ilgili iade hesaplarına
dahil edilmeyecektir. İade, bu bölümde düzenlendiği şekilde yapılacaktır.
Aradaki dönemlerde iade hakkı doğuran işlemlerle ilgili iade hesabına dahil
edilmişse, dahil edilen kısım bu bölüme göre yapılacak iade hesabında dikkate
alınmayacaktır.
2. İade talebi bir dilekçe ile
yapılacaktır. Bu dilekçede;
- Fazla ve yersiz ödendiği öne sürülen vergi
tutarı,
- Fazla ve yersiz verginin indirim konusu
yapıldığı dönem ile iade talebinin yapıldığı dönem arasındaki bütün dönem
beyannamelerinde “Sonraki Döneme Devreden KDV” satırındaki tutarların bir
listesi,
- Yukarıdaki şekilde belirlenecek iade tutarı,
yer alacaktır.
Dilekçe iade talebinin yapılacağı dönem
beyannamesinin ekinde verilecektir. Bu beyannamede dilekçede belirtilen iade
tutarı, “Sonraki Döneme Devre-den KDV” satırından düşülüp, “İade Edilecek KDV”
satırına ilave edilecektir.
Muhasebe kayıtlarında da tabii ki 190 Devreden
KDV hesabından çıkarılarak, örneğin 136 Diğer Çeşitli Alacaklar hesabı altında
“Vergi Dairesinden KDV İade Alacakları” şeklinde izlenmelidir.
3. İade talebi aşağıda (4)
numaralı ayrımda belirtilen haller dışında, yeminli mali müşavir tasdik raporu
veya vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirilecektir. Tam tasdik
sözleşmesinin bulunmaması halinde YMM tasdik raporları ile teminatsız ve
incelemesiz iade olunacak tutar, Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebecilik
Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliğleri' nde ihracat
istisnası için öngörülen sınırı aşamayacak, tam tasdik sözleşmesinin mevcudiyeti
halinde miktara bakılmaksızın incelemesiz ve teminatsız iade yapılabilecektir.
İade ile ilgili YMM veya vergi inceleme
raporlarında, fazla veya yersiz vergi-nin indirim konusu yapıldığı dönemle iade
talep edilen dönem arasındaki dönemlere ait devreden vergiler listesi ile
birlikte en az;
- İadesi talep edilen verginin “fazla ve
yersiz vergi” olarak nitelendirilmesinin mevzuat dayanakları,
- Fazla veya yersiz uygulanan verginin beyan
edilip edilmediği,
- Fazla veya yersiz ödenen verginin indirim
hakkı tanınan işlemlerle mi, tanınmayan işlemlerle mi ilgili olduğu,
- Fazla veya yersiz vergiye muhatap olanın bu
vergiyi kanuni defterlere kaydedip kaydetmediği, (Fazla veya yersiz vergi
indirim hakkı tanınan işlemlerle ilgili ise “İndirim KDV” hesabında yer alacak
ve KDV beyannamesinde indirim konusu yapılabilecektir. İndirim hakkı tanınmayan
işlemlerle ilgili ise “İndirim KDV” hesabında gösterilmeyecek ve KDV
beyannamesine indirim olarak intikal ettirilmeyecektir.
- Fazla ve yersiz verginin iade hakkı doğuran
diğer işlemler nedeniyle iade olarak talep edilip edilmediği,
Hususları yer alacaktır.
4. Fazla ve yersiz vergi;
- KDV Genel Tebliğleri' ne göre ihracat
istisnasından doğan ve nakden talep edilen alacakların teminatsız ve incelemesiz
iadesine imkan veren sınırı aşmıyorsa,
- Bizzat mükellef tarafından sorumlu sıfatıyla
beyan edilmiş ve ödenmişse,
- Özel müzayede mahalleri hariç, müzayede
mahallerinde veya gümrük depolarında yapılan satışlar nedeniyle bu satışları
düzenleyenlere ödenmişse,
İnceleme raporu veya Yeminli Mali Müşavirlik
tasdik raporu ve teminat aranılmaksızın iade edilebilecektir. İade talebi
yukarıda bahsedildiği şekilde bir dilekçe ile yapılacak, dilekçeye ayrıca
verginin fazla ve yersiz ödendiğini gösteren belgenin ödemenin yapıldığı kurum
ve kuruluş tarafından onaylan-mış örneği eklenecektir. Vergi daireleri ilgili
dönem defter ve belgeleri üzerin-de gerekli incelemeyi yapmak suretiyle iade
talebini sonuçlandıracaklardır.
Öte yandan fazla veya yersiz verginin gümrük
idarelerine ödenmiş olması halinde gümrük idaresine bir dilekçe ile
başvurulacak, gümrük idaresi fazla veya yersiz tahsil ettiği vergi tutarını
indirim hakkına sahip mükellefin vergi dairesine doğrudan göndereceği bir yazı
ile bildirecektir. Bu yazı mükellefe elden verilmeyecektir. (İndirim hakkına
sahip olmayanlarca gümrükte ödenen fazla veya yersiz vergi Gümrük Kanunu
hükümlerine göre iade edilecektir.) Vergi dairesi bu yazı üzerine iade talebini
önceki paragrafta açıklandığı şekilde sonuçlandıracaktır.
5. İade işleminde fazla veya
yersiz vergiyi uygulayan ile bu vergiye muhatap olan iade hakkı sahibinin 84
seri nolu KDV Genel Tebliği' nin “II. Özel Esaslar” bölümündeki şartları
taşıması halinde iade talebi bu genel tebliğdeki açıklamalar çerçevesinde yerine
getirilecektir.
6. Fazla ve yersiz vergiye
muhatap olanların katma değer vergisi mükellefiyetinin bulunmaması, bulunsa bile
fazla ve yersiz verginin indirim hakkı tanınmayan işlemlerle ilgili olması
halinde, bu verginin iadesi 23 seri nolu KDV Genel Tebliği' nin (B) bölümündeki
açıklamalar çerçevesinde yerine getirilecektir.”
Bu açıklamalardan anlaşılacağı üzere, ithal
edilen malın yürürlükteki ihracat mevzuatına göre alıcısına iade edilmesi
durumunda, iade işleminin ilgili gümrük ve ihracat mevzuatına uygun olarak
gerçekleştirilmesi şartıyla, iade ve mahsup işlemlerinin genel hükümler
çerçevesinde yerine getirilmesi mümkün bulunmaktadır.
Öte yandan, mahrecine iade edilen malların tekrar
yurda ithali sırasında katma değer vergisinin ödenmesi gerekmektedir.
Uygulama : 23.07.2011 tarihinde Tam Tasdik
kapsamındaki ABC A.Ş., yurtdışındaki X firmasından üretimde kullanmak üzere
100.000,00 € (170.000,00 TL) tutarındaki makineyi ithal etmiştir. İthalde
ödenen KDV tutarı 30.000,00 TL'dir ve Temmuz ayı itibariyle KDV beyannamesinde
indirim konusu yapılmıştır. Ancak ithal edilen makinenin ilk kullanımında,
sözleşme hükümlerine aykırı bir şekilde kusurlu olduğu tespit edilerek makinenin
satıcıya iadesine karar verilmiş ve Türkiye Gümrük Bölgesi dışına ihraç
edilmiştir. Firmanın ilgili aylardaki KDV beyannamelerin de “Sonraki döneme
devreden KDV” tutarları aşağıdaki gibidir;
Temmuz ayı : 42.000,00 TL
Ağustos ayı : 54.000,00 TL
Eylül ayı : 64.000,00 TL
Firma, sürekli devreden KDV' si olduğu için iade
talebinde bulunacaktır. Bu nedenle, gümrük idaresine bir dilekçe ile
başvurulacak, gümrük idaresi fazla veya yersiz tahsil ettiği vergi tutarını
indirim hakkına sahip mükellefin vergi dairesine doğrudan göndereceği bir yazı
ile bildirecektir. Firmanın tam tasdik sözleşmesi olduğundan miktara
bakılmaksızın incelemesiz ve teminatsız iade yapılabilecektir. Bu nedenle
firma “Yeminli Mali Müşavirlik Katma Değer Vergisi İadesi Tasdik Raporu”
yazdırmış ve rapor vergi idaresinde inceleme sonucu kabul edilmiştir.
Muhasebe kayıtları ise aşağıdaki gibi olacaktır;
-----------------------------23.07.2011---------------------------------
253 Tesis Makine ve Cihazlar 170.000
191 İndirilecek KDV 30.000
102 Bankalar
30.000
320 Satıcılar
170.000
Yurt dışından makine alımı
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------01.09.2011--------------------------------
320 Satıcılar 170.000
253 Tesis Makine ve Cihazlar
170.000
Makinenin iadesi
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------01.09.2011--------------------------------
136 Diğer Çeşitli Alacaklar
30.000,00
190 Devreden KDV
30.000,00
Devreden KDV’nin geri alınmak üzere Bir başka
hesaba devri
-----------------------------------------------------------------------------
------------------------------XX.YY.ZZZZ----------------------------
102
Bankalar 30.000
136 Diğer Çeşitli
Alacaklar 30.000
Devreden KDV’nin iade edilmesi
------------------------------------/---------------------------------------
DİPNOTLAR;
[1] KDVK md.29/b
Kaynak:
www.MuhasebeTR.com
(Bu makale yazılı veya
elektronik ortamda kaynak
göstermeden yayınlanamaz.
Kaynak göstermeden yayınlayanlar hakkında yasal
işlem yapılacaktır.)
YMM Hayrullah Doğan
